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CIRCULAR N°05 DEL 12 DE ENERO DEL 2010
MATERIA : IMPARTE INSTRUCCIONES SOBRE LAS MODIFICACIONES INTRODUCIDAS A LA LEY N°19.764, POR LOS ARTÍCULOS 3° Y SEGUNDO Y TERCERO TRANSITORIOS DE LA LEY N° 20.360, REFERIDOS A LA RECUPERACIÓN POR LAS EMPRESAS DE TRANSPORTE DE CARGA INTERNACIONAL DEL IMPUESTO ESPECÍFICO AL PETRÓLEO DIESEL Y AL AUMENTO TRANSITORIO DE LA TASA DE RECUPERACIÓN DEL MISMO TRIBUTO.

I.-         INTRODUCCIÓN

En el Diario Oficial del día 30 de junio de 2009, se publicó la Ley N° 20.360, la cual mediante su artículo 3° y artículos segundo y tercero transitorios, introduce modificaciones a la Ley N° 19.764, permitiendo a las empresas que realicen transporte de carga desde Chile al exterior y viceversa, acceder al beneficio de recuperación del Impuesto Específico al Petróleo Diesel establecido por el artículo 2° de dicha ley, y elevando transitoria y excepcionalmente el porcentaje de recuperación de las cantidades pagadas por concepto del mismo tributo, por las empresas de transporte en general.

II.-        TEXTO DE LA DISPOSICIÓN LEGAL ACTUALIZADA

a)         El texto actualizado del artículo segundo de la Ley N° 19.764, con motivo de la modificación introducida por el artículo 3° de la Ley N° 20.360, es del siguiente tenor, indicándose los cambios incorporados en negrita:

Artículo 2º.- Las empresas de transporte de carga que sean propietarias o arrendatarias con opción de compra de camiones de un peso bruto vehicular igual o superior a 3.860 kilogramos, podrán recuperar en la forma que se señala más adelante, un porcentaje de las sumas pagadas por dichos vehículos, por concepto del Impuesto Específico al Petróleo Diesel  establecido en el artículo 6º de la ley Nº 18.502.

La recuperación señalada regirá respecto del Impuesto Específico al Petróleo Diesel  pagado a partir del día siguiente a la fecha de publicación de esta ley. Su porcentaje se ajustará al siguiente calendario de aplicación gradual:

Entre la fecha de vigencia de esta ley y el 31 de diciembre de 2001

10% x F

Entre el 1 de enero y el 31 de diciembre de 2002

10%

Entre el 1 de enero 2003 y el 30 de junio de 2006

20%

A partir del 1 de julio de 2006

25%

El factor "F", corresponderá al cuociente entre el valor "9" y el número de meses que medie entre el primero del mes de publicación de la presente ley y el 31 de diciembre del año 2001. El porcentaje resultante de aplicar dicho factor se redondeará al múltiplo de 0,5% más cercano.

Para estos efectos, las empresas de transporte de carga tendrán derecho a deducir de su débito fiscal, determinado de conformidad a los artículos 20 y siguientes del decreto ley Nº 825, de 1974, el porcentaje indicado del impuesto que afecte las adquisiciones de petróleo diesel que realicen en el mismo período tributario en que se determine el débito fiscal respectivo o dentro del plazo que se señala en el inciso final del artículo 24 del citado decreto ley. Para estos efectos, dicho porcentaje del impuesto al petróleo diesel establecido en la ley Nº 18.502, tendrá el carácter de crédito fiscal respecto del Impuesto al Valor Agregado y, por consiguiente, le serán aplicables todas las normas que a este respecto contiene el decreto ley Nº 825, de 1974, y la reglamentación respectiva. Las empresas señaladas en el inciso primero que realicen transporte de carga desde Chile al exterior y viceversa, también podrán acceder al beneficio establecido en el presente artículo. En el caso que estos contribuyentes por no encontrarse afectos al Impuesto al Valor Agregado o por la cuantía de su débito fiscal, no hayan recuperado total o parcialmente el porcentaje correspondiente en la forma señalada precedentemente, podrán solicitar la devolución de las sumas no imputadas. La solicitud se efectuará de acuerdo al procedimiento y plazos establecidos para la recuperación del Impuesto al Valor Agregado previsto en el artículo 36 del decreto ley N° 825, de 1974, y el decreto supremo N° 348, de 1975, del Ministerio de Economía Fomento y Reconstrucción. El Servicio de Impuestos Internos determinará las especificaciones de la solicitud y la declaración jurada indicadas, y los antecedentes que deben acompañarse por el interesado.

Corresponderá al Servicio de Impuestos Internos fiscalizar y controlar el uso del beneficio que establece este artículo, haciendo aplicables al efecto las facultades que le confieren tanto el Código Tributario, contenido en el decreto ley Nº 830, de 1974, como la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios contenida en el decreto ley Nº 825, de 1974, y la presente ley.

Las empresas distribuidoras o expendedoras de combustibles, que vendan petróleo diesel recargado con el impuesto específico que esta ley permite recuperar parcialmente, deberán emitir las correspondientes facturas de venta y proporcionar al Servicio de Impuestos Internos la información relacionada con las empresas de transporte de carga que adquieran petróleo diesel, en la forma, oportunidad y plazos que dicho organismo establezca. Asimismo, tanto las empresas distribuidoras o expendedoras de combustibles como las beneficiarias deberán proporcionar la información que, respecto de la compra de combustibles, requiera el mismo Servicio, en la forma y plazo que éste determine.

b)        Por su parte, los artículos segundo y tercero transitorios de la Ley N° 20.360, establecen lo siguiente:

Artículo Segundo Transitorio.- Excepcionalmente, durante el período comprendido entre el 1 de julio del año 2009 y el 30 de junio del año 2010, ambas fechas inclusive, el porcentaje a que se refiere el inciso segundo del artículo 2° de la ley Nº 19.764, será el que resulte de la aplicación de la escala siguiente, en función de los ingresos anuales del contribuyente durante el año calendario inmediatamente anterior:

     a) 80% para los contribuyentes cuyos ingresos anuales hayan sido iguales o inferiores a 18.600 UTM.

     b) 50% para los contribuyentes cuyos ingresos anuales hayan sido superiores a 18.600 y no excedan de 42.500 UTM.

     c) 38% para los contribuyentes cuyos ingresos anuales sean superiores a 42.500 UTM.

     Tratándose de contribuyentes que al momento de acogerse a este beneficio no tuvieren ingresos por el período de 12 meses inmediatamente anterior al mes en que se impetre el beneficio, se considerará que los ingresos anuales corresponden a la suma de los ingresos acumulados, según su proyección a doce meses, para lo cual los ingresos obtenidos en él o los meses respectivos deberán dividirse por el número de meses en que hubiere registrado ingresos efectivos y multiplicarse por 12. En el momento en que el contribuyente ya haya completado sus primeros 12 meses de ingresos, se considerarán éstos para establecer el porcentaje de recuperación que le corresponda según el inciso anterior durante lo que resta del año.

     Para estos efectos, los ingresos de cada mes se expresarán en unidades tributarias mensuales según el valor de ésta en el mes respectivo y se descontará el impuesto al valor agregado correspondiente a las ventas y servicios de cada período.

     Para determinar el monto de los ingresos y establecer el porcentaje de recuperación a que se tiene derecho, el contribuyente deberá sumar a sus ingresos el total de los obtenidos por las empresas con las que esté relacionado y que realicen actividades de transporte de carga, en conformidad a las reglas de relacionamiento establecidas en número 1°, letra b), del artículo 20, de la Ley sobre Impuesto a la Renta, contenida en el decreto ley N° 824, de 1974.

     Lo dispuesto en este artículo se aplicará al impuesto específico que se encuentre recargado en facturas emitidas por las empresas distribuidoras o expendedoras del combustible a partir del 1 de julio de 2009 y hasta el 30 de junio de 2010.


Artículo Tercero Transitorio.- Lo dispuesto en el artículo 3° de la presente ley regirá respecto del Impuesto Específico al Petróleo Diesel  recargado en facturas emitidas por las empresas distribuidoras o expendedoras del combustible a contar del 1 de julio del 2009.

III.-       INSTRUCCIONES SOBRE LA MATERIA  

A.-       beneficio del artículo 2° de la ley 19.764 para empresas que realicen transporte de carga desde chile al exterior y viceversa

1.-        Beneficio

El beneficio introducido por la norma legal citada consiste en otorgar a las empresas indicadas, la posibilidad de recuperar aquel porcentaje del Impuesto Específico al Petróleo Diesel, determinado de acuerdo al artículo 2° de la Ley N° 19.764, que destinen a su actividad de transporte de carga internacional.

La recuperación se realiza mediante la imputación, como crédito fiscal del IVA, del porcentaje correspondiente del Impuesto Específico, al débito fiscal del Impuesto al Valor Agregado. En el caso que mediante dicha imputación estos contribuyentes no puedan recuperar total o parcialmente el porcentaje a que tienen derecho, por no tener débito fiscal o por ser éste insuficiente, pueden solicitar la devolución del total o el saldo del porcentaje del tributo, respectivamente, de acuerdo al procedimiento y los plazos establecidos para la recuperación del Impuesto al Valor Agregado previsto para los exportadores en el DL N°825, de 1974, y el D.S. N° 348, de 1975, del Ministerio de Economía Fomento y Reconstrucción. Al respecto, la ley establece que las especificaciones de la solicitud de devolución, declaración jurada y demás antecedentes necesarios, se determinarán por este Servicio, mandato que fue cumplido con la Resolución Exenta N°113, del 31 de Julio del 2009.  

2.-        Contribuyentes favorecidos.

De conformidad a lo dispuesto por el nuevo inciso cuarto del artículo 2° de la Ley N° 19.764, los contribuyentes favorecidos con la devolución del Impuesto Específico al Petróleo Diesel establecido por el artículo 6° de la ley 18.502, son las empresas de transporte de carga propietarias o arrendatarias con opción de compra de camiones de un peso bruto vehicular igual o superior a 3.860 kilogramos, que realicen transporte de carga desde chile al exterior y viceversa.

Ahora bien, dichos contribuyentes pueden encontrarse en alguna de las siguientes situaciones:

a)    Que realicen exclusivamente operaciones de transporte de carga internacional y, en consecuencia, no puedan recuperar mediante su imputación como crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, el impuesto específico al petróleo en los porcentajes que permite el artículo 2° de la Ley N°19.764, o temporalmente los porcentajes establecidos por el artículo segundo transitorio de la Ley N° 20.360, ya que dicha actividad se encuentra exenta del IVA y por ende no cuentan con débito fiscal para hacer efectivo el beneficio;

b)    Que realicen transporte de carga nacional e internacional. En este caso, podrán recuperar el porcentaje del Impuesto Específico al Petróleo Diesel a que tienen derecho, mediante su imputación como crédito fiscal del IVA al débito fiscal del mismo tributo, permitiéndoseles obtener la devolución de aquella parte que sobrepase el débito, en la forma en que más adelante se indica.

3.-        Determinación del beneficio.

3.1 Contribuyentes que realicen exclusivamente transporte de carga desde Chile al exterior y viceversa.

Si el contribuyente sólo realiza actividades de transporte de carga terrestre internacional no podrá utilizar como crédito fiscal del IVA el porcentaje del Impuesto Específico al Petróleo Diesel  que, de acuerdo al artículo 2° de la Ley N° 19.764 tenga derecho, ya que la actividad que realiza se encuentra exenta del Impuesto al Valor Agregado, y por lo tanto no genera débitos fiscales, para hacer efectivo este beneficio.

En tal caso, mediante el mecanismo aplicable a la devolución del IVA a los exportadores, contenido en el artículo 36 del DL 825, de 1974 y reglamentado en el D.S. 348, de 1975, citados, podrá solicitar la devolución del total del porcentaje del Impuesto Específico al Petróleo Diesel soportado en la adquisición de combustible destinado a transporte de carga internacional, que le corresponda.

3.2 Contribuyentes que realicen tanto transporte de carga desde Chile al exterior y viceversa como transporte de carga dentro de Chile.

Si el contribuyente mantiene paralelamente actividad de transporte de carga terrestre nacional e internacional (operaciones afectas y exentas de IVA), deberá proceder a la recuperación del Impuesto Específico al Petróleo Diesel a que tiene derecho, mediante su imputación como crédito fiscal al débito fiscal del IVA del periodo. Si el débito del periodo es menor que el crédito, podrá solicitar la devolución del saldo no imputado.

En este caso, para la solicitud de devolución del porcentaje correspondiente del Impuesto Específico al Petróleo Diesel, se debe operar de la siguiente manera:

a)    Primero, el contribuyente debe calcular el porcentaje establecido en el artículo 2° de la Ley N°19.764, sobre el monto total del impuesto específico pagado en el período, indistintamente por ambas actividades, es decir sin atender al destino dado al petróleo adquirido.

b)    A continuación, el contribuyente podrá deducir de su débito fiscal el crédito por concepto de impuesto específico al petróleo diesel, en la forma y condiciones establecidas para la imputación del crédito fiscal, señalada en el párrafo 6° del DL 825 de 1974. En caso que luego de esta operación aún mantuviese crédito fiscal, podrá obtener su devolución en la forma y plazos que determina el Decreto Supremo N° 348, de 1975, del Ministerio de Economía, Fomento y Reconstrucción.

En cualquier caso el monto del impuesto debe estar respaldado y consignado separadamente en las facturas recibidas del período, sin perjuicio del plazo establecido en el Art. 24°, inciso tercero de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios.

A continuación se muestra un ejemplo de la manera de proceder en la recuperación del Impuesto Específico al Petróleo Diesel, en el caso de un contribuyente que mantiene paralelamente actividad de transporte de carga terrestre nacional e internacional (operaciones afectas y exentas de IVA).

Ejemplo:  

Fletes Internacionales                                                                                  US$   1.000
Fletes Nacionales                                                                                         $      50.000
Total Créditos IVA del período                                     $6.000
Total Créditos IEPD del período, calculados según
porcentaje establecido en el Art.2° Ley 19.764             $9.000
Total Créditos del Mes IVA e IEPD                                                               $     15.000
Tipo de cambio promedio del período   $600

Monto de la devolución.

Fletes Nacionales                                                                                         $     50.000
Fletes Internacionales                                                                                   $   600.000
Total Fletes                                                                                                   $   650.000

Débitos del mes                                                                                            $       9.500
Menos:
Créditos del mes de IVA e IEPD                                                                     $     15.000
Remanente crédito fiscal mes anterior                                                                            0
Remanente de Crédito fiscal para el período siguiente                                       $       5.500

Crédito del mes  IVA e IEPD                                                                           $     15.000

Porcentaje Exportaciones/Vtas totales                                                                  92.31%

Monto a recuperar créditos del mes             IVA e IEPD                                   $      13.846

Monto a recuperar remanente mes anterior                                                                      0        

Suma montos a recuperar créditos del mes  y  remanente                                $      13.846

Tope: Remanente  de crédito fiscal para el período siguiente                             $        5.500

Monto a devolver por IVA e IEPD                                                                     $        5.500

4.-        Vigencia de esta modificación

De conformidad al artículo tercero transitorio de la Ley N° 20.360, la modificación contenida en el artículo 3° de la misma Ley, que incorpora a las empresas de transporte de carga de Chile al exterior y viceversa, al beneficio de recuperación del Impuesto Específico al Petróleo Diesel establecido en la ley 19.764, regirá respecto del tributo recargado en facturas emitidas por las empresas distribuidoras o expendedoras de combustibles a partir del 01 de Julio de 2009.

Lo anterior implica que las facturas por compras de combustible otorgadas con anterioridad a dicha fecha, no son útiles para acceder al beneficio.

B.-       RECUPERACION PARCIAL DEL IMPUESTO ESPECIFICO AL PETROLEO DIESEL DURANTE EL PERÍODO COMPRENDIDO ENTRE EL 01 DE JULIO DE 2009 Y 30 DE JUNIO DE 2010

1.-        Porcentaje excepcional a recuperar del Impuesto Específico al Petróleo Diesel establecido por el artículo segundo transitorio de la Ley N°20.360.

Según lo dispuesto en el artículo Segundo Transitorio citado, durante el período comprendido entre el 01 de julio de 2009 y 30 de junio de 2010, el porcentaje a que se refiere el inciso segundo del artículo 2° de la Ley N° 19.764, será el siguiente:

     a) 80% para los contribuyentes cuyos ingresos anuales hayan sido iguales o inferiores a 18.600 UTM.

     b) 50% para los contribuyentes cuyos ingresos anuales hayan sido superiores a 18.600 y no excedan de 42.500 UTM.

     c) 38% para los contribuyentes cuyos ingresos anuales sean superiores a 42.500 UTM.

El mismo artículo transitorio establece en su inciso final que lo que dispone se aplicará al impuesto específico que se encuentre recargado en facturas emitidas por las empresas distribuidoras o expendedoras del combustible a partir del 1 de julio de 2009 y hasta el 30 de junio de 2010.

2.-        Forma de determinar los ingresos anuales para efectos de aplicar el porcentaje excepcional establecido por el artículo segundo transitorio de la Ley N°20.360.

2.1.      Contribuyentes que posean ingresos durante el año calendario anterior íntegro.

De lo dispuesto en el inciso primero de la disposición transitoria citada, resulta que para la determinación del tramo de la franquicia, los ingresos anuales del contribuyente están constituidos por la suma de los ingresos obtenidos durante el año calendario anterior. La aplicación de esta norma, que constituye la regla general del régimen transitorio en análisis, supone que el contribuyente haya obtenido ingresos en todos y cada uno de los meses del año indicado.

De acuerdo al número 7 del artículo 2° de la Ley de Impuesto a la Renta, el año calendario es el período de 12 meses que termina el 31 de diciembre. De esta manera, considerando que el beneficio rige desde el 1° de julio del 2009, el año calendario anterior a que se refiere la ley, comprende el período que abarca desde enero de 2008 hasta diciembre del mismo año. Por ende, aquellos contribuyentes que presenten ingresos por cada mes del año 2008, deberán sumarlos para determinar el porcentaje de devolución que les corresponde.

Lo anterior se aplica siempre que el contribuyente tenga ingresos todos los meses del año calendario 2008, aún si no tiene ingresos en el año 2009 o en alguno de sus meses. 

Ahora bien, como este beneficio excepcional se podrá impetrar también hasta junio del año 2010, desde enero de ese año habrá que considerar los ingresos anuales correspondientes al año calendario 2009, en los mismos términos ya señalados.  

2.2.      Contribuyentes que no posean ingresos anuales en el año calendario anterior íntegro, pero que completen 12 meses de ingresos continuos anteriores al mes en que impetre el beneficio.

Si el contribuyente no tiene ingresos anuales en el año calendario anterior, determinados en la forma indicada en el número precedente, pero completa doce meses de ingresos continuos inmediatamente anteriores al mes en que solicite la aplicación del beneficio, deberá considerar la suma de los ingresos obtenidos en esos doce meses continuos para la determinación del tramo de la franquicia. 

Una vez que haya completado sus primeros doce meses de ingresos, se considerarán estos para establecer el porcentaje de recuperación que le corresponda durante lo que resta del año.

En el año siguiente deberá aplicarse primero la regla general establecida en el inciso primero del artículo segundo transitorio en referencia (2.1 de este circular) y, en subsidio, para el caso de no configurarse aquella, deberá considerarse la situación de existir doce meses de ingresos continuos anteriores al mes en que se pida el beneficio. Si no se presenta esta última situación, deberá efectuarse la proyección de los ingresos anuales de acuerdo al número siguiente.

2.3.      Contribuyentes que no posean ingresos anuales en el año calendario anterior íntegro, y sólo registren ingresos esporádicos sin completar doce meses continuos inmediatamente anteriores al mes en que soliciten el beneficio.

En este caso deberá aplicarse la regla del inciso segundo del citado artículo 2° transitorio, que dispone hacer una proyección de los ingresos anuales para lograr determinar el porcentaje de devolución que a cada contribuyente le corresponda según su tramo.

La referida proyección se efectúa sumando los ingresos obtenidos por el contribuyente, determinados en la forma establecida en el número siguiente, durante los últimos 12 meses anteriores a la solicitud de recuperación del impuesto en cuestión, dividiéndose este resultado por el número de meses en que se hubiesen registrado ingresos efectivos y multiplicando dicho resultado por 12.

Cabe hacer presente que en esta situación también se encontrarán aquellos contribuyentes que inicien actividades de transporte en el mismo año en que se pida o aplique el beneficio.

A continuación se ilustra con un ejemplo la forma de proceder en este caso, suponiendo que se impetrara en el mes de marzo:

Esta forma de cálculo obliga al contribuyente a realizar la mencionada proyección de ingresos todos los meses en que desee acogerse a este beneficio, hasta que complete doce meses continuos de ingresos.

3.-        Ingresos que se incluyen en la determinación del porcentaje excepcional establecido por el artículo segundo transitorio de la Ley N° 20.360, y forma de determinarlos.

Para efectos de la escala progresiva indicada en el N°1 precedente, los contribuyentes deberán considerar todos los ingresos que obtengan, sean o no del giro de transporte de carga.

Estos ingresos serán determinados mensualmente sumando cada ingreso que perciba o devengue la empresa, de acuerdo a las siguientes reglas:

  • Si el contribuyente tributa en base a renta efectiva deberá considerar sus ingresos brutos determinados de acuerdo al artículo 29 de la Ley de Impuesto a la Renta, más sus rentas exentas.
  • Si el contribuyente tributa en base a renta presunta, para estos efectos deberá considerar sus ingresos efectivos,  sean o no del giro, afectos, exentos o no gravados con el Impuesto al Valor Agregado.

Cualquiera sea la forma de tributación, para efectos de la determinación del porcentaje de recuperación, también se considerarán los ingresos correspondientes al giro de transporte de carga que obtengan las empresas que, de acuerdo al artículo 20 N°1, letra) b, de la Ley de Impuesto a la Renta, se encuentren relacionadas con el contribuyente que impetre el beneficio. Si estas empresas relacionadas tributan bajo un régimen de renta presunta de transporte de carga, el contribuyente deberá considerar para determinar el tramo que le corresponde, los ingresos efectivos de esas empresas por la prestación de dichos servicios.

Por último cabe señalar que de acuerdo al inciso tercero del artículo Segundo Transitorio, citado, los ingresos de cada mes se expresarán en unidades tributarias mensuales según el valor de ésta en el mes respectivo y se descontará el impuesto al valor agregado correspondiente a las ventas y servicios de cada período.

RICARDO ESCOBAR CALDERON
DIRECTOR

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