CIRCULAR N°71 DEL 12 DE NOVIEMBRE DEL 2010
I.- INTRODUCCION. a)
En el Diario Oficial de 09 de enero de 2009,
se publicó
b)
Posteriormente, se publicó en el Diario
Oficial de 26 de enero de 2010, el Decreto Supremo 77, de 02 de junio de 2009,
que junto con derogar el anterior Reglamento de
c)
Finalmente, se publicó en el Diario Oficial
de 30 de abril de 2010,
d)
La
presente Circular tiene por objeto reemplazar, a partir de la vigencia de las
modificaciones comentadas, las instrucciones impartidas por este Servicio a
través de las Circulares N°s 55 de 2003 y 39 de 2005, para la aplicación de los
beneficios tributarios por concepto de donaciones a que se refiere. Por lo
tanto, a partir de la vigencia de las nuevas normas, se dejan sin efecto las
instrucciones impartidas en las circulares N°s. 39 de 2005 y 55 de 2003, excepto
en la parte de este último instructivo correspondiente a las donaciones con
fines políticos incorporadas en el N° (2) TRATAMIENTO TRIBUTARIO
DE LAS DONACIONES QUE SE EFECTUEN A ENTIDADES DE CARACTER POLITICO, las cuales se mantienen plenamente vigentes. e)
Los
textos íntegros de las normas legales indicadas en las letras a), b) y c), se
encuentran publicados en la página web del Servicio www.sii.cl. II.- INSTRUCCIONES SOBRE
(1) TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LAS DONACIONES EFECTUADAS EN DINERO
A LAS CORPORACIONES O FUNDACIONES QUE INDICA Y AL FONDO MIXTO DE APOYO SOCIAL,
DE ACUERDO A
Los beneficios tributarios, es
decir, la imputación como crédito y la deducción
como gasto de las donaciones respectivas) que establecía la citada Ley hasta antes
de las modificaciones legales señaladas, se encontraban circunscritos al ámbito
de los contribuyentes del Impuesto de Primera Categoría. La Ley 20.316, entre
otros aspectos, amplió el ámbito de aplicación de dichos beneficios tributarios,
pues la imputación del crédito y la rebaja del gasto podrán ser invocados
además, según corresponda, por los contribuyentes del Impuesto Global
Complementario (IGC), pero sólo respecto de las rentas clasificadas en el
artículo 42, N°2, de
Otro de los aspectos novedosos
que se incorporan, consiste en que el
beneficio correspondiente al crédito, ya no tiene como límite único un 50% de
las donaciones, estableciéndose otros porcentajes cuya aplicación depende del
monto de la donación y su destino. Finalmente, cabe destacar que el
Límite Global Absoluto (LGA) de las donaciones que pueden acogerse a los
beneficios tributarios señalados para los contribuyentes de
A) Donantes. A-1) Contribuyentes que pueden hacer uso
de los beneficios tributarios por concepto de donaciones con fines sociales
establecidos en
Sin
perjuicio de las excepciones que establece
1)
Contribuyentes de
2)
Contribuyentes del IGC que determinen sus
rentas de conformidad con lo dispuesto en el artículo 50, de
3)
Contribuyentes
del IGC que determinen sus rentas de conformidad con lo dispuesto en el
artículo 50, de
4)
Contribuyentes del IUSC contemplado en el N°
1, del artículo 43, de
A-2) Contribuyentes que no pueden hacer
uso de los beneficios tributarios por concepto de donaciones con fines sociales
establecido en
No tienen derecho a los
beneficios tributarios: 1)
Los contribuyentes del Impuesto de Primera
Categoría sobre rentas presuntas; 2)
Los contribuyentes del Impuesto de Primera
Categoría sobre rentas efectivas acreditadas mediante contabilidad simplificada
o sin contabilidad alguna, como ocurre por ejemplo con los contribuyentes del artículo
20, N°1, letra c), de
3)
Los contribuyentes del Impuesto de Primera
Categoría en carácter de Único establecido en el inciso 3°, del N° 8, del
artículo 17, de
4)
Los pequeños contribuyentes del artículo 22,
de
5)
Por expresa disposición del artículo 1° de
6)
Los contribuyentes que tributen en
conformidad a las normas contenidas en el artículo 14 ter, de
7)
Los contribuyentes del Impuesto Adicional a
8)
Los contribuyentes del IGC, respecto de las
rentas incorporadas a su Renta Bruta Global que no correspondan a rentas del artículo
42, N°2, de
B)
Donatarios. Las donaciones deben
efectuarse directamente a las siguientes entidades, en la medida que cumplan con los requisitos
que exige
1) Las Corporaciones o Fundaciones, constituidas conforme a las normas
del Título XXXIII, del Libro I, del Código Civil, que tengan por finalidad, tanto
de acuerdo al objeto social establecido en los estatutos que las regulan, como
en su actividad o quehacer real o efectivo, proveer directamente servicios a
personas de escasos recursos o discapacitadas, y que estén debidamente
incorporadas o inscritas en el Registro que debe llevar el Ministerio de
Planificación y Cooperación, y que además hayan sido calificadas como de
interés social por el consejo a que se refiere el artículo 4° de la Ley 19.885; 2)
El Fondo Mixto de Apoyo Social, establecido
por el artículo 3°, de
3)
Los
establecimientos educacionales que tengan proyectos destinados a la prevención
o rehabilitación de adicciones de alcohol o drogas, para sus alumnos y, o
apoderados. C) Donaciones: C-1: Donaciones con derecho a
los beneficios tributarios: Para tener derecho a los beneficios
tributarios, las donaciones sólo pueden ser efectuadas en dinero [1] . Si la donación se efectúa
mediante cheques u otros documentos, sólo se considerará realizada en la
oportunidad en que se haga efectivo su cobro. C-2: Donaciones sin derecho a
los beneficios tributarios: No darán derecho a los
beneficios tributarios, aún cuando cumplan los demás requisitos legales, las
siguientes donaciones: 1)
Las
efectuadas a instituciones en cuyo directorio participe el donante; 2)
Las
efectuadas por una persona jurídica, a instituciones en cuyo directorio
participen sus socios o directores o los accionistas que posean el 10% o más
del capital social; 3)
Las
realizadas por candidatos a cargos de elección popular a instituciones que
efectúen su labor en los territorios donde hubiesen presentado sus candidaturas,
desde 6 meses antes de la fecha de inscripción de su postulación ante el
Servicio Electoral y hasta 6 meses después de realizada la elección de que se
trate. 4)
Las
que, efectuadas dentro del período señalado en el número anterior, fuesen
realizadas a instituciones en cuyo directorio participen dichos candidatos, y las
efectuadas por personas jurídicas (donantes), en cuyos directorios participen tales
candidatos. 5)
Las
que no consistan en dinero. Sin perjuicio de lo señalado, el Consejo a
que se refiere el artículo 4°, de
D) Efectos tributarios para los donantes. D-1: Contribuyentes de
a) Por donaciones de
un monto inferior a 1.000 UTM efectuadas directa e indistintamente a
instituciones que estén incorporadas en el Registro que debe llevar el
Ministerio de Planificación y Cooperación o al Fondo Mixto de Apoyo Social (Artículo
1° N°s 7 y 10, Ley 19.885). a-1) Contribuyentes que pueden acogerse a los beneficios.: Se encuentran en
esta situación, los donantes que sean contribuyentes de
Para
medir dicho límite, el monto de cada donación debe expresarse en UTM,
dividiendo el monto de la donación por el valor de dicha Unidad vigente en el
mes en que ésta se realice. La suma de todas las donaciones efectuadas en el
ejercicio, convertidas a dicha unidad, debe ser inferior a 1.000. Con
todo, el N°10, del artículo 1°, posibilita que estos donantes puedan además efectuar
otras donaciones por 1.000 UTM más, siempre que estas donaciones adicionales estén
destinadas a proyectos y programas destinados a la prevención o rehabilitación
de adicciones de alcohol o drogas, certificados por el Consejo Nacional para el
Control de Estupefacientes. a-2) Requisitos: Para que proceda el derecho a los beneficios
tributarios, las donaciones a que se refiere el N° 7 del artículo 1° de la Ley,
efectuadas durante el ejercicio comercial deben cumplir con los siguientes requisitos: a) Efectuarse
a instituciones que presten servicios que respondan a necesidades inmediatas de
las personas, tales como la alimentación, vestuario, alojamiento y salud; o
bien a instituciones que estén orientadas a aumentar la capacidad de las
personas de mejorar sus oportunidades de vida, tales como la habilitación para
el trabajo, la nivelación de estudios, o el apoyo a personas con discapacidad
para mejorar sus condiciones de empleabilidad; b) Efectuarse
a lo menos a dos instituciones distintas, y c) Las
donaciones anuales efectuadas a cada una de las instituciones no puede superar
el monto equivalente a 700 UTM. Para la apreciación del cumplimiento de dicho
límite, se debe aplicar el mismo mecanismo indicado precedentemente. Respecto
de lo señalado, cabe expresar que el N° 9, del artículo 1°, de
En
caso que las donaciones anuales del donante sean de un monto inferior a 1.000
UTM y no cumpla con alguno de los requisitos señalados en las letras a) a la c)
anteriores, el donante pierde el derecho a los beneficios tributarios. Tal
como se indicó en la letra a-1) anterior, los contribuyentes que efectúen
donaciones en conformidad al N° 7, del artículo 1°, pueden efectuar adicionalmente
donaciones por un monto de hasta 1.000 UTM. Estas donaciones,
independientemente consideradas, deberán cumplir con las mismas condiciones
indicadas en las letras a) a la c) anteriores y, además, deberán ser efectuadas
a instituciones que presten únicamente servicios como los señalados en los N°s
1 y 2 del artículo 2°, vale decir, servicios que respondan a necesidades
inmediatas de las personas, tales como la alimentación, vestuario, alojamiento
y salud; u orientados a aumentar la capacidad de las personas de mejorar sus
oportunidades de vida, tales como la habilitación para el trabajo, la
nivelación de estudios, o el apoyo a personas con discapacidad para mejorar sus
condiciones de empleabilidad. a-3) LGA de las donaciones con beneficios tributarios: De acuerdo con lo
dispuesto por el N° 3, del artículo 1°, de
Para
los fines de la determinación del referido límite, se debe considerar el
conjunto de las donaciones efectuadas por los contribuyentes del Impuesto de
Primera Categoría, sea para los fines que señala esta Ley o para los
establecidos en el artículo 69 de
En este límite no se incluirá aquel a que se refiere
el artículo 8º, vale decir, no se deben considerar las donaciones en dinero a
los Partidos Políticos inscritos en el Servicio Electoral o a los institutos de
formación política. Tampoco se debe incluir las donaciones efectuadas en
conformidad al artículo 7°, de la Ley 16.282, ni aquellas establecidas en la
Ley 20.444. De igual forma, para la determinación de este
límite, se deducirán de
Las donaciones irrevocables de largo plazo a
que se refiere el inciso 2°, del artículo 10, de
Sin perjuicio de lo señalado, cabe indicar
que en el N° 2 de este Capítulo II, se analizan con mayor detalle las
disposiciones establecidas en el artículo 10, de
a-4) Beneficios tributarios: De acuerdo con el
N° 7, del artículo 1°, de
Por
su parte, el N° 14 de este mismo artículo 1°, establece un segundo beneficio
consistente en que aquella parte de las referidas donaciones que no pueda ser
utilizada como crédito, se considerará un gasto necesario para producir la
renta, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 31, de
a-5) Parte de la donación que constituye
crédito: Las donaciones, que no superen el LGA señalado y que cumplan con las
condiciones que en cada caso se indican, constituirán en un 50% un crédito que
podrá ser deducido del monto del Impuesto de Primera Categoría, que afecte al
contribuyente donante. Para los efectos de determinar el crédito, la totalidad de las sumas
donadas durante el ejercicio, deberán reajustarse previamente de acuerdo al
porcentaje de variación del Índice de Precios al Consumidor (IPC) ocurrida
entre el mes anterior a aquél en el cual se incurrió en el desembolso efectivo
por concepto de donación y el mes anterior al balance o fecha de cierre del
ejercicio comercial respectivo, todo ello en conformidad a lo dispuesto por el
N° 13, del artículo 1°, de la ley 19.885. En conformidad a lo dispuesto por el N° 11, del artículo 1° de
En consecuencia, las sumas
donadas en aquella parte que den derecho a deducirse como crédito en contra del
Impuesto de Primera Categoría, no
constituirán un gasto necesario para producir la renta de aquellos a que
se refiere el artículo 31 de
En todo caso, aquella parte de
las donaciones que den derecho a crédito en contra del Impuesto de Primera
Categoría, no serán consideradas como una partida de aquellas señaladas por el
Nº 1, del artículo 33, de
Sin perjuicio de lo anterior,
los referidos desembolsos de todas maneras deberán deducirse como gastos
rechazados de las utilidades tributables acumuladas por las empresas en su Registro
Fondo de Utilidades Tributables (FUT), ya que tales sumas no son susceptibles de retiro ni de distribución a
los propietarios, socios o accionistas, según corresponda. a-6) Parte de la donación que puede deducirse como gasto: El 50% restante del monto de la donación susceptible de acogerse al beneficio
tributario, esto es, del monto de la
donación que cumpla con las condiciones establecidas en
Si las referidas donaciones no
cumplen con los requisitos establecidos por
b) Por donaciones de
un monto igual o superior a 1.000 UTM efectuadas directamente e indistintamente
a instituciones incorporadas en el Registro que debe llevar el Ministerio de
Planificación y Cooperación o bien al Fondo Mixto de Apoyo Social (Artículo 1°
N°s 8 y 10, Ley 19.885). Se
encuentran en esta situación los donantes que sean contribuyentes de
Bajo
esta situación se distinguen las siguientes dos posibilidades: b-1)
Que la donación haya sido efectuada a instituciones que estén incorporadas en
el Registro que debe llevar el Ministerio de Planificación y Cooperación, y no estén
destinadas a un proyecto o programa específico; y b-2)
Que la donación haya sido efectuada a instituciones que estén incorporadas en
el citado Registro, y que tengan el propósito de financiar proyectos o
programas destinados a la rehabilitación de adicciones de alcohol o drogas,
certificados por el Consejo Nacional para el Control de Estupefacientes. Análisis
de la posibilidad indicada en la letra b-1) anterior: ·
En el caso en que a lo menos el 33% de la donación haya sido efectuada al
Fondo Mixto de Apoyo Social (vale decir que un 67% (como máximo) haya sido
efectuada a una determinada institución y el 33% restante (como mínimo) se
efectúe al Fondo Mixto de Apoyo Social), los beneficios tributarios respecto
del monto de la donación, operan en idénticos términos a los
señalados en las letras a-3) a la a-6) de la letra a) anterior, vale decir, con
derecho a deducir como crédito un 50% del monto de la donación susceptible
de acogerse al beneficio tributario y a rebajar como gasto tributario la
parte no deducida como crédito. Para tales efectos, la referida relación
debe ser apreciada en forma independiente respecto de las donaciones efectuadas
a cada Institución donataria. ·
En el caso en que un porcentaje inferior al 33% de la donación haya sido
efectuada al Fondo Mixto de Apoyo Social o no se haya efectuado aporte a dicho
Fondo, los beneficios tributarios respecto del monto de la donación, operan también en
la misma forma señalada en las letras
a-3) a la a-6) de la letra a) anterior, con la única diferencia que el monto
del crédito en estos casos corresponde sólo al 35% del monto de la donación susceptible de acogerse al beneficio
tributario. Para tales efectos, al
igual que en el caso anterior, la referida relación debe ser apreciada en forma
independiente respecto de las donaciones efectuadas a cada Institución
donataria. Análisis
de la posibilidad indicada en la letra b-2) anterior: ·
En el caso en que a lo menos el 25% de la donación haya sido efectuada al
Fondo Mixto de Apoyo Social (vale decir que un 75% (como máximo) haya sido
efectuada a una determinada institución y el 25% restante (como mínimo) se
efectúe al Fondo Mixto de Apoyo Social), los beneficios tributarios
respecto del monto de la donación, operan en
idénticos términos a los señalados en las letras a-3) a la a-6) de la letra a)
anterior, vale decir, con derecho a deducir como crédito un 50% del monto de la
donación susceptible de acogerse al beneficio tributario y a rebajar
como gasto tributario la parte no deducida como crédito. Para tales efectos la
referida relación debe ser apreciada en forma independiente respecto de las
donaciones efectuadas a cada Institución donataria. ·
En el caso en que un porcentaje inferior al 25% de la donación haya sido
efectuada al Fondo Mixto de Apoyo Social o no se haya efectuado aporte a dicho
Fondo, los beneficios tributarios respecto del monto de la donación, operan también en
la misma forma a la señalado en las letras a-3) a la a-6) de la letra a)
anterior, con la única diferencia que el monto del crédito en estos casos
corresponde sólo al 40% del monto de la donación susceptible de acogerse al
beneficio tributario. Para tales efectos, al igual que en el caso anterior, la
referida relación debe ser apreciada en forma independiente respecto de las
donaciones efectuadas a cada Institución donataria. D-2: Contribuyentes del IGC que determinen sus rentas de conformidad
con lo dispuesto en el artículo 50 de
En
el caso de estos contribuyentes, los beneficios tributarios, operan exactamente
igual que para el caso de los contribuyentes donantes afectos al Impuesto de
Primera Categoría. Por lo tanto, les resultan plenamente aplicables las
instrucciones contenidas en la letra D-1: anterior, letras a) y b), con la
diferencia que el crédito opera en este caso en contra del IGC y que el LGA
corresponde a la cantidad menor entre el 20% de su renta imponible y el
equivalente a 320 UTM. En
otras palabras, el 20% de LGA a que se refiere el inciso 3°, del artículo 10,
de
Una
vez calculado el LGA, la parte de las donaciones
que constituya un crédito en contra del IGC debe incluirse en la base imponible
del impuesto correspondiente
al año en que se efectuó la donación y gravarse consecuencialmente con éste
tributo. La parte restante del monto de la donación susceptible de
acogerse al beneficio tributario, esto es, del monto de la donación que cumpla
con las condiciones establecidas en
Si las referidas donaciones no
cumplen con los requisitos indicados para ser calificadas de un gasto necesario
para producir la renta, ellas se considerarán para todos los efectos
tributarios como un gasto rechazado y, en virtud de tal calificación, deberán
agregarse a la base imponible de los contribuyentes del artículo 42 N°2, de
D-3: Contribuyentes del IGC que determinen sus rentas de conformidad
con lo dispuesto en el artículo 50 de
Tratándose
de estos contribuyentes, el beneficio tributario opera sólo como un crédito en
contra del IGC que afecte a las rentas correspondientes a las actividades
clasificadas en el N°2, del artículo 42, de
El
gasto que pudieren rebajar por concepto de las donaciones comentadas, se
entiende incorporado en la referida presunción, por lo que no cabe efectuar
ninguna deducción por tal concepto como tampoco efectuar algún agregado por
concepto del crédito a que se tiene derecho. Ahora
bien, respecto del LGA establecido en el artículo N° 10, de
D-4: Contribuyentes
del IGC afectos al IUSC de
Al
igual que en la situación de los contribuyentes analizados en el punto D-3
anterior, en el caso de estos contribuyentes, el beneficio tributario consiste sólo
en la imputación de un crédito. Es decir, estos contribuyentes tampoco pueden
rebajar como gasto la parte de la donación que no haya sido imputada como
crédito en contra de su respectivo impuesto. En
el caso de los contribuyentes del IGC por rentas distintas a las contempladas
en el N°2, del artículo 42, de
Al
igual que en el caso de los contribuyentes analizados en las letras D-2, y D-3
anteriores, el LGA establecido en el artículo 10, de
De
acuerdo al inciso 2°, del artículo 1°
bis, de
En
el caso de los contribuyentes gravados en conformidad con el artículo 43, N° 1,
de
En
el caso de los contribuyentes que sólo han percibido remuneraciones afectas al IUSC,
para efectos de la imputación del crédito, igualmente se encontrarán obligados a
presentar una Declaración Anual de Impuestos a
Sin perjuicio de lo señalado, cabe indicar
que en el N°2, de este Capítulo II, se analizan con mayor detalle las
disposiciones del artículo 10, de
Nota
Importante: En el caso de los contribuyentes
indicados en la letras D-2:, D-3: y D-4:, anteriores, no opera el requisito
establecido en el N° 7, del artículo 1° de la Ley N° 19.885, para las
donaciones de un monto anual inferior a 1.000 Unidades Tributarias Mensuales,
pues dicho requisito, tal como expresamente indica esta norma, debe ser
cumplido sólo por los contribuyentes del impuesto de Primera Categoría. Por lo
tanto, en el caso de los contribuyentes indicados, las donaciones efectuadas
por un monto anual inferior a 1.000 Unidades Tributarias Mensuales podrán ser
donadas a una sola institución. E.- Cuadro resumen de los tipos de
donaciones que los contribuyentes indicados en el punto A-1 del
Capítulo II de esta Circular, pueden efectuar al amparo de
Referencia
Circular Referencia
Ley 19.885 Monto
anual de la donación Donatarios Condiciones Monto del
crédito Punto D-1, letra a) Art. 1° N° 7 Inferior a 1.000 UTM 50% del monto de la donación susceptible
de acogerse al beneficio tributario. Art. 1° N° 10, inc. 1° Otras 1.000 UTM 50% del monto de la donación susceptible
de acogerse al beneficio tributario. Punto D-1, letra b) Art. 1° N° 8 Igual o superior a 1.000 UTM 50% del monto de la donación susceptible
de acogerse al beneficio tributario. 35% del monto de la donación susceptible
de acogerse al beneficio tributario. Art. 1° N° 10, inciso Segundo. Igual o superior a 1.000 UTM 50% del monto de la donación susceptible
de acogerse al beneficio tributario 40% del monto de la donación susceptible
de acogerse al beneficio tributario F) Límite
máximo del crédito por concepto de donaciones con fines sociales imputable a
los impuestos a la renta. Conforme al N°12, del artículo 1°, de
Como el crédito es de
imputación anual, para los fines de medir dicho límite, se debe utilizar el
valor de
Dicho
límite, es el máximo que cada contribuyente puede imputar como crédito,
independientemente de que por el monto de las donaciones y por aplicación del LGA
analizado, pudiere en principio acceder a un crédito mayor. Por ejemplo, si un contribuyente de
G) Período en que se debe imputar el crédito o rebajar el gasto
-cuando proceda- por concepto de donaciones con fines sociales. G-1: Contribuyentes del
Impuesto de Primera Categoría y contribuyentes del IGC que conforme al artículo
50, de
La deducción como gasto de
aquella parte de la donación que no pueda ser imputada como crédito en contra
de los impuestos de Primera Categoría o Global Complementario, según sea el
caso, procederá en el mismo ejercicio en que efectivamente se efectuó la
donación o se incurrió en el desembolso por tal concepto. Por su parte, aquella parte de
la donación que pueda ser utilizada como crédito en contra de los impuestos
señalados se imputará al respectivo
tributo determinado por el mismo período. G-2.- Contribuyentes del IGC,
que conforme al artículo 50, de
Estos contribuyentes, sólo
tienen derecho a un crédito en contra del IGC o en contra del IUSC, según
corresponda. Dicho crédito sólo se imputará al impuesto que corresponda al
período en que se efectuó la donación. H) Las sumas donadas deben formar parte de la base imponible
del impuesto respecto del cual proceda su imputación como crédito. 1) Las donaciones, en la
parte que puedan imputarse como crédito en contra del Impuesto de Primera
Categoría, deben formar parte de la base imponible del citado tributo en el
ejercicio en que se hayan efectuado. 2) Dado que las cantidades
donadas, en aquella parte que constituyan crédito en contra del mencionado
tributo, no se consideran como un gasto necesario para producir la renta
conforme al artículo 31 de
Respecto de los
contribuyentes afectos al Impuesto de Primera Categoría conforme al artículo 14
bis, de
3) Tratándose de los
contribuyentes del IGC que determinen sus rentas de conformidad con lo
dispuesto en el artículo 50, de
4) En el caso de los
contribuyentes del IGC que determinen sus rentas de conformidad con lo
dispuesto en el artículo 50, de
I) Obligaciones que
afectan a los donantes. El N° 5, del artículo 1°, de
Cuando se trate de
contribuyentes del Impuesto de Primera Categoría, que deben presentar una Declaración Anual de Impuestos a
En el caso de los donantes
afectos al IGC y al IUSC, el inciso final, del artículo 1° bis, de
J) Obligaciones de los
donatarios. J-1) Certificados: El
N° 5, del artículo 1°, de
En
uso de tales atribuciones (que el anterior texto de
En
el caso que la institución donataria otorgue certificados por donaciones que no
cumplan las condiciones establecidas en esta Ley, será sancionada con la multa
establecida en el N° 6, del artículo 1°, de
Los administradores o representantes del
donatario serán solidariamente responsables del pago de dicha sanción y de los
reajustes, intereses y multas que se determinen, a menos que demuestren haberse
opuesto a los actos que dan motivo a esta sanción o que no tuvieron
conocimiento de ellos. J-2) Declaraciones
Juradas: El
inciso final, del artículo 2°, de
J-3) Libro de Donaciones: El
inciso final, del artículo 2°, de
K) Donaciones
irrevocables de largo plazo. ( beneficio tributario aplicable sólo en el caso
de los contribuyentes de
Sin perjuicio de lo indicado
en las letras anteriores, los contribuyentes de
K-1.- Monto de las
donaciones susceptibles de acogerse a los beneficios tributarios: Los
contribuyentes de
K-2. Beneficios tributarios: De acuerdo con el inciso 2°, del artículo 10, de
a)
Si las cuotas por
concepto de donaciones vencidas y pagadas durante el ejercicio son inferiores
al 5% de
b)
Si las cuotas por
concepto de donaciones vencidas y pagadas durante el ejercicio son iguales o
superiores al 5% de dicha RLI. En
la primera situación, tanto la utilización del crédito como la rebaja del gasto
por concepto de donaciones operan en los mismos términos indicados en la letra D-1
de esta Circular. En
el segundo caso, el contribuyente donante no tendrá derecho al crédito contra
el Impuesto de Primera Categoría por este tipo de donaciones, pero podrá
deducirlas en su totalidad como un gasto para fines tributarios, ello por así
disponerlo expresamente la norma en análisis. K-3.- Compatibilidad de las donaciones irrevocables de largo plazo a que se refiere
el inciso 2°, del artículo 10, de
L) Orden
de imputación del crédito por concepto de donaciones con fines sociales. 1.- Contribuyentes de Primera Categoría. El inciso final, del artículo
56, de
Ahora bien, en el caso de los
contribuyentes de
Por consiguiente, el
mencionado crédito deberá deducirse del Impuesto de Primera Categoría, antes de aquellos créditos cuyos
excedentes pueden ser imputados al pago de otras obligaciones tributarias o respecto
de los cuales se autorice su devolución. Mayor información sobre el orden para la
imputación de este crédito, podrá encontrarse en las instrucciones del Suplemento
Tributario referidas al Recuadro N°7, del reverso del Formulario N° 22 sobre
Declaración Anual de Impuestos a la Renta. 2.- Contribuyentes del IGC por rentas del artículo
42 N°s 1 y 2, de
El artículo 1° Bis, de
En consecuencia, los
contribuyentes del artículo 42 N° 2, de
M.- Utilización del crédito tributario en el
caso de empresarios individuales contribuyentes de
Los contribuyentes que se
encuentren en esta situación, vale decir, los empresarios individuales afectos
al Impuesto de Primera Categoría que además
deban tributar con el IGC por rentas del artículo 42 N°s 1 y/o 2, de
N.- Exención del Impuesto a las
Herencias, Asignaciones y Donaciones y carácter de Ingreso no Constitutivo de
Renta que favorece a las donaciones efectuadas para fines sociales. Las donaciones que efectúen
los contribuyentes a las entidades donatarias referidas en la presente Circular,
estarán exentas del impuesto que grava las herencias y donaciones, establecido
en
Por otra parte, cabe señalar
que tales sumas no constituyen renta para las entidades donatarias o
beneficiarias, conforme a lo dispuesto por el N° 9, del artículo 17, de
Ñ.- Liberación
del trámite de insinuación. El N° 4, del artículo 1°, de
(2) LIMITE GLOBAL ABSOLUTO DE LAS DONACIONES
EFECTUADOS POR LOS CONTRIBUYENTES DE
No
obstante que la letra a), del N° 11, del artículo 1°, de
A
través de la letra b), del N° 11, del artículo 1°, de
A.-
Contribuyentes de
El
artículo 10, de
Agrega
dicho precepto legal, que el citado límite se aplicará, ya sea que el beneficio
tributario consista en un crédito en contra del Impuesto de Primera Categoría,
o bien, en la posibilidad de deducir como gasto la donación. Para
la determinación del referido límite, la ley dispone que se deducirán
previamente de
Finalmente, dicho artículo 10, en su inciso
final, preceptúa que para las donaciones reguladas por
De lo
anteriormente expuesto se derivan los siguientes efectos tributarios: 1) La suma de las donaciones susceptibles de
acogerse a los beneficios tributarios indicados en el recuadro siguiente, que
efectúen los contribuyentes de
Los
textos legales que establecen beneficios tributarios por concepto de donaciones
y sus características generales son [4] : DISPOSICIÓN
LEGAL CARACTERISTICAS
GENERALES Artículo 1° de
Donaciones en
dinero para fines sociales (Un% de las donaciones susceptibles de acogerse al
beneficio tributario se deduce como crédito y el % restante, o aquella parte
que no pueda ser imputada como crédito
se rebaja como un gasto, sin tope alguno). Artículo 69 de
Donaciones en
dinero destinadas a las Universidades e Institutos Profesionales, Estatales o
Particulares (50% de las donaciones se deduce como crédito, con tope del
monto del impuesto de Primera Categoría deducidas las contribuciones de
bienes raíces ó de 14.000 UTM del mes de diciembre de cada año y el 50%
restante, o aquella parte que no pueda ser imputada como crédito se rebaja
como gasto, con tope del 2% de
Artículo 8° de
Donaciones en dinero o especies efectuadas para fines culturales (50%
de las donaciones se deduce como crédito del impuesto de Primera Categoría
con tope del 2% de
Artículo 3° de
Donaciones en dinero para fines educacionales (50% de las donaciones se
deduce como crédito con tope del 2% de
Artículo 62 de
Donaciones en
dinero para fines deportivos (50% ó 35%, según corresponda, de las donaciones
se deduce como crédito con tope del 2% de
Artículo 46 del
D.L. N° 3.063, de 1979 sobre Rentas Municipales. Instrucciones particulares
contenidas en Circular N° 24, de 1993. Donaciones en
dinero destinadas a personas de escasos recursos económicos. (Las donaciones
efectuadas se aceptan como gasto
tributario hasta el límite del 10% de
D.L. N° 45, de
1973. Instrucciones particulares
contenidas en Circular N° 24, de 1993. Donaciones
en dinero, especies o cualquier valor, efectuadas al Estado o al Comité de
Navidad para la recuperación económica del país o destinadas a ayudar a las
personas que sufran daños económicos por catástrofes que sufra el país por
fenómenos de la naturaleza (inundaciones, sismos, terremotos, etc.). (Las
donaciones efectuadas se aceptan como gasto en su totalidad, sin tope o
límite alguno). Artículo 46 de
Donaciones
en dinero efectuadas a
N° 7 del artículo
31 de
Donación
en dinero, especies o cualquier otro valor,, efectuadas con fines de
instrucción básica, media, técnico profesional o universitaria, fiscales o
privados. (Las donaciones efectuadas se aceptan como gasto hasta el 2% de
Normas de otros
textos legales que se dicten en el futuro que establezcan donaciones
efectuadas para los contribuyentes donantes del impuesto de Primera Categoría
de
2) El LGA del 5%, se aplica ya
sea que el beneficio tributario que otorgan los textos legales antes
mencionados, constituyan un crédito en contra del Impuesto de Primera
Categoría, se rebajen como gasto tributario de las bases imponibles de dichos
tributos, o bien, otorguen simultáneamente ambos beneficios. 3) Para la determinación del
mencionado límite se deben deducir previamente de
4) El límite no será aplicable
para las donaciones efectuadas para fines políticos a que se refiere el
artículo 8°, de
5) Las donaciones efectuadas en
virtud de
6) El LGA de 5% de
a)
En primer término,
el contribuyente determinará todas las donaciones del ejercicio
correspondiente, debidamente reajustadas, efectuadas en conformidad con alguno
de los textos legales que establecen beneficios tributarios, ya sea como
crédito contra el Impuesto de Primera Categoría o bien como una rebaja de la
base imponible de dicho tributo; b)
Una vez determinado
el monto total actualizado de las donaciones efectuadas durante el ejercicio,
se calculará el LGA del 5% que establece el inciso 1°, del artículo 10, de
c)
Determinado dicho LGA
y, en el evento que el monto total de las donaciones efectuadas durante el
ejercicio debidamente actualizadas sea inferior a éste, el contribuyente podrá
hacer uso del beneficio tributario respecto de todas ellas, eso si,
sujetándose, respecto de cada donación, a los requisitos y límites que
establezca la ley especifica que las regule; Por
ejemplo, si se trata de donaciones en dinero o especies efectuadas para fines culturales
a que se refiere el artículo 8°, de
d)
En el evento en que
el monto total de las donaciones efectuadas durante el ejercicio, debidamente
actualizadas, sea superior al LGA de 5% de
Si
el contribuyente hubiere efectuado donaciones que de acuerdo con el texto legal
que en cada caso las regula, le permitan rebajar una parte de ella como crédito
y la otra como gasto y, por otro lado, efectúe además otras donaciones que de
acuerdo a la ley respectiva sólo pueden ser rebajadas como gasto, en
consideración a que
Una
vez que el contribuyente haya determinado la forma en que asignará el LGA
dentro de las donaciones que efectúe durante el año, se aplicará a continuación
el beneficio tributario establecido en cada una de las leyes especificas,
respecto obviamente de aquella parte del 5% de la donación que se deba entender
regulada por la ley en particular, considerando para ello las instrucciones que
respecto de cada una de las donaciones haya dictado este Servicio. A
fines de ejemplificar el procedimiento de cálculo del LGA del 5% de la RLI de
los contribuyentes de
7) Finalmente,
se hace presente que si el contribuyente se encuentra en una situación de
pérdida tributaria, no estará en condiciones de calcular el LGA del 5%, por no
existir una RLI de Primera Categoría, convirtiéndose en tal caso, el total de
las donaciones efectuadas, en un gasto rechazado de aquellos a que se refiere
el N° 1, del artículo 33, de
Cabe señalar que en este
caso, vale decir, si el contribuyente donante se encuentra en situación de
pérdida tributaria, igual podrá deducir, pero sólo como gasto, las donaciones
irrevocables de largo plazo, rebaja que sólo podrá hacerse hasta por el límite
máximo del 1,6 por mil de su capital propio o de 14.000 UTM, todo ello por así
disponerlo expresamente el inciso 2°, del artículo 10, de
8) Situación
tributaria de las donaciones efectuadas, que exceden el LGA. Respecto
del tratamiento de la parte de las donaciones que excede el LGA, cabe concluir
que constituye para los efectos tributarios un gasto rechazado, por lo que deberán
afectarse con la tributación que corresponda, en los términos indicados en el
N° 7 anterior. B.- Contribuyentes
personas naturales, afectos al IGC respecto de las rentas determinadas en
conformidad a lo dispuesto en el artículo 50 de
El
inciso 3°, del artículo 10, de
Normas legales que establecen
beneficios tributarios por concepto de donaciones en contra de impuesto
personales [6] : DISPOSICIÓN
LEGAL CARACTERISTICAS
GENERALES Artículo 1° Bis
de
Donaciones en
dinero para fines sociales (50% de las donaciones susceptibles de acogerse al
beneficio tributario se deduce como crédito en contra de los impuestos
personales de los contribuyentes de los Artículos 42 N° 1 y 2 de
Artículo 69 de
Donaciones en
dinero destinadas a las Universidades e Institutos Profesionales, Estatales o
Particulares (50% de las donaciones se deduce como crédito, del Impuesto
Global Complementario, con tope de la parte proporcional de dicho impuesto
que corresponda a las rentas efectivas incorporadas en
Artículo 8° de
Donaciones en dinero o especies efectuadas para fines culturales (50%
de las donaciones se deduce como crédito en contra de los impuestos
personales con tope del 2% de
Artículo 62 de
Donaciones en
dinero para fines deportivos (50% ó 35%, según corresponda, de las donaciones
se deduce como crédito con tope del 2% de
El LGA
que establece el inciso 3°, del artículo
10, de
De
acuerdo con ello y considerando que existen otras donaciones, como las
señaladas en el cuadro precedente, cuyos beneficios tributarios operan en
contra de todas las rentas efectivas declaradas en el IGC, y otras como las que
analizamos, en que el beneficio opera sólo respecto de las rentas del artículo
42 N°s 1 ó 2, de
Una
vez determinado el LGA se procederá a asignar éste, en forma proporcional, a
cada una de las donaciones efectuadas, vale decir, en la proporción que cada
una de ellas represente en el total. Finalmente,
como en el caso de las donaciones con fines sociales el o los beneficios
tributarios pueden ser utilizados sólo respecto de las rentas del artículo 42
N°s 1 ó 2, de
C.- Contribuyentes
personas naturales que simultáneamente sean contribuyentes de
En
tal situación se estima, en consideración a que el LGA a aplicar es distinto
según se trate de contribuyentes del Impuesto de Primera Categoría o del IGC,
que estos contribuyentes, al momento de presentar su declaración anual de
impuestos a la renta, deberán indicar si la efectúan en calidad de
contribuyentes del Impuesto de Primera Categoría o bien como contribuyentes del
IGC, mediante la efectiva imputación del beneficio señalado. En tal situación,
el LGA al que se deben sujetar tales donaciones, operará en forma independiente
para unas y otras. A
fines de ejemplificar el procedimiento de cálculo del LGA del 20% de
(3) PROHIBICIONES QUE
AFECTAN A LOS DONATARIOS. Para
que las donaciones sean consideradas como tales, éstas deben ser a título
gratuito. Además,el rasgo
fundamental de las donaciones entre vivos, en virtud de lo establecido por los
artículos 1395 y 1398 del Código Civil, es que exista una disminución del
patrimonio del donante y el recíproco enriquecimiento o aumento del patrimonio
del donatario, esto es, un desplazamiento de bienes o valores de un patrimonio
a otro. De ahí entonces que
De acuerdo a lo expresamente señalado por el artículo
11, de
La misma norma prohíbe igualmente que tales
instituciones efectúen dichas prestaciones en favor de: a)
Los empleados del donante; También alcanza esta prohibición a las
prestaciones efectuadas por entidades relacionadas con el donatario en los
términos señalados en el artículo 100, de
Ahora
bien,
La
norma comentada, al utilizar dicha expresión, ha querido significar que las
instituciones que reciban donaciones que permitan a los donantes acceder a
beneficios tributarios, no podrán efectuar a tales donantes ninguna prestación,
ya sea, en forma directa o indirecta, que implique un beneficio o servicio a
favor del donante, cuyo pago pueda ser imputable al monto donado. Cabe
aclarar, que la disposición legal citada no prohíbe estrictamente la
realización de prestaciones por parte del donatario en la medida que éstas sean
remuneradas de manera tal, que la remuneración guarde relación con la
prestación. Asimismo, no debe entenderse dentro de este concepto aquellas
prestaciones en bienes o especies que por su monto no resulten relevantes,
considerando la cuantía de la donación y siempre que la prestación resulte
procedente de acuerdo a la costumbre, como ocurre por ejemplo, con el regalo de
una determinada cantidad de entradas para que el donante pueda presenciar el
espectáculo beneficiado con la donación o el regalo de algunos libros, cuya
edición hubiere sido financiada en todo o en parte de igual manera. En
la misma línea,
Entre
las prestaciones que dicha norma legal establece y que constituyen una “contraprestación”
para el donante, se señalan a vía de ejemplo las siguientes: ·
otorgar becas de estudio; ·
cursos de capacitación u otros; ·
traspasar bienes o prestar servicios financiados con la donación; ·
entregar la comercialización o distribución de tales bienes o servicios,
en ambos casos cuando dichos bienes o servicios, o la operación encomendada,
formen parte de la actividad económica del donante; ·
efectuar publicidad, más allá de un razonable reconocimiento, cuando ésta
signifique beneficios propios de una contraprestación bajo contratos
remunerados y realizar cualquier mención en dicha publicidad, salvo el nombre y
logo del donante, de los productos y, o servicios que éste comercializa o
presta; ·
entregar bienes o prestar servicios financiados con las donaciones,
cuando signifique beneficios propios de una contraprestación bajo contratos
remunerados. En
todo caso, el contribuyente antes de efectuar la contraprestación podrá
requerir de este Servicio una opinión respecto de la procedencia de la misma. La
prohibición precedente sólo regirá por los 6 meses anteriores a la fecha en que
se efectuó la donación y por los 24 meses siguientes contados desde la misma
fecha. El incumplimiento de lo expresado en
los párrafos anteriores, hará perder al donante el beneficio tributario de que
se trate y lo obligará a restituir aquella parte del impuesto que hubiere
dejado de pagar, con motivo de haber utilizado el beneficio tributario ya sea,
como crédito o gasto. En tal caso, la restitución del impuesto correspondiente
se efectuará con los recargos y sanciones pecuniarias que correspondan en conformidad
a lo dispuesto en los artículos 53 y 97 del Código Tributario. Para la aplicación de las sanciones
precedentes, se considerará que el impuesto se encuentra en mora o adeudado
desde el término del período de pago correspondiente al año tributario en que
debió haberse pagado íntegramente el impuesto de no mediar el uso del beneficio
tributario por las donaciones efectuadas. (4) SANCIONES.
Por otra parte, el N°24, del artículo
97, del Código Tributario, establece también sanciones específicas para los
contribuyentes de los impuestos de
De acuerdo con
el N°24, del artículo 97, del Código Tributario, se establecen sanciones en
contra de los contribuyentes de los impuestos de
ACTUACIÓN SANCIÓN Los que dolosamente reciban
contraprestaciones de las instituciones a las cuales efectúen donaciones,
en los términos establecidos en los incisos primero y segundo del artículo 11
de la ley N° 19.885, sea en beneficio propio o en
beneficio personal de sus socios, directores o empleados, o del cónyuge o de
los parientes consanguíneos hasta el segundo grado, de cualquiera de los
nombrados, que implique en definitiva un menor pago de algunos de los
impuestos de
Presidio menor en sus grados mínimo a medio. Los que dolosamente simulen una donación,
en ambos casos, de aquellas que otorgan algún tipo de beneficio tributario
que implique en definitiva un menor pago de algunos de los impuestos de
Presidio menor en sus grados mínimo a
medio. El donatario que dolosamente destine o
utilice donaciones de aquellas que las leyes permiten rebajar de la base
imponible afecta a los impuestos de
presidio menor en sus grados medio a máximo. Para los fines señalados se entenderá que existe una contraprestación cuando en el lapso que media
entre los 6 meses anteriores a la fecha de la donación y los 24 meses siguientes
a esa data, el donatario entregue o se obligue a entregar una suma de dinero o
especies o preste o se obligue a prestar servicios, cualquiera de ellos
avaluados en una suma superior al 10% del monto donado o superior a 15 UTM en
el año a cualquiera de los nombrados en dicho inciso. (5) PROHIBICIONES QUE AFECTAN A LOS DONANTES. De acuerdo a lo dispuesto por
el artículo 13, de
(6) PROHIBICIÓN QUE AFECTA A LAS
INSTITUCIONES DONATARIAS QUE RECIBAN DONACIONES QUE DEN DERECHO A BENEFICIOS
TRIBUTARIOS. Conforme a lo dispuesto por el
artículo 14, de
(7) FUNCIONES
DEL “CONSEJO”, DEL MINISTERIO DE PLANIFICACIÓN Y COORDINACIÓN Y CREACIÓN DEL
FONDO MIXTO DE APOYO SOCIAL, DE ACUERDO A LO DISPUESTO POR LOS ARTÍCULOS 3°, 4°
Y 5°, DE LA LEY 19.885. El artículo 4°,
de
Por
su parte, el artículo 3°, de la misma Ley, establece el Fondo Mixto de Apoyo
Social, los recursos con que éste se constituirá y la facultad de aportar tales
recursos a fundaciones o corporaciones junto a organizaciones comunitarias
funcionales o territoriales regidas por
De acuerdo con lo
dispuesto en los artículos 4° y 5°, de
Las instituciones
donatarias a que se refiere la letra B), del N° 1 anterior, para calificar como
tales, deben estar incorporadas en el Registro que en conformidad a lo
establecido por el artículo 5°, de
De igual forma,
el artículo 5°, de
III.- VIGENCIA DE ESTAS INSTRUCCIONES. El artículo 8°, de
“Artículo 2° transitorio.-
La presente ley entrará en vigencia a contar del 1 de enero de 2010, rigiendo
para las donaciones efectuadas a partir del 1 de enero de 2009. Sin embargo,
tanto el artículo introducido por el número 6), como las modificaciones
introducidas en el número 9), ambos del artículo 1°, entrarán en vigencia a
contar del 1 de enero de 2011, rigiendo para las donaciones que se efectúen a
partir del 1 de enero de
En conformidad a lo
dispuesto por el actual artículo 2° transitorio, de
De acuerdo a lo establecido
por la misma norma transitoria, las modificaciones que dicen relación con el
tratamiento tributario de las donaciones con fines sociales de los
contribuyentes donantes del IGC y del IUSC indicados en los N°s 2, 3 y 4 de la sección
A-1), de la letra A), del N° 1, del Capítulo II, rigen respecto de las
donaciones efectuadas a partir del 1° de enero de 2010. Saluda a Ud., JULIO PEREIRA GANDARILLAS JARB/ACO/CCP/PCR. [1]
[2] Res.
Ex. N° 76 de 26.06.2007, que establece el Modelo de Certificado N° 25 y
sus instrucciones, a través del cual las
instituciones donatarias deben certificar a los donantes el monto de las
donaciones recibidas y los demás antecedentes que en él se indican. Res. Ex. N° 37 de 26.03.2008, que establece
el Modelo de Certificado N° 28 y sus instrucciones, a través del cual el Ministerio de Planificación como
encargado del Fondo Mixto de Apoyo Social debe certificar a los donantes el
monto de las donaciones recibidas y los demás antecedentes que en él se
indican. Tal certificación debe ser efectuada anualmente por el referido
Ministerio, vale decir, por el monto total de las donaciones efectuadas por el
donante durante el año comercial. Ambas resoluciones y sus anexos se
encuentran publicados en la página web de este Servicio, www.sii.cl. [3] En
cumplimiento de lo establecido en esta disposición, este Servicio a través de
[4] Lo
anterior, sin perjuicio de que existen otras normas legales que establecen
beneficios tributarios, a las cuales no se les aplica el LGA, como son, a
manera de ejemplo, las donaciones efectuadas en conformidad a la Ley N° 16.282
y a la Ley N° 20.444. [5] Lo
anterior, sin perjuicio de lo instruido por este Servicio, mediante Circular N°
59, del año 2003. [6] Lo
anterior, sin perjuicio de que existen otras normas legales que establecen
beneficios tributarios, a las cuales no se les aplica el LGA, como son, a
manera de ejemplo, las donaciones efectuadas en conformidad a la Ley N° 16.282
y a la Ley N° 20.444. |