RENTA – ACTUAL LEY SOBRE IMPUESTO A LA – ART. 42°, N°1, ART. 54° BIS – CIRCULAR N° 11, DE 2015 – OFICIO N° 718, DE 2015. (ORD. N° 727, DE 11.03.2015)
TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE LA INVERSIÓN EN CUENTAS DE AHORRO VOLUNTARIO Y EN DEPÓSITOS DE AHORRO PREVISIONAL VOLUNTARIO, COTIZACIONES VOLUNTARIAS Y AHORRO PREVISIONAL VOLUNTARIO COLECTIVO, QUE SE HUBIERAN ACOGIDO AL ARTÍCULO 57 BIS O AL NUEVO ARTÍCULO 54 BIS, AMBOS DE LA LEY SOBRE IMPUESTO A LA RENTA, SEGÚN CORRESPONDA.
I.- ANTECEDENTES.

Señala que Ley N°20.780, incorporó a la LIR el nuevo artículo 54 bis, que crea un régimen tributario aplicable a los instrumentos que señala dicha disposición, así como a los demás instrumentos que determine el Ministerio de Hacienda. Este organismo estableció que pueden acogerse al régimen que contempla esa norma legal, entre otros, las inversiones en Cuentas de Ahorro Voluntario establecidas en el artículo 21, del D.L. N°3.500 de 1980, sobre Sistema de Pensiones; y en Depósitos de Ahorro Previsional Voluntario, Cotizaciones Voluntarias y Ahorro Previsional Voluntario Colectivo, regulados en los párrafos 2° y 3°, del Título III del mismo Decreto Ley.

Por otra parte, la citada Ley N° 20.780, derogó el artículo 57 bis de la LIR a partir del 1° de enero 2017, disponiendo que las inversiones efectuadas hasta el 31 de diciembre de 2014 se sujetarán al citado artículo sin modificaciones, regulando además un régimen diferenciado para las inversiones realizadas al amparo de esa norma legal, en los ejercicios 2015 y 2016.

Considerando lo anterior, en relación a los ahorros voluntarios administrados por las AFP, y que se puedan sujetar al artículo 54 bis ó 57 bis de la LIR, solicita un pronunciamiento sobre las siguientes materias:

1) El inciso 3°, del artículo 54 bis de la LIR, dispone que el monto total destinado anualmente al ahorro en el conjunto de los instrumentos acogidos a dicho artículo, no podrá exceder del equivalente a 100 Unidades Tributarias Anuales (UTA); agregando su inciso 6° que las inversiones que excedan de este límite se sujetarán a las normas generales de la LIR. Al respecto, indica que se requiere aclarar el tratamiento tributario aplicable a tales excesos, cuando se produzcan respecto de inversiones efectuadas en instrumentos de ahorro voluntario del Sistema de Pensiones.

2) Respecto de las inversiones realizadas los ejercicios 2015 y 2016 que se sujeten al artículo 57 bis de la LIR, la Ley N°20.780 establece que en la determinación del ahorro neto del año, los giros o retiros efectuados se considerarán sólo por el monto del capital girado o retirado, excluyendo la rentabilidad asociada a ese capital; no contemplándose el mecanismo de reajustabilidad para determinar ese capital en cada retiro.

II.- ANÁLISIS.

1.- Ahorro Voluntario administrado por las AFP, acogidos al artículo 54 bis de la LIR .

El tratamiento tributario del “Ahorro Previsional” en Depósitos de Ahorro Previsional Voluntario, Cotizaciones Voluntarias y Ahorro Previsional Voluntario Colectivo que se puede efectuar en una AFP está establecido en el artículo 42 bis de la LIR, en concordancia con lo dispuesto por los artículos 20 y siguientes del Decreto Ley N°3.500 de 1980 . Por su parte, el tratamiento tributario de las Cuentas de Ahorro Voluntario que los trabajadores mantienen abiertas en las AFP, está establecido en los artículos 21 y 22 del D.L. N°3.500 de 1980, en relación al inciso 2°, del N° 1, del artículo 42 de la LIR, las que han sido comentadas en anteriores pronunciamientos .

De los términos de la presentación, este Servicio entiende que se consulta sobre la situación tributaria de las inversiones efectuadas en Depósitos de Ahorro Previsional Voluntario, Cotizaciones Voluntarias y Ahorro Previsional Voluntario Colectivo y de las efectuadas en las Cuentas de Ahorro Voluntario, que administran las AFP, que se hubieran sujetado al régimen tributario previsto en el artículo 54 bis de la LIR, respecto de los montos ahorrados o depositados que excedan de la suma equivalente a las 100 UTA, y que por lo tanto, conforme a esta última norma legal, los rendimientos asociados queden excluidos de la misma disposición.

Al respecto, cabe señalar que la Ley N° 20.780, incorporó a contar del 1° de octubre de 2014, un nuevo artículo 54 bis a la LIR, el que establece un incentivo tributario al ahorro e inversión en determinados instrumentos financieros, en tanto se cumplan los requisitos establecidos al efecto. Este beneficio tributario consiste en que los rendimientos provenientes de los instrumentos en que se haya invertido, acogidos a las disposiciones del artículo 54 bis de la LIR, no se considerarán percibidos para efectos de aplicar el Impuesto Global Complementario (IGC), en la medida que tales rendimientos no sean retirados por el contribuyente y se mantengan ahorrados en dichos instrumentos o en otros del mismo tipo. Según lo expresa en su presentación, el Ministerio de Hacienda estableció que pueden acogerse al régimen que contempla esta norma legal, entre otros, las inversiones en Cuentas de Ahorro Voluntario establecidas en el artículo 21 del Decreto Ley N° 3.500, y en Depósitos de Ahorro Previsional Voluntario, Cotizaciones Voluntarias y Ahorro Previsional Voluntario Colectivo regulados por el mismo Decreto Ley.

El inciso 6°, del citado artículo 54 bis, establece que en caso que el total de las inversiones efectuadas durante un año exceda de la suma equivalente a las 100 UTA, las inversiones a partir de las cuales se haya producido dicho exceso, quedarán excluidas del beneficio establecido en tal norma, y por lo tanto, el contribuyente deberá declarar los intereses, dividendos y demás rendimientos percibidos que obtenga de estas inversiones de acuerdo con las reglas generales.

Por lo tanto, se puede concluir que los intereses, dividendos y demás rendimientos percibidos que obtenga de las inversiones efectuadas en Cuentas de Ahorro Voluntario y en Depósitos de Ahorro Previsional Voluntario, Cotizaciones Voluntarias y Ahorro Previsional Voluntario Colectivo, en aquella parte que excedan del límite de 100 UTA, deberán sujetarse al tratamiento tributario general aplicable a los rendimientos provenientes de dichos ahorros e inversiones, regulado en el inciso 2°, del N° 1, del artículo 42 de la LIR, y en el artículo 42 bis de la misma Ley, respectivamente.

2.- Reajuste del capital invertido los años 2015 y 2016, en Cuentas de Ahorro Voluntario acogidas al artículo 57 bis de la LIR.

En cuanto a la consulta signada con el N° 2) de los antecedentes, cabe señalar en primer término, que el artículo 22 del D.L. N°3.500, dispone que los afiliados del Sistema de Pensiones podrán acogerse, por cada depósito de ahorro voluntario que efectúen, a las normas que se establecen en la letra A.- del artículo 57 bis de la LIR, con excepción de los retiros que se destinen a incrementar el saldo de la cuenta de capitalización individual y a los fines indicados en el inciso 5° del artículo 21.

Tal como lo indica en su presentación, la Ley N°20.780, modificó el régimen de la franquicia tributaria del artículo 57 bis de la LIR, respecto de las inversiones que se acojan a esa norma contar del 1° de enero de 2015 y hasta el 31 de diciembre de 2016 ; regulando asimismo el tratamiento tributario del saldo de ahorro neto por las inversiones que se hayan efectuado hasta el 31 de diciembre de 2016 y que se hayan acogido a esa norma legal. El referido artículo 57 bis, es derogado conforme lo establece la misma Ley, a partir del 1° de enero de 2017 .

Ahora bien, respecto de las inversiones acogidas al artículo 57 bis de la LIR, efectuadas entre el 1° de enero de 2015 y el 31 de diciembre de 2016, la Ley N°20.780 establece que los contribuyentes deberán aplicar todo lo dispuesto en el citado artículo, con las excepciones que establece . Entre dichas excepciones, se dispone que para efectos de determinar el ahorro neto del ejercicio comercial respectivo, sólo se considerará la parte del giro o retiro que corresponda al capital originalmente invertido, excluyendo la ganancia de capital o rentabilidad percibida al momento de cada giro o retiro, la que se gravará con el IGC, de conformidad a lo dispuesto en los artículos 52 y siguientes de la LIR.

En cuanto al punto específico planteado en su consulta, esto es, la forma de reajustar el capital por inversiones efectuadas durante los años comerciales 2015 y 2016 en una Cuenta de Ahorro Voluntario que se hubieran acogido al artículo 57 bis de la LIR, cabe señalar que dicha circunstancia ya fue resuelta por este Servicio mediante la Circular N°11 de 2015, la que dispone que respecto de instrumentos o valores cuyas rentas consistan en intereses u otros rendimientos de similar naturaleza, para efectos de determinar el monto del capital y la rentabilidad u otras ganancias que forman parte de los giros o retiros de los fondos invertidos entre el 1° de enero de 2015 y el 31 de diciembre de 2016 en los instrumentos o valores acogidos al artículo 57 bis de la LIR, se aplicará lo dispuesto en el artículo 41 bis de la LIR. De esta forma, para determinar la parte del giro que constituye pago del capital, éste se reajustará por la variación de la Unidad de Fomento (UF) experimentada en el plazo que comprende la operación, vale decir entre el momento de la inversión y la del rescate.

III.- CONCLUSIONES.

En relación a la primera consulta, cabe señalar que los intereses, dividendos y demás rendimientos percibidos que obtenga de las inversiones efectuadas en Cuentas de Ahorro Voluntario y en Depósitos de Ahorro Previsional Voluntario, Cotizaciones Voluntarias y Ahorro Previsional Voluntario Colectivo, en aquella parte que excedan del límite de 100 UTA, deberán sujetarse al tratamiento tributario general aplicable a los rendimientos provenientes de dichos ahorros e inversiones, regulado en el inciso 2°, del N° 1, del artículo 42 de la LIR, y en el artículo 42 bis de la misma Ley, respectivamente.

En cuanto a la segunda consulta, para efectos de determinar el saldo de ahorro neto del ejercicio, por inversiones acogidas al artículo 57 bis de la LIR efectuadas durante los años comerciales 2015 y 2016, sólo se deberá considerar la parte del giro o retiro del capital correspondiente, debidamente reajustado en la forma establecida en el artículo 41 bis de la LIR. Esto significa que dicho capital se reajustará por la variación de la UF experimentada en el plazo que comprende la operación, vale decir entre el momento de la inversión y la del rescate, debiendo para estos efectos darse aplicación a las instrucciones que al respecto se contienen en la Circular N° 11 de 2015 de este Servicio.


MICHEL JORRATT DE LUIS
DIRECTOR (T Y P)


Oficio N° 727, de 11.03.2015
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos