CIRCULAR N°54 DEL 02 DE OCTUBRE DEL 2009
Atendida las características especiales de la industria agroalimentaria
y la propia naturaleza de los productos alimenticios, las empresas
elaboradoras, importadoras, distribuidoras y comercializadoras de alimentos
enfrentan frecuentemente pérdidas en sus inventarios, atendido que por diversos
motivos (por ejemplo, mal embalaje, proximidad de la fecha de vencimiento) la
comercialización de los alimentos se vuelve inviable y, por lo tanto, ellos no
pueden ser ingresados a la cadena de comercialización, por lo que usualmente
son destruidos. Asimismo, tratándose de productos agrícolas frescos, si los
mismos no son vendidos en el corto plazo, se deterioran y debe disponerse de
ellos como basura. Sin embargo, dichos alimentos que han perdido su valor comercial para la
empresa, mientras todavía conservan sus condiciones alimentarias, pueden ser
aprovechados por las instituciones sin fines de lucro que distribuyen alimentos
en forma gratuita entre personas de escasos recursos, en lugar de disponerse su
destrucción. Se logra así un fin socialmente deseado y un aprovechamiento de
recursos útiles aunque comercialmente inviables, que de otra forma serían
simplemente echados a la basura. Cabe hacer presente, que
la
Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR) permite deducir, en términos
generales, los gastos necesarios para producir la renta que cumplan
determinados requisitos, entre ellos, que sean debidamente acreditados ante
este Servicio. Particularmente se admite,
conforme al Nº3 del artículo 31, de dicho texto legal, el reconocimiento de las
pérdidas sufridas por el negocio o empresa durante el año comercial a que se
refiere el impuesto. Ahora bien, el castigo o deducción como pérdida del
valor de costo para fines tributarios de aquellos alimentos que han sido
destruidos por haber expirado su fecha de vencimiento o porque su
comercialización se ha vuelto inviable por defectos en su fabricación, rotulación,
envoltura u otros, procederá de conformidad con las reglas generales, ello por
tratarse de pérdidas del negocio o empresa, debiendo cumplirse en este caso la
norma legal comentada, muy especialmente en cuando a su acreditación fehaciente
ante este Servicio. Para tal acreditación, debe aplicarse el procedimiento
contemplado en la Circular N°3, de 1992, justificándose de ese modo la
deducción como gasto del valor de costo de los productos destruidos, ello sin
perjuicio de las normas que dicha instrucción imparte para los efectos del
Impuesto al Valor Agregado (IVA). Sin embargo, además del castigo o deducción como
pérdida del valor de costo de productos vencidos o defectuosos que sean
destruidos, tratándose de aquellos alimentos cuya fecha de
vencimiento no ha expirado, pero que han perdido su valor comercial para la
empresa por cuanto su comercialización se ha vuelto inviable , resulta
necesario establecer los criterios en virtud de los cuales este Servicio
entenderá que se ha acreditado fehacientemente la respectiva pérdida cuando
ellos sean entregados a instituciones sin fines de lucro que distribuyen alimentos
en forma gratuita entre personas de escasos recursos. El criterio que a continuación se establece, se funda en la acreditación
de dos circunstancias esenciales, a saber; la primera, el hecho de que
considerando la cadena de comercialización de que se trate o defectos en su
producción, los alimentos respectivos, no obstante no haber expirado su fecha
de vencimiento, no podrán comercializarse oportunamente y, la segunda, que se acredite
su entrega gratuita a una institución sin fines de lucro para ser consumidos
por las personas naturales de escasos recursos beneficiarias de tal
institución. a) Castigo de
alimentos cuya comercialización se ha vuelto inviable para los efectos de la Ley sobre Impuesto a
la Renta. i) Aspectos generales. De
conformidad con lo dispuesto en el artículo 31, N°3, de
la LIR, las empresas elaboradoras,
importadoras, distribuidoras y comercializadoras de alimentos, podrán deducir como
un gasto necesario para producir su renta líquida imponible de Primera
Categoría, las pérdidas que correspondan al castigo con cargo a sus resultados
del valor de costo para fines tributarios de los alimentos que habiendo perdido su valor comercial por haberse vuelto
inviable su comercialización, sean entregados en forma gratuita a una
institución sin fines de lucro que los ponga a disposición de personas de escasos
recursos para su consumo final, ello de acuerdo con las presentes
instrucciones. ii) Acreditación
fehaciente de tales pérdidas. Para los efectos de tener por acreditadas fehacientemente ante este
Servicio las pérdidas señaladas, se deberán demostrar los siguientes hechos: 1) Que los alimentos han perdido su valor comercial para la empresa, no
obstante lo cual se encuentran aptos para el consumo humano. Se entenderá que han perdido su valor comercial cuando por
circunstancias que puedan ser determinadas objetivamente, su venta a los
consumidores finales resulte inviable, como ocurre en el caso de mal embalaje,
envases dañados o defectuosos, mala rotulación, o proximidad del vencimiento
del alimento atendida la cadena de comercialización de la empresa. Además, de conformidad a las normas legales
y reglamentarias en materia sanitaria, dichos alimentos deben encontrarse en
condiciones aptas para su consumo humano. 2) Que tales alimentos hayan sido entregados gratuitamente por la
empresa, ya sea directamente o a través de una institución sin fines de lucro
intermediaria, a otra institución sin fines de lucro que los ponga a
disposición de personas de escasos recursos para su consumo final. Para estos efectos, tanto las instituciones sin fines de lucro que
efectúen la distribución en calidad de intermediarias, como aquellas que reciban
los alimentos para su entrega gratuita a personas de escasos recursos, deberán estar
inscritas en una nómina que se llevará con tales fines por este Servicio. Mediante
Resolución se fijará el procedimiento para la inclusión o exclusión de
instituciones de la referida nómina; así como los requisitos que deberán
cumplir en cada caso para los efectos de ser incluidas o mantenerse en la
nómina, en especial, no desarrollar actividades relacionadas con la compra y
venta de alimentos. Estas entidades deberán otorgar a la empresa respectiva un certificado que
dé cuenta de la entrega y recepción de los alimentos a la institución
destinataria, indicando la fecha de la entrega, la naturaleza de los alimentos,
su cantidad, calidad, guía de despacho y demás antecedentes que exija este
Servicio, de conformidad con el modelo que se establezca mediante Resolución.
En el caso en que la entrega se efectúe a través de una institución
intermediaria, el certificado deberá estar suscrito por los representantes de
dicha entidad y de la institución que dispondrá de los alimentos para su
entrega a personas de escasos recursos. La entrega de los alimentos por parte de la
empresa o a través de una entidad sin fines de lucro encargada de la
distribución, deberá respaldarse con la correspondiente guía de despacho emitida
por la empresa, la cual deberá indicar que la entrega no constituye venta,
individualizando a la institución que en definitiva recibirá los alimentos
incluyendo su número de inscripción en el registro, detallando las
características de los alimentos de que se trate, su calidad, cantidad, estado,
y demás antecedentes que este Servicio estime necesarios para una adecuada
fiscalización mediante Resolución. Cuando los alimentos sean puestos a
disposición de distintas instituciones receptoras, deberá emitirse una guía de
despacho que respalde la entrega que se haga a cada una de ellas. En la misma
guía deberá indicarse si la entrega se realizará en forma directa por la
empresa o a través de una entidad sin fines de lucro distribuidora, individualizándola,
e indicando expresamente su número de registro en la nómina a que se refiere
esta Circular. 3) Que se encuentre debidamente contabilizado, dejándose constancia de
todas las operaciones llevadas a cabo en el registro de inventarios de la empresa
de conformidad con las instrucciones impartidas al efecto en la Circular N°3,
de 1992. iii) Monto de las
pérdidas. Por su parte, el monto a castigar, corresponderá al valor de costo para
fines tributarios de los alimentos de conformidad con las normas que contempla el
artículo 30 de la LIR, el que deberá estar debida y oportunamente contabilizado. b)
Castigo de alimentos cuya comercialización se ha vuelto inviable respecto del
Impuesto al Valor Agregado (IVA). En
primer lugar, cabe precisar que el castigo de los alimentos en la forma
establecida mediante la presente Circular, no afecta la utilización conforme a
la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, del IVA Crédito Fiscal relacionado
con la adquisición o producción de los alimentos materia de castigo, por lo que
podrá ser utilizado normalmente por el contribuyente, ello claro está, en la
medida en que se cumplan los requisitos generales en virtud de los cuales se
accede al citado crédito. Lo anterior se explica porque la entrega de estos
bienes para su disposición en la forma señalada da cuenta de una pérdida
patrimonial para la empresa, similar a la que se produce con motivo de la
destrucción de las mercancías cuando ha expirado su fecha de vencimiento, de
modo tal que los bienes dispuestos de la forma establecida en la presente
Circular no se considerarán retirados ni como faltantes de inventario para los
efectos de lo dispuesto por la letra d), del artículo 8, de la Ley sobre
Impuesto a las Ventas y Servicios. Asimismo, tampoco será necesario en este
caso dar aviso alguno a este Servicio respecto de la entrega de bienes conforme
a esta Circular. Por otra parte, el inciso 2°, de la letra d), del artículo 8, de
la Ley sobre Impuestos a las
Ventas y Servicios, dispone que constituye hecho gravado con el IVA toda
entrega o distribución gratuita de bienes corporales muebles que los vendedores
efectúen con fines promocionales o de propaganda, de modo que cuando la entrega
de los alimentos se efectúe con tales fines, no resulta procedente la
aplicación de las instrucciones contenidas en la presente Circular,
encontrándose dicha entrega afecta a IVA de conformidad con la norma legal
antes citada. Las presentes instrucciones entrarán en
vigencia a partir de la fecha de publicación en extracto de esta Circular en el
Diario Oficial. En consecuencia, las pérdidas producidas con motivo del castigo
de alimentos por vencer o defectuosos que se haya efectuado conforme a las
reglas de la presente Circular, se entenderán acreditadas fehacientemente ante
este Servicio y podrán ser rebajadas como gasto en la determinación de la Renta
Líquida Imponible de Primera Categoría, a partir del año tributario 2010,
respecto de los bienes que hayan sido castigados a contar de la citada fecha de
publicación. Saluda a Ud., JARB/ACO/GFD DISTRIBUCIÓN: |