La contribuyente alegó, en lo principal, la nulidad formal de la liquidación basada en la falta de citación previa conforme a los artículos 21, 22, 63 y 64 del Código Tributario, y en la falta de fundamentos del acto reclamado lo que constituía una infracción a lo dispuesto en la Ley de Bases de Procedimientos Administrativos. Subsidiariamente, además, invocó vicios de fondo del acto reclamado, pues a su juicio no existiría la supuesta subdeclaración de ingresos indicada en la liquidación.
El Servicio evacuó el traslado conferido señalando que en la especie y conforme a la legislación vigente no era obligatorio para el ente fiscalizador cumplir con el trámite de citación previa al contribuyente. Añadió que no era efectivo que el acto reclamado fuera ininteligible, toda vez que la propia defensa del reclamante reflejaba que tenía conocimiento del proceso de fiscalización. Finalmente, sostuvo que en sede jurisdiccional no era procedente realizar una auditoria tributaria, toda vez que esa función le correspondía al Servicio de Impuestos Internos.
El Tribunal señaló que, el origen de la diferencia de impuesto determinada en el acto reclamado, guardaba relación con una supuesta subdeclaración de ingresos por el año tributario 2011, situación que no correspondía a ninguno de los casos en los cuales la ley había previsto el trámite de citación cómo parte del proceso de fiscalización.
En cuanto a la alegación de la reclamante consistente en que el acto impugnado carecería de los fundamentos necesarios para su debida inteligencia, el sentenciador efectuó un análisis de la naturaleza jurídica de la liquidación, de sus requisitos y motivación, dejando establecido que la liquidación, al ser un acto administrativo terminal debía ser motivada o fundada, determinando al efecto, que no se observaba la existencia de fundamentos precisos para determinar la diferencia de impuesto consignada.
Precisó que los fundamentos para hacer el agregado a la base imponible del Impuesto de Primera Categoría, no eran precisos, pues no se señalaba con exactitud de qué manera la administración tributaria llegaba a esa suma, tampoco hay precisión respecto de donde habría obtenido la información y mucho menos la forma en que se producía la supuesta subdeclaración.
Sentencia
“Rancagua, OCHO DE FEBRERO DE DOS MIL DIECISÉIS.
VISTOS:
UNO. La Presentación de fojas 1 de don RRR, RUT N° XXX-X, abogado, actuando en representación, según se acreditará, de AAA LIMITADA, RUT N° XXX-X, sociedad del giro de compraventa de vehículos nuevos y usados, ambos domiciliados en LLL, Comuna de Rancagua, quién interpone reclamo en contra de la Liquidación N°106101000002, emitida por el Departamento de Fiscalización del Servicio de Impuestos Internos, en adelante indistintamente el “Servicio” o “SII”, de fecha 16 de diciembre de 2013, notificada a su representada por medio de Notificación N°1325962, con fecha 23 de diciembre de 2013, en base a los fundamentos de hecho y de derecho que se resumen a continuación.
Que, la Liquidación reclamada establece una diferencia de impuestos ascendente a $108.247.865, y que con los respectivos, intereses, reajustes y multas en ella indicados, corresponden a $172.372.479.-, los que según los antecedentes y fundamentos de dicha Liquidación, correspondería a una subdeclaración, según el Código de Observación:
“A08; Glosa: Según antecedentes con que cuenta este Servicio, los ingresos obtenidos durante el año, declarados en reverso de su Formulario 22, recuadro N°2, en los códigos [628],[852],[629] ó [651], no se encontrarías totalmente declarados• Observación A08).”
Concluyendo la misma Liquidación:
“Subdeclaración de Base Imponible de Impuesto de Primera Categoría sobre rentas efectivas, de acuerdo a la información de los Formularios 29 presentados por el propio contribuyente y la información que proviene de las declaraciones juradas y nóminas en las cuales viene informado; Observación A08; Código F22 o Líneas F22; Monto $636.465.241.”
En lo que respecta al derecho, la reclamante señala que aplicables principalmente las siguientes normas legales y administrativas:
a) Art. 21, 22, 24 y 63 del CT.-
b) Arts. 3, 5, 11, 13, 16 y 18 de la Ley 19.880, sobre Base de Los Procedimientos Administrativos que rigen los Actos de Los Órganos de la Administración del Estado (LBPA)
c) Circular del SII N°68 del 2000.-
d) Circular del SII N°63 del 2006.-
e) Circular del SII N°8 del 2007.•
f) Circular del SII N°26 del 2008.-
g) Art.2 N°1 de la Ley de Impuesto a La Renta (LIR).
h) Art.7, 8 y 19 N°24 de la Constitución Política de la República (CPR).
La parte actuante, funda su reclamación en dos líneas argumentativas, que derivan de los vicios que a su juicio adolecería el acto impugnado.
En primer término alega la nulidad formal de la Liquidación, entendida como: la sanción legal establecida para la omisión de los requisitos exigido para la validez de ciertos actos o contratos en atención a la naturaleza de ellos. Así las cosas, siendo la Liquidación un acto de la administración del Estado, debe cumplir una serie de formalidades, sin las cuales adolece de nulidad. Estas formalidades de trámite están destinadas a asegurar la legalidad, el acierto y la oportunidad de la resolución final y a garantizar los derechos de los afectados y las exigencias del interés público. En cuanto a la forma del acto, el art. 3° de la LBPA señala que las decisiones escritas de la Administración se expresarán por medio de actos administrativos.
Agrega en este sentido, que para la doctrina, el vicio de forma concurre en los casos en que se infringe el debido procedimiento legal, sea mediante la alteración de trámites, la omisión de éstos, la exigencia de actuaciones no previstas legalmente, la desviación de procedimiento o el incumplimiento de las formas exigidas en el acto terminal. El vicio de procedimiento o de forma tiene una virtud invalidante limitada, según el inc.2° del art.13 de la LBPA, que desarrollando el art. 7° inc. 1° de la Carta Fundamental precisa que dicho vicio solo tiene incidencia nulificatoria si: i) recae en un requisito esencial del acto y ii) genera perjuicio al interesado.
Señala, el reclamante, que los requisitos de toda Liquidación, se encuentran regulados en los arts. 21 y 24, en relación con el art. 63 del C.T., estableciéndose a su vez, las limitaciones de la misma, de los cuales se desprenden que procede la Liquidación cuando: Existen diferencias. No pudiendo (el Servicio) prescindir de las declaraciones, sino cuando:
• no se presenta declaración
• los antecedentes son no fidedignos
• cuando no se satisface la citación del art. 63.
Por otra parte y, en relación a los antecedentes que le sirven de base a la Liquidación, señala la reclamante que:
• DEBE EXPRESARSE CADA UNA DE LAS PARTIDAS CONSTITUTIVAS DE UNA MAYOR RENTA IMPONIBLE, SEÑALANDO SU NATURALEZA Y LAS RAZONES POR LAS QUE SE GRAVAN.
• si se prescinde de la contabilidad por no ser fidedigna, ELLO DEBE EXPRESARSE EN LA LIQUIDACIÓN, SEÑALANDO ESPECÍFICAMENTE LAS RAZONES, HECHOS Y ANTECEDENTES QUE FUNDAMENTA TAL CALIFICACIÓN.
Así, teniendo en cuenta los requisitos que debe cumplir una Liquidación, la reclamada en estos autos adolecería a su juicio de los siguientes vicios de nulidad:
I. En relación a la falta de citación previa.
La Liquidación objeto de este reclamo en el entendido de la reclamante, prescinde de las declaraciones efectuadas por la representada, no efectuando la citación correspondiente y no se refiere de manera alguna respecto de la calificación de los antecedentes que obraban en poder de la entidad fiscalizadora.
En el presente caso plantea que, la administración tributaria ha efectuado sin mediar proceso previo, una Liquidación de impuestos, sin sujeción a las normas que regulan la materia. Alegando en base a lo dispuesto los arts. 21 y 22 del CT, que la entidad fiscalizadora debió citarle previamente, conforme al art. 63 y 64 del mismo cuerpo legal, antes de proceder a la determinación de las diferencias de impuestos.
II. En relación a la falta de fundamentos no bastándose a sí misma.
Como ha señalado, la Liquidación es un acto administrativo que afecta los derechos del particular a quien está dirigida, ya que, mediante ella, la administración tributaria manifiesta su pretensión y decisión de cobrar un impuesto o diferencia de impuesto y sus accesorios: reajustes, interés y recargos.
Por ello, los hechos y fundamentos de derecho deberán siempre expresarse en la Liquidación, a fin de cumplir las exigencias establecidas en la ley de bases (art.11 inc.2° LBPA) y las instrucciones del Director del SII (Circular 8 de 2000).
La fundamentación de la Liquidación es un elemento esencial lo que se desprende de los arts. 11 inc.2°, 16 inc. 1° y 2° de la LBPA, arts. 12 y 13 de la Ley de Bases Generales de la Administración del Estado y art.8° de la CPR, cuyo cumplimiento es imperativo u obligatorio para todos los funcionarios del SII, tanto es así, que la propia Circular 26 de 2008 la que al enumerar los vicios o errores manifiestos que afectan la validez jurídica del acto administrativo en que se incurra en ellos, entre otros, “la omisión de los fundamentos necesarios para su acertada inteligencia”.
Lo anterior, también lo ha señalado el propio Tribunal Constitucional quien, en una sentencia del 17 de julio de 1981, dejó claro que la motivación (fundamentos) constituye un riguroso requisito de cualquier acto que implique un sacrificio de derecho y no sólo una elemental cortesía.
Agrega que la Liquidación materia de esta reclamación, no señala los antecedentes precisos que sirvieron de base para practicarla, y no señala el origen de las diferencias que se pretenden gravar con impuesto, sino sólo los códigos internos del SII con la descripción genérica de dichas observaciones, razones más que suficientes para que se declarar la nulidad de la Liquidación o que sea dejada sin efecto por S.S.
Señala jurisprudencia del el TTA de Temuco, el cual en sentencia de fecha 7 de diciembre de 2012 acogió un reclamo precisamente por la falta de fundamentos de la Liquidación.
III. Genera un perjuicio a su representada.
El perjuicio que genera esta Liquidación es evidente, ya que con ella el SII manifiesta su pretensión y decisión de cobrar un impuesto o diferencia de impuesto y sus accesorios, afectando directamente los intereses de la representada, perjuicio que es manifiesto además, porque debido a la falta de citación previa, se vulneró del derecho a legítima defensa que favorece a la representada, según los procedimientos administrativos respectivos, y porque atendida la falta de fundamentos, la representada se ve limitada para valorar los mismos, y en consecuencia poder cuestionar su legitimidad a través de una impugnación fundada. Todo de acuerdo los principios Constitucionales, Legales y Reglamentarios dados en los apartados precedentes.
En definitiva, a su parecer, el SII ha obviado la obligación de citar legalmente al contribuyente, no estando capacitado para liquidar con los antecedentes que tenía, pues en caso alguno la declaración de esta parte ha sido declarada como no fidedigna, y tampoco ha fundado debidamente dicha Liquidación, impidiendo al contribuyente con el correspondiente perjuicio que ello genera, desvirtuar en la instancia administrativa respectiva (citación) las impugnaciones del servicio con pruebas suficientes.
En resumen, la Liquidación reclamada, debe ser declarada nula por contener a su juicio, los siguientes vicios que acarrean dicha sanción y los correspondientes perjuicios:
• Falta de citación previa.
• Falta de fundamento que la hagan inteligible.
En segundo lugar, y en subsidio de la alegación de nulidad argumentada previamente, alega que el acto reclamado padece de vicios de fondo, que dicen relación con una errónea subdeclaración y que se agregarían a la base imponible ingresos inexistentes.
En un primer apartado realiza una exposición de la Obligación Tributaria y del Impuesto a la Renta.
A continuación en un capítulo que denomina “Supuestos de la Liquidación”, explicando que la Liquidación de impuestos reclamada invoca, aparentemente, que no se encontrarían totalmente declarados los ingresos de la sociedad (Observación A08), dicha subdeclaración incorpora a la base imponible del Impuesto de Primera Categoría la suma de $636.465.241.
Fundamenta el Servicio de Impuestos Internos, en la Liquidación, que la incorporación de la suma señalada corresponde con el cruce de información del contribuyente, específicamente contenidas en los Formularios 29, y de las declaraciones juradas correspondientes, formularios emanados de terceros que se encuentra obligados a declarar determinadas actuaciones.
En efecto, la suma señalada que incorpora el SII a la base imponible de la representada se genera precisamente por concepto de venta de vehículos usados, venta de bienes raíces y otros ingresos, los que suman efectivamente el monto que se requiere incorporar ($636.465.241), lo que es absolutamente improcedente toda vez que parte de estos ingresos se encuentran ya declarados (venta de vehículos usados y otros ingresos) y por la otra la incorporación no se condice con la realidad (venta de bienes raíces).
Para clarificar lo anterior explica la situación refiriéndose de forma separada a las incorporaciones:
a) Aporte de inmuebles (venta de bienes raíces). En las bases del Servicio constan registros por concepto de “venta de bienes raíces” monto que asciende a la suma de $171.000.000.•
Cabe señalar, según consta de escritura pública de fecha 30 de diciembre de 2009, repertorio número XXX-XX, otorgado en Notaría de Maipú de don MMM, que se acompaña, mi representada comparece constituyendo la sociedad denominada TTT Limitada. En dicha constitución aparece aportando los siguientes bienes raíces: i) CCC Rancagua, Rol XXX-X; ii) BBB Rancagua, Rol XXX-XX; y iii) Lote QQQ Rancagua, Rol XXX-X.
Posteriormente, y según consta de escritura pública de rectificación, de fecha 21 de abril de 2010, repertorio número XXX-X otorgada en notaría de Maipú de don MMM, se rectifica la constitución social de TTT Limitada, en el sentido de que la representada, la sociedad AAA Limitada elimina los aportes de parte de algunos inmuebles incorporados, erróneamente como de su propiedad, en la constitución de dicha sociedad, siendo éstos los siguientes inmuebles: i) CCC Rancagua, Rol XXX-X; ii) BBB Rancagua, Rol XXX-XX; y iii) QQQ Rancagua, Rol XXX-X.
Por su parte la sociedad DDD S.A., que también concurre a la constitución de la sociedad TTT Limitada, los incorpora en calidad de aporte efectivo por ser de su propiedad y no de la representada, dichos inmuebles se incorporan con los siguientes valores: i) CCC Rancagua, Rol XXX-X con un valor de $45.000.000; ii) BBB Rancagua, Rol XXX-XX con un valor de $113.000.000; y iii) QQQ Rancagua, Rol XXX-X con un valor de $13.000.000, en su totalidad el aporte por estos tres inmuebles asciende a $171.000.000.
Es precisamente en el formulario 2890, sobre declaración e inscripción de bienes raíces, de la escritura de rectificación antes singularizada, donde surge el problema y la posterior confusión del SII. En efecto, si bien los formularios que se elaboraron por concepto de rectificación de la constitución de la sociedad TTT Limitada, señalan de forma correcta la causa de la transferencia (aporte) consignado en el CNE N° 3, existe un error en ellos, en el sentido de que se consigna como aportante a la representada y no a la sociedad DDD S.A. como es en la realidad, pues en los formularios números 4044582k, 40445838 y 40445846 aparece precisamente, la representada, la sociedad AAA Limitada, aportando los inmuebles señalados, debiendo ser la sociedad DDD S.A.
Producto del error en la declaración contenida en los formularios 2890, la información con que cuenta el SII para los efectos de incorporar ingresos de la representada, cuenta con errores y no se condicen con la realidad, por lo que en atención a la presente aclaración, copia de los contratos y formularios respectivos, dicha suma debe ser eliminada del monto total a incorporar.
b) Venta de vehículos usados. Dentro del giro de la representada se encuentra la venta o compraventa al por menor de vehículos automotores nuevos y usados, por lo que concordantemente con su giro realiza venta de vehículos que pueden estar gravadas (vehículos nuevos) o exentas (vehículos usados), sin perjuicio de hacer las declaraciones que correspondan por dichas ventas a través del formulario 29.
Es del caso señalar, que en las bases del SII por formularios 29 de la representada, figuran operaciones por un valor de $3.158.814.483.-, asimismo según la información que cuenta el SII y que sirvió de base para la presente Liquidación que por este acto se reclama, información recabada mediante el Registro de Vehículos motorizados del Registro Civil e Identificación existe un monto ascendente a $568.821.483 que se pretenden incorporar por concepto de venta de vehículos usados.
El error que comete el SII al incorporar dicho monto a los ingresos de la representada es doble, en primer lugar, dicho ingreso ya se encuentra incorporado en el total de ventas declaradas en las correspondientes Declaraciones de IVAS, ascendente a $3.158.814.483; y en segundo lugar, como se acredita con contratos que en un otrosí se acompañan, considera los valores de tasación de los vehículos y no los valores reales de venta, que como se sabe, para vehículos de cierto año de antigüedad el valor de tasación es mayor que el comercial.
a) Otros ingresos. Este ingreso es poco relevante, y atendida la falta de fundamentos del SII, solo podríamos considerarlos por rentabilidad de fondos mutuos, que igualmente se encuentran incorporados en la declaración de renta respectiva.
d) Así, todo lo señalado en las letras a), b) y c) precedentes, trae como consecuencia, la incorporación de ingresos inexistentes, duplicándolos ilegalmente la entidad fiscalizadora.
En definitiva, según se ha señalado, los ingresos pretendidos incorporar a la RLI de AAA Limitada, no pueden considerarse renta según las definiciones señaladas, ya que no han producido ningún incremento patrimonial en el contribuyente, atendido a que dichas operaciones o han sido consideradas ya en la RLI o porque corresponden a otro contribuyente.
En consecuencia, el actuar del SII no solo contrario a las normas de la LIR, sino que además a las normas y principios fundamentales de nuestra Constitución, específicamente vulnera el art. 19 N° 24 de nuestra Carta Fundamental, ya que de exigirse y reconocerse monto liquidado, sería un acto expropiatorio sin contener los requisitos legales ni constitucionales para ello.
En efecto, el legislador constituyente en la protección de este inalienable derecho, determinó un riguroso procedimiento para el evento que se prive del dominio o de alguno de sus atributos esenciales sobre cualquier bien corporal o incorporal, en razón de la función social de la propiedad, estableciendo que nadie puede ser privado de él, sino en virtud de ley general o especial que autorice la expropiación por causa de utilidad pública o de interés nacional calificada por el legislador, a la vez de facultar al expropiado para reclamar de la legalidad del acto expropiatorio ante los tribunales ordinarios, teniendo siempre derecho a indemnización por el daño patrimonial efectivamente causado, la que a falta de acuerdo será determinada provisionalmente por peritos y pagada en dinero efectivo y al contado, todo lo que trae como consecuencia, dicha suma liquidada debe ser eliminada.
En resumen, plantea que siendo la fuente de toda obligación tributaria la ley, y en el caso particular se incumple con los supuestos mismos que ella establece para el nacimiento del tributo que se pretende cobrar, por cuanto no existen los hechos gravados nuevos -rentas- pretendidos por la Liquidación, y que fueren causa de la supuesta subdeclaración, toda vez que los ingresos -rentas- que se han considerado y/o se han incorporado en la respectiva declaración (venta de vehículos usados y otros ingresos) o no pertenecen a la representada (venta de inmueble).
Entonces, no existe la obligación que pretende cobrarse como tal, siendo claramente lo señalado un exceso impositivo, por lo que si se rechaza la presente reclamación, llevaría a dar curso a un enriquecimiento injusto o sin causa para el fisco, por medio de una Liquidación imperfecta apartándose de la regulación legal.
De esta forma, lo expuesto le permite afirmar, que los impuestos a que se refiere la Liquidación, carecen de los requisitos legales consistentes en, la existencia de un hecho gravado, lo que trae como consecuencia la nulidad de la misma.
Como ha explicado anteriormente, el error de la Liquidación consiste en incorporar ingresos inexistentes en el ejercicio de la representada, provenientes de un error en la individualización, un error del enajenante en el Formulario 2890 y por incorporar operaciones ya incluidas en el balance comercial respectivo, valores en este último caso, que además no se ajustan a la realidad.
A modo de conclusión, el SII pretende incorporar en la base imponible de la representada el monto de $636.465.241, por no haberse declarado.
Finalmente solicita al Tribunal se sirva tener por presentado Reclamo en contra de la Liquidación N°106101000002, del Departamento de Fiscalización de Rancagua, de fecha 16 de diciembre de 2013, Notificada a la representada por medio de Notificación N°1325962, con fecha 23 de diciembre de 2013, admitirlo a tramitación y darle curso; y en definitiva acogerlo en todas sus partes, declarando que: 1)Que la Liquidación N° 106101000002 de fecha 16 de diciembre de 2013, es NULA, atendida la omisión de la citación correspondiente, por ser en este caso obligatoria, y por carecer de motivos o fundamentos, requisitos de validez del acto administrativo - Liquidación.- 2) En subsidio, y para la eventualidad improbable que no acogiere la nulidad precedente, y con los fundamentos señalados, se declare lo siguiente: a) Que la Liquidación N°106101000002 de fecha 16 de diciembre de 2013, no se ajusta a derecho, toda vez que incorpora ingreso sin justificación alguna, considerando ingresos inexistentes o que no pertenecen a mi representada.- b) Que como consecuencia de los señalado precedentemente, la Liquidación debe ser dejada declarada nula o al menos dejada sin efecto, con declaración expresa que no procede efectuar Liquidación alguna a AAA Limitada.- 3) Todo, con costas.
DOS. Resolución de fojas 90, de 15 de abril de 2014, por medio de la cual, el Tribunal solicita que el contribuyente de estricto cumplimiento al numeral 1° del artículo 125 del Código Tributario.
TRES. La Presentación de fojas 92, de 16 de abril de 2014, por la que el contribuyente cumple lo ordenado a fojas 90 y rectifica su reclamo. Dentro de la misma acredita personería.
CUATRO. La Resolución de fojas 105, de 21 de abril de 2014, en virtud de la cual, el Tribunal tiene por interpuesto reclamo, y confiere traslado al Servicio de Impuestos Internos.
CINCO. Presentación del Servicio de fojas 107, de 05 de mayo de 2014, por la que asume representación, designa patrocinio y poder y solicita copias de los documentos presentados por el contribuyente.
SEIS. Certificación de fojas 112, de 09 de mayo de 2015, por medio de la cual se hace entrega de copias al abogado III, de acuerdo a lo solicitado a fojas 107.
SIETE. La Presentación de fojas 115, de 15 de mayo de 2014, por la cual en lo principal don LLL, RUT N° XXX-X, Director Regional de la VI Dirección Regional Rancagua del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, domiciliado para estos efectos en Calle EEE, Rancagua, de conformidad con lo dispuesto en los artículos 21, 117, 132 y siguientes del Código Tributario, evacua el traslado conferido solicitando desde el rechazo del reclamo, en atención a los argumentos que se exponen.
En un primer capítulo que la reclamada denomina antecedentes de hecho, resume los antecedentes de la Liquidación reclamada. En un segundo apartado se refiere a los argumentos de la reclamante, los cuales ya fueron expuestos latamente en el número uno de estos vistos.
A continuación, en un tercer capítulo, la reclamada hace valer diversas consideraciones para el rechazo del reclamo, las que se resumen a continuación:
1.- Respecto de la nulidad alegada por el reclamante por falta del trámite de citación, señala:
1.1 El reclamante se encuentra equivocado en su interpretación de las normas de los artículos 21 y 22 del Código Tributario, específicamente lo que respecta a cuando debe entenderse que el trámite de la citación es obligatorio para el Servicio de Impuestos Internos.
El reclamante ha interpretado incorrectamente lo establecido en la ley, pues las normas referidas establecen justamente lo contrario a lo entendido por él. Lo que las normas señalan inequívocamente, es que Servicio debe citar obligatoriamente si concurren los requisitos señalados, es decir debe citar cuando un contribuyente no presentare declaración, estando obligado a hacerlo o cuando los antecedentes adjuntos sean declarados como no fidedignos. El inciso segundo del artículo 21 del Código Tributario en su parte pertinente dispone:
"...En tal caso, el Servicio, previos los trámites establecidos en los artículos 63 y 64 practicará las liquidaciones que procedan..."
1.2.- Relacionado con lo anterior, lo solicitado no es pertinente por cuanto se trata de un caso de Citación facultativa. El caso no se encuentra dentro de las hipótesis de citación obligatoria contempladas en la ley, es decir:
a) cuando la documentación contable presentada por la contribuyente no sea fidedigna (artículo 21 inciso 2 del Código Tributario);
b) cuando el contribuyente, estando obligado a presentar declaración, no la hace (artículo 22 del Código); y
c) cuando sea necesario separar o prorratear diversos tipos de ingresos o gastos y el contribuyente no está obligado a llevar una contabilidad separada (artículo 27 inciso 2 del Código Tributario).
Como se podrá apreciar, a juicio de la reclamada, el reclamante no se encuentra en ninguna de las hipótesis de citación obligatoria, intentando forzar su situación en la causal del inciso 2° del artículo 21 del Código Tributario, lo cual no es efectivo, máxime cuando al contribuyente, de acuerdo a las normas del artículo 59 del Código Tributario le fue requerido un cúmulo de documentos contables y sus antecedentes y fundamentos -según se detallará más adelante- concurriendo varias veces al Servicio, sin acompañarlos. En este caso sólo cabe preguntarse, ¿Si no acompaño su contabilidad, como el SII pudo calificarla como no fidedigna?, ¿En qué momento fue calificada de no fidedigna?
2.- En cuanto a la causal de nulidad por la Liquidación Ininteligible, a juicio de la entidad fiscalizadora, no resulta efectivo, máxime cuando el contribuyente mediante carta aviso N°3136152 fecha 23 de junio de 2011 fue informado de la existencia de Diferencias en su Declaración de Impuestos a la Renta correspondiente al año Tributario 2011, Folio 98457911, donde se le indicó precisamente que:
• "Según antecedentes con los que cuenta este Servicio, los ingresos obtenidos durante el año, declarados en el reverso de su Formulario 22, Recuadro N°2, en los códigos 628, 851, 629 o 651, no se encontrarían totalmente declarados. (Observación A08)"
• "Su declaración ha sido objetada por no concurrir a las oficinas del Servicio de Impuestos Internos, cuando se le requirió, en los años tributarios anteriores con el objeto de resolver diferencias en su Formulario 22, originados a partir de antecedentes declarados por Ud. (Observación F53)...
"Algunas de estas observaciones se originan debido a que los datos que usted entregó son diferentes a los informados por los agentes retenedores o informantes..."
Respecto a esta carta aviso -que se enmarca dentro del requerimiento contemplado en el Artículo 59 del Código Tributario- está vigente la Circular N°49 del Servicio de Impuestos Internos de 12 de agosto de 2010, la cual instruye sobre modificaciones incorporadas al artículo 59 del Código Tributario, por la Ley N°20.420. Al efecto, la referida Circular establece, en lo pertinente, respecto del "Requerimiento al Contribuyente" lo siguiente: "Si el Servicio inicia una fiscalización en la cual requiera solicitar al contribuyente la presentación de antecedentes, el funcionario a cuyo cargo se encuentre el efectuarla, deberá hacer un requerimiento expreso de éstos. Si bien la ley no exige ninguna formalidad a la petición de documentación, resulta conveniente, para efectos de prueba, que en el requerimiento respectivo se exprese la individualización del contribuyente con nombre o razón social, domicilio y RUT, y se indique en términos explícitos que se le solicita poner a disposición de los funcionarios fiscalizadores del Servicio, para un examen, o presentar en la Unidad del Servicio que se indique, en el plazo que se le señale, los antecedentes que se le especificarán, identificándolos en forma clara y concreta".
Revisada la carta aviso antes individualizada y que se acompañará en su oportunidad procesal, es posible advertir claramente, que ella se refiere a Diferencias en la Declaración de Impuestos a la Renta 2011, Folio 98457911 del contribuyente; y justamente contiene la individualización del contribuyente con nombre o razón social, domicilio y número de RUT. También se indica en términos explícitos que se le solicita concurrir al Servicio a sus oficinas ubicadas en calle EEE, Rancagua, en día y hora determinado (31 de agosto de 2011 a las 11:00 horas), con la documentación que en ella se señala.
Se debe concluir que en la especie, se verificó el requerimiento a que alude el artículo 59 del Código Tributario, requerimiento que se materializó justamente a través de la carta acompañada en Otrosí. Es decir, el reclamante estaba al tanto de la auditoría tributaria en marcha y el SII le informó oportunamente a su respecto, por lo que la solicitud de nulidad carece de todo fundamento, máxime cuando el contribuyente con su defensa, en el acápite B de su reclamo, desmiente esta argumentación al pormenorizar con lujo de detalles las erróneas subdeclaraciones que - a su juicio- le atribuye el Servicio, analizando acabadamente los aspectos de hecho de las partidas, lo que es incompatible con el razonamiento de la ininteligibilidad e insuficiencia de la Liquidación reclamada.
3.- Respecto a la defensa de fondo, planteada en subsidio por el reclamante, señala que debe rechazarse de plano por el Tribunal por improcedente, pues de acuerdo a lo señalado en el artículo 1° de la Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos, le corresponde a este Servicio "la aplicación y fiscalización de todos los impuestos internos actualmente establecidos o que se establecieren, fiscales o de otro carácter en que tenga interés el Fisco y cuyo control no esté especialmente encomendado por la ley a una autoridad diferente".
Para ejercer estas atribuciones la ley le ha otorgado al Servicio de Impuestos Internos diversas facultades, destinadas a corroborar la exactitud de las declaraciones de impuestos presentadas por los contribuyentes.
Para resolver acerca de la exactitud de las declaraciones de Impuestos presentadas por los contribuyentes, el artículo 60 del Código Tributario, establece: "Con el objeto de verificar la exactitud de las declaraciones o de obtener información, el Servicio podrá examinar los inventarios, balances, libros de contabilidad y documentos del contribuyente, en todo lo que se relacione con los elementos que deban servir de base para la determinación del impuesto o con otros puntos que figuren o debieran figurar en la declaración".
Por su parte, el artículo 63 del Código Tributario indica, en el mismo sentido, que el "Servicio hará uso de todos los medios legales para comprobar la exactitud de las declaraciones presentadas por los contribuyentes y para obtener las informaciones y antecedentes relativos a los impuestos que se adeuden o pudieren adeudarse".
Las normas citadas -en armonía con lo previsto en el Artículo Único de la Ley 18.320 y a lo preceptuado en el artículo 200 del propio Código Tributario-, proporcionan al Servicio la facultad de examinar las declaraciones de Impuestos presentadas por los contribuyentes, especialmente cuando en ellas se encuentra incorporada la imputación de créditos. En efecto, el Servicio de Impuestos Internos debe comprobar la concurrencia de los requisitos legales y reglamentarios que justifiquen el derecho invocado por el contribuyente (Crédito Fiscal IVA, entre otros) y, que consecuentemente, sus declaraciones mensuales de impuestos se encuentren ajustadas a derecho.
Conforme a lo dispuesto en el ya señalado artículo 21 del Código Tributario, es al contribuyente a quien le corresponde acreditar, ante el Servicio de Impuestos Internos, los elementos esenciales que supuestamente le harían titular del derecho a imputaciones del crédito fiscal IVA en sus declaraciones de impuestos correspondientes al período fiscalizado.
La obligación del contribuyente de acreditar su pretensión en sede administrativa ha sido invariablemente reconocida por nuestros tribunales superiores de justicia que, interpretando el alcance del artículo 2) del Código Tributario, han señalado que le corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto. (Rol 128-2011, I.C.A. San Miguel; Rol 3479-2009, Excma. Corte Suprema; Rol 991-2008, I.C.A. Concepción).
En el caso concreto, el contribuyente -habiéndosele solicitado y pudiendo- no aportó ninguna documentación que permitiera conciliar su declaración de impuestos con la información de terceros.
La solicitud del requerimiento ya indicado de fecha 23 de junio de 2011 no fue cumplida por el contribuyente, razón por la cual se procedió a Liquidar de conformidad a lo dispuesto en el artículo 59 del Código Tributario.
Se debe tener presente lo ya indicado, en cuanto a la legalidad con la que este Servicio desarrolló su labor de fiscalización, y que culminó con la emisión de la Liquidación reclamada.
Entendemos que la razón de este reclamo es acompañar la documentación no aportada a este Servicio en la etapa de fiscalización, pretendiendo imponer a vuestro Tribunal la carga de efectuar una revisión exhaustiva de toda la contabilidad (en la especie, a una fracción de ella, pues los documentos adjuntos por la reclamante son absolutamente insuficientes para efectuar una auditoría) en busca de algún reparo que pueda hacerse en contra de la Liquidación, lo que constituye una verdadera auditoría tributaria.
Al respecto, hace referencia a la sentencia dictada el 15 de diciembre de 2011 por la Excelentísima Corte Suprema, en la causa Rol N°6160-2009, en la cual el máximo Tribunal se habría pronunciado respecto al hecho de que el contribuyente en la instancia de auditoría no aportó los antecedentes que le fueron solicitados para su fiscalización y por lo tanto, no pudieron ser revisados por la autoridad tributaria. Mal puede el contribuyente que, como se acreditará en su oportunidad procesal, no dio cumplimiento a los requerimientos de información válidamente efectuados por el Servicio, que concurrió al efecto a las Oficinas y que no adjuntó los antecedentes, pretender acompañarlos ahora, ante el Tribunal.
Una interpretación distinta a la planteada por el fallo citado implicaría alterar sustancialmente la naturaleza de la acción de Reclamo establecida en los artículos 123 y siguientes del Código Tributario, que ha sido concebida como una vía de impugnación de la acción fiscalizadora y no como una acción destinada a constituir derechos para el actor. En efecto, al sostener el reclamante que funda su reclamo en antecedentes que ahora aporta y que no fueron conocidos ni fiscalizados por la administración al momento de emitir los actos reclamados, pretende que sea el Tribunal y no el órgano fiscalizador, quien efectúe la auditoría tributaria y, en definitiva, declare la procedencia de su supuesto derecho, es contrario y pugna con las disposiciones que otorgan al Servicio de Impuestos Internos, de manera excluyente, la aplicación y fiscalización de todos los impuestos internos, conforme a lo dispuesto en el artículo 1° del Código Tributario y 1° del D.F.L. N°7 de 30 de septiembre de 1980.
El reclamante de esta forma pretende librarse de la fiscalización por parte de la autoridad administrativa tributaria, entorpeciendo así la labor de fiscalización, y haciendo partícipe de esta situación a vuestro Tribunal.
Como se acreditará el contribuyente fue informado oportunamente, concurrió al Servicio y se informó detalladamente de las partidas en las que existían diferencias. El contribuyente tuvo el conocimiento, las instancias, los plazos y las oportunidades de presentar los documentos que recién presenta. De aceptar el reclamo en los términos en que se ha interpuesto, se permitiría que el contribuyente se aprovechase de su propia negligencia, cuestión que no es admitida por nuestra legislación.
El Procedimiento de Reclamo establecido en el artículo 123 y siguientes del Código Tributario, limita el tiempo destinado a la revisión de los antecedentes del caso a un acotado período de tiempo. Ello se explica porque este procedimiento se encuentra destinado a resolver la legalidad de los actos del Servicio de Impuestos Internos, en donde la Administración puede exponer todo el trabajo que permite fundar determinada decisión. Constituye, por tanto, una impropiedad que sean los Tribunales Tributarios y Aduaneros quienes se avoquen al conocimiento de materias que se encuentran reservadas a la administración pública. En ese sentido, el reclamante pretende que no sea el órgano fiscalizador quien efectué la fiscalización y sobre la base de dicha fiscalización este Servicio declare la procedencia de los montos declarados en el formulario 22 del período auditado, sino que por el contrario -consciente y deliberadamente- intenta que sea el Tribunal quien mediante una instancia jurisdiccional, ejecute actos propios de una auditoría tributaria. Petición que escapa del ordenamiento dado que este otorga las facultades de aplicación y fiscalización de todos los Impuestos Internos a este Servicio, de manera excluyente.
En ese sentido, en su opinión, al Tribunal Tributario y Aduanero, le corresponde controlar que el Servicio de Impuestos Internos haya actuado dentro del marco legal correspondiente y en respeto de los derechos del contribuyente. En este caso concreto, tal como se ha señalado precedentemente, la Liquidación reclamada fue dictada conforme a derecho.
En ese sentido cita fallo del Tribunal Tributario y Aduanero de Concepción, de fecha 26 de diciembre de 2012, RUC N° GR- 10-00044-2012 y sentencia del Tribunal Tributario y Aduanero de Temuco, con fecha 4 de julio de 2012, RIT N° GR-08-00031- 2011. En el mismo sentido refiere fallo emitido por el Tribunal Tributario y Aduanero de Temuco, con fecha 27 de Diciembre de 2012, RIT: GR-08-00039-2012 y sentencia de fecha 03 de mayo de 2013 emitido por el Tribunal Tributario y Aduanero de Concepción, RIT: GR-10-00075-2012, de igual forma habría resuelto el Tribunal Tributario y Aduanero de Valparaíso en causa RIT: GR-14-00053-2013, con fecha 26 de marzo de 2014.
De acuerdo a todo lo anteriormente expuesto, no resulta procedente en esta etapa revisar antecedentes que el Servicio de Impuestos Internos no tuvo a la vista al momento de emitir la Liquidación reclamada.
Agrega que, en el evento improbable que se estimare pertinente auditar la documentación adjunta por el reclamante, esta no sería suficiente para dicho efecto. Cómo se acreditará en la oportunidad correspondiente, al reclamante se le solicitó una serie de documentos que detalla y que dicen relación con el año tributario revisado.
Por otra parte, en relación con la alegación de errores en formularios 2890 la reclamada señala que:
a) Ellos, de ser efectivos, no son de responsabilidad del Servicio de Impuestos Internos, existiendo un procedimiento a disposición de los interesados para salvar dichos errores en la Circular 10 de 2004, la que dispone: "4.5 Rectificación de la información del F2890 solicitada por algún adquirente o enajenante.
En caso de que alguno de los adquirentes o enajenantes detecte inconsistencias en la información registrada en el F2890, podrá solicitar al Notario o Conservador, responsable la rectificación de la información contenida en el F2890, quién deberá proceder a generar un nuevo F2890 en un plazo máximo de 5 días hábiles, en original y copia, firmado por uno de los adquirentes y el Notario o Conservador respectivo. Si no es posible ubicar a uno de los adquirentes, el emisor dejará constancia de este hecho en el reverso del formulario, en la sección Observaciones. El formulario original deberá ser enviado a la Unidad del SII más cercana y la copia entregada al solicitante." Es decir el reclamante pretende pasar por sobre el procedimiento regular, para obtener una solución a su medida, en la oportunidad por él deseada, a su arbitrio, ignorando los procedimientos establecidos y despreciando su concurrencia ante la instancia administrativa al efecto. Tuvo la instancia y el tiempo para hacerlo, no lo hizo y ahora pretende hacer valer su indolencia en sede jurisdiccional.
Por otra parte, a juicio del Servicio, de la sola lectura de los documentos adjuntos resulta imposible dilucidar la efectividad material de lo argumentado por la reclamante, para lo cual se debería efectuar actos propios de una auditoría para poder contrastar, revisar y comparar la documentación con otra documentación relacionada, asientos contables, comprobantes financieros, etc. Es de destacar que de haber acompañado los antecedentes oportunamente el Servicio podría haber revisado la situación de las otras transferencias aludidas en dichos documentos, limitando así las legítimas facultades del SII.
Por último, en relación a las alegaciones relativas a las enajenaciones de vehículos usados formula las siguientes observaciones específicas:
a) En cuanto al valor de la transferencia sobre el cual debe calcularse el impuesto a la transferencia de vehículos motorizados, en conformidad a lo dispuesto en el artículo 2° N°4 de la Ley N° 19.506, de 30 de julio de 1997, a partir del 01 de enero de 1999, se procedió a derogar el artículo 41 del D.L. N° 825, de 1974, pasando el tributo que allí se contemplaba a ser un impuesto de carácter municipal, contenido en el artículo 41 N°7 de la Ley de Rentas Municipales, equivalente a un 1,5% del valor de venta, o del avalúo fiscal si este fuere superior;
b) Como ya se ha indicado el presente recurso no constituye una instancia de auditoría, no obstante lo anterior, además resulta imposible calificar si la documentación adjunta es idónea para respaldar los dichos de la reclamante por cuanto ella está incompleta -como se detallará en las observaciones a la prueba en su correspondiente momento procesal.
c) Asimismo, la falta de concurrencia oportuna del contribuyente, limita las facultades de tasación del Servicio, quedando entregadas al capricho del reclamante, quien pretende evitarlas mediante la "auditoría" ante el Tribunal.
Finalmente solicita el rechazo del reclamo interpuesto en todas sus partes, todo ello con la debida condenación en costas.
OCHO. La Resolución de fojas 131, de 16 de mayo de 2014, en virtud de la cual se tiene por contestado el reclamo por parte del Servicio de Impuestos Internos.
NUEVE. Presentación de fojas 133, de 29 de julio de 2014, por la que el contribuyente solicita dar curso progresivo recibiendo la causa a prueba.
DIEZ. La Resolución de fojas 137, de 06 de noviembre de 2014, mediante la cual se recibe la causa a prueba.
ONCE. Certificación de fojas 139, de 06 de noviembre de 2014, del hecho de haberse despachado por carta certificada al abogado don RRR, la resolución de fojas 137, por la que se recibió la causa a prueba.
DOCE. La Presentación del Servicio de fojas 140, de 11 de noviembre de 2014, por la cual presenta reposición con apelación subsidiaria, a lo cual el Tribunal confiere traslado al reclamante, el que fue evacuado a fojas 145 y resuelve dar lugar a dicha solicitud en Resolución de fojas 150.
TRECE. Presentación del reclamante de fojas 144, de 12 de noviembre de 2014, por la cual, acompaña lista de testigos, la que se tuvo por presentada a fojas 148.
CATORCE. Resolución de fojas 150, de 22 de diciembre de 2014, por la cual se acoge en parte la reposición estableciendo un único punto de prueba.
QUINCE. Presentación del Servicio de Impuestos Internos de fojas 155, por medio de la cual se desiste de apelación subsidiaria concedida por el Tribunal con fecha 22 de diciembre de 2014, teniéndose por desistida en Resolución de fojas 156.
DIECISEIS. La Presentación de fojas 162, de 15 de enero de 2015, del SII, por la cual, acompaña documentos, los que se tuvieron por acompañados a fojas 183.
DIECISIETE. Prueba testimonial rendida por la parte reclamante, la que rola a fojas 185 y siguientes.
DIECIOCHO. La Presentación del reclamante de fojas 188, de 16 de enero de 2015, por medio de la cual, acompaña Libro Mayor de Ingresos, correspondiente al año comercial 2010, Año Tributario 2011, folios 10907 al 10910 y tres informes de contabilización que corresponden a ventas individualizadas, respecto de las facturas N° 26.135, 26.183 y 26370, de marzo, abril y septiembre de 2010, respectivamente. Se tienen por acompañados dichos documentos en Resolución de fojas 197.
DIECINUEVE. Presentación del Servicio de fojas 199, de 23 de enero de 2015, por la cual objeta los documentos presentados por el reclamante de fojas 188, y acompaña nómina de timbraje de contabilidad en hojas sueltas con número único de las bases de datos del Servicio de Impuestos Internos. De la objeción se dio traslado a fojas 201.
VEINTE. Certificación de fojas 211, de 02 de octubre de 2015, por medio de la cual se certifica que el término probatorio se encuentra vencido.
VEINTIUNO. Resolución de fojas 212 de 02 de febrero de 2016, por la cual se cita a las partes a oír sentencia.
CON LO RELACIONADO y CONSIDERANDO
I. EN CUANTO A LA OBJECIÓN DOCUMENTAL DE FOJAS 199
PRIMERO: Que, a fojas 199 comparece don MMM, Abogado del Servicio de Impuestos Internos, objetando los siguientes documentos por falta de autenticidad:
1.- Los documentos de fojas 190 a 193 acompañados por la reclamante que corresponderían al Libro Mayor de Diciembre de 2010, objetando que dichos documentos carecen del sello del Servicio y la foliación que tienen no corresponde a la entregada por el Servicio de Impuestos Internos al contribuyente, por lo que no cumple con lo dispuesto en el inciso 3° del artículo 17 del Código Tributario, con la Res. N° 603 D.O de 27-02-88, Cir. 22 de 1988, Res. N° Ex 5285 de 22-09-93 y Resolución Exenta N° 4228 de 24 de junio de 1999. La foliación que tienen corresponde al año 2005, según la nómina de timbraje que adjunta.
2.- A fojas 94 y siguientes se encuentran diversos informes de contabilización, los que también objeta por falta de autenticidad toda vez que no se indica cuál es su origen y fundamentación.
En otrosí de su presentación el incidentista acompaña nómina de timbraje de Contabilidad en hojas sueltas con número único, de las bases de datos del Servicio de Impuestos Internos.
SEGUNDO: Que, a fojas 5 del cuaderno incidental, el abogado de la reclamante, evacuando el traslado, señaló que:
a) Respecto a la objeción promovida en el numeral uno de fojas ciento noventa y nueve, debemos señalar que AAA Limitada está autorizada a llevar contabilidad computarizada desde fecha 16 de noviembre de 1999. Específicamente con respecto a la foliación cabe señalar que el propio Servicio de Impuestos Internos ha acompañado una copia de hoja de control de timbraje, en el cual se señala expresamente que los folios números 10907 al número 1091O están contenidos en el timbraje, que por cierto ya llega al folio 17.200 partiendo desde el n°1. No es comprensible que el SII desconozca la ausencia de sellos si el propio organismo reconoce que dichos folios están incorporados a la nómina del timbraje que acompaña en su presentación.
Complementando lo anterior, hace presente que el Servicio de Impuestos Internos ha pasado por alto y a su conveniencia esta situación, toda vez que señala que la foliación que tienen los documentos presentados "no corresponden a la entregada a ese contribuyente" no cerciorándose que la empresa Reclamante sufrió una modificación de su razón social pasando de llamarse originalmente como "Sociedad DDD Limitada" a "AAA S.A." por escritura de fecha 27 de marzo de 2006 otorgada ante el notario de Rancagua don EEE, asimismo esta sociedad se transformó en sociedad de responsabilidad limitada pasando a llamarse AAA Limitada mediante escritura pública de fecha dieciocho de diciembre de dos mil ocho otorgada en la notaría de Santiago de don EEE, modificaciones todas debidamente informadas en el Servicio de Impuestos Internos, en razón de lo anterior la sociedad ha tenido diversas razones sociales manteniendo su número de rol único tributario (XXX-X) por lo que malamente el SII puede inferir que se trata de otro contribuyente.
Asimismo a fin de evitar cualquier cuestionamiento la parte acompaña en un otrosí una reimpresión en papel timbrado de los folios N° 14954 al N° 14957 cuyo nombre de hojas tiene la razón social de AAA Limitada. Es importante destacar que la información contenida en esta impresión es copia fiel a los folios anteriores ya presentados y cuestionados por el SII.
b) Respecto a la objeción promovida en el numeral dos de fojas 199, la reclamada señala que a fojas 94 y siguientes se encuentran diversos informes de contabilización situación que no es correcta, toda vez que aparece que a fojas 194 y siguientes se adjuntan tres informes de contabilización, en razón de lo anterior y a la inexactitud de las alegaciones de la reclamada se debe desestimar de plano la incidencia promovida toda vez que no se condice con la foja exacta en que se acompañan tales documentos, por lo que esta parte supone a que se refiere a los documentos de fojas 194 y siguientes, cuestión que acarrea absoluta incerteza al momento de evacuar el presente traslado.
Sin perjuicio de lo anterior y suponiendo a que se refiere a los documentos de fojas 194 y siguientes la reclamada señala que se objetan por falta de autenticidad "toda vez que no se indica cuál es su origen y fundamentación" cuestión que es rechazado de plano por los siguientes argumentos:
a) A fojas 188 se señala que se acompañan tres informes de contabilización que claramente emanan de la sociedad Reclamante, y que corresponden a ventas individualizadas (centralización de facturas), que dan cuenta explicita de la contabilización que realizó la sociedad AAA Limitada de tres operaciones que hacen referencia expresa a tres números de facturas.
El origen de estos informes está claro, pues tal como lo dice el mismo documento emanan de la administración de la sociedad AAA Limitada la que mediante controles internos genera esta documentación a fin de centralizar las facturas emitidas, su fundamentación está clara toda vez que dan cuenta de la contabilización que realizó la compañía respecto a ventas de vehículos usados durante el año comercial 201O.
Estos informes de contabilización que emanan del sistema de contabilidad, y que fueron presentados en esta instancia con el único objetivo de complementar las glosas de las centralizaciones 90T del registro del 31.03.10 que señala “ventas marzo/2010” del libro mayor folio 10.909, y en virtud de esta presentación nuevo folio 14.956, los mismo para centralización 130T del 30/04/201O, para glosa “ventas/abril 2010” y centralización 330T del 30/09/201O para glosa contable “ventas Septiembre/2010”. Dichos informes de contabilización claramente identifican el folio de la factura emitidas para dichas ventas de vehículos, números facturas 26135, 26183 y 26370 que obran en autos con anterioridad.
Finalmente solicita tener por evacuado el traslado dentro de plazo y que en definitiva se rechace las objeciones infundadas de la reclamada.
En Otrosí de su presentación acompaña con citación Libro Mayor año 2010 de cuentas de ingresos folios 14.954 a 14.957 a Sociedad AAA Limitada y debidamente timbrados.
TERCERO: Que, expuestas las alegaciones de las partes, corresponde a este Tribunal resolver la objeción documental planteada, para ello se analizará la causal invocada, a saber, la falta de autenticidad.
Al respecto el destacado procesalista Mario Casarino Viterbo, en su Manual de Derecho Procesal, Tomo IV, Sexta Edición, del año 2007, de la Editorial Jurídica de Chile, en las páginas 62 y siguientes, entiende, primero, que la referida causal de impugnación es aplicable a los instrumentos públicos, los que por definición corresponden a aquel que ha sido autorizado con las solemnidades legales por el competente funcionario.
Más adelante el mismo autor, al revisar las causales de impugnación de los instrumentos públicos se refiere a la falsedad o falta de autenticidad, la cual se configura cuando no ha sido realmente otorgado y autorizado por las personas y la manera que en él se expresa.
Que por otro lado, el artículo 342 del Código de Procedimiento Civil, establece cuales son los instrumentos que se consideran públicos en juicio, no incluyéndose en dicho catalogo los documentos que son objetados en estos autos.
Que conforme a lo dicho y, siendo la falta de autenticidad una forma de objetar los instrumentos públicos y, atendida la naturaleza de los documentos impugnados por la reclamada, no cabe si no rechazar la objeción documental deducida por el Servicio de Impuestos Internos, por ser improcedente en la forma.
Que, no se condenará en costas, a la reclamada por no haber sido solicitadas.
II EN CUANTO AL FONDO
CUARTO: Que, tal como se expuso en el numeral Uno) de los vistos, a fojas 1, compareció don RRR, en representación convencional de AAA LTDA, ya individualizada, quien deduce reclamo en contra de la Liquidación N°106101000002 de 16 de diciembre de 2013, por la suma de total de $172.372.479.-, los que según los antecedentes y fundamentos de dicha Liquidación, correspondería a una subdeclaración, emitida por el Servicio de Impuestos Internos, solicitando que se deje sin efecto, fundando su pretensión en los antecedentes de hecho y derecho, que se expusieron en el numeral Uno) ya referido, los que se dan por enteramente reproducidas en este considerando.
Sin perjuicio de lo anterior, en síntesis, la reclamante en lo principal alega la nulidad formal de la Liquidación, basada en la falta de citación previa conforme a los artículos 21, 22 63 y 64 del Código Tributario y en la falta de fundamentos del acto reclamado lo que constituiría una infracción a lo dispuesto en la Ley de Bases de Procedimientos administrativos, generando ambas circunstancias un perjuicio a la reclamante.
Además, la reclamante para el caso de que la anterior alegación no sea acogida por este Tribunal, alega subsidiariamente vicios de fondo del acto reclamo, pues a su juicio no existiría la supuesta subdeclaración de ingresos indicada en la Liquidación.
QUINTO: Que, conforme se expresó en el numeral Siete) de los vistos, a fojas 115, corre la contestación del SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, quien solicita que se rechace la reclamación en todas sus partes con costas. Funda su contestación en las razones de hecho y de derecho que se enunciaron en el numeral referido previamente, las que también se dan por enteramente reproducidas en este considerando.
Sin perjuicio de lo expuesto, en resumen, el Servicio funda su contestación en el hecho de que en la especie y conforme a la legislación vigente no era obligatorio para el ente fiscalizador cumplir con el trámite de citación previa al contribuyente; que no es efectivo que el acto reclamado sea ininteligible, toda vez que se habría cumplido con lo dispuesto en el artículo 59 del Código Tributario y la propia defensa del reclamante reflejaría que tenía conocimiento del proceso de fiscalización y finalmente sostiene que en sede jurisdiccional no es procedente realizar una auditoria tributaria, toda vez que esa función le corresponde al Servicio de Impuestos Internos.
SEXTO: Que, para facilitar la resolución del conflicto de autos, resulta pertinente establecer aquellos hechos que no han sido controvertidos por las partes, a saber:
1. Que, con fecha 16 de diciembre de 2013, se emitió en contra de la contribuyente reclamante la Liquidación N° 106101000002, por la cual se determinan diferencias de impuesto, para el año tributario 2011, agregando a la base imponible de Impuesto de Primera Categoría ingresos que habrían sido subdeclarados por la contribuyente.
2. Que, la contribuyente reclamante tributa en Primera Categoría en base a renta efectiva.
SÉPTIMO: Que, teniendo en cuenta el tenor del acto reclamado, y lo consignado por las partes en los escritos de reclamo y contestación, la discusión de autos se ha centrado en:
a) Determinar si la autoridad fiscalizadora, en la especie estaba obligada a cumplir con el trámite de citación, establecido en la ley.
b) Determinar si el acto reclamado cumple con las exigencias de la Ley de bases de los Procedimientos Administrativos.
c) Determinar si al Tribunal, sólo le corresponde controlar que el Servicio de Impuestos Internos haya actuado dentro del marco legal vigente y en respeto de los derechos del contribuyente, sin que pueda revisar en esta sede los antecedentes aportados por él, ya que ello implicaría quitarle al Servicio las facultades de fiscalización que le son propias. En este contexto, forma parte también de la discusión, el determinar si resulta posible revisar y conocer en sede jurisdiccional, antecedentes que el SII no tuvo a la vista al momento de emitir la Liquidación reclamada, ya que ello convertiría al Tribunal en un ente fiscalizador, lo que no correspondería conforme a la legislación vigente.
d) Determinar si en caso concreto existió subdeclaración de ingresos y cuál sería su monto.
II.1 CUESTIÓN PREVIA
OCTAVO: Que, circunscrita la discusión y determinada la controversia de autos, descrita en el considerando precedente, el Tribunal estima necesario hacerse cargo de aquellas cuestiones que no corresponden a alegaciones acerca de los hechos, sino que a puntos de derecho, el Tribunal considera necesario y pertinente abocarse previamente a despejar estas cuestiones, previo al análisis de los hechos controvertidos de ser pertinente.
NOVENO: Que, como se señala en la letra a) del considerando Séptimo, una de las alegaciones hecha por la parte reclamante, dice relación con la falta de citación por parte del Servicio de Impuestos, omisión que a juicio de la parte acarrearía la nulidad de la Liquidación.
Que, en lo concierne al concepto de citación existe consenso entre los autores nacionales, en que corresponde a “una actuación del SII que consiste en una comunicación escrita notificada al contribuyente y emanada del jefe de la oficina respectiva, por la cual se le emplaza para que dentro del plazo de un mes presente una declaración o corrija, aclare, amplíe o confirme su declaración anterior”. De la definición señalada, queda claro quién puede hacer la citación, a quién va dirigida y cual es su finalidad.
Que, en cuanto a la obligatoriedad de la citación se debe tener en cuenta lo dispuesto en el inciso 2° del artículo 63 del Código Tributario: “El jefe de la oficina respectiva podrá citar al contribuyente para que, dentro del plazo de un mes, presente una declaración o rectifique, aclare, amplíe o confirme la anterior. Sin embargo, dicha citación deberá practicarse en los casos en que la ley la establezca cómo trámite previo…”
Que, del texto de la norma citada se puede entender claramente, que por regla general el trámite de citación es facultativo para el Servicio, salvo en aquellos casos en que la propia ley la haya establecido como trámite previo. Por ello es necesario revisar cuales son los casos en que es un trámite previo a la Liquidación, para determinar si en el caso de autos se debió o no citar a la Reclamante.
DÉCIMO: Que, el autor Pedro Massone Parodi, en su libro Principios del Derecho Tributario, señala cuales son los casos en que la citación es obligatoria, conforme a la legislación vigente:
1.- Si un contribuyente no presentase declaración, estando obligado a hacerlo (artículo 22 del Código Tributario).
2.- Si las declaraciones, documentos, libros o antecedentes presentados o producidos por el contribuyente no son fidedignos (artículo 21 inciso 2° del Código Tributario).
3.- Cuando sea necesario separar o prorratear diversos tipos de ingresos o de gastos, siempre que el contribuyente no esté obligado a llevar contabilidad separada y no se trate de separar los ingresos o gastos que correspondan a inmuebles de aquellos que corresponden a bienes muebles (artículo 27, inciso 2° del Código Tributario).
4.- Dentro del marco de las normas sobre precios de Transferencia establecidas por la Ley N° 20.630, y para los efectos de impugnar conforme al artículo 41.E de la Ley de Impuesto a la Renta, los precios, valores o rentabilidades respectivos, el SII deberá citar al contribuyente de acuerdo con el artículo 63 del Código Tributario, para que aporte todos los antecedentes que sirvan para comprobar que sus operaciones con partes relacionadas se han efectuado a precios, valores o considerando rentabilidades normales de mercado, según alguno de los métodos que establece el mismo artículo .
5.- Los bienes respecto de los cuales la Ley de Impuesto a la Herencia no establece regla de valoración, serán considerados en su valor corriente en plaza. Para el ejercicio de la facultad (de tasar) establecida en el artículo 64 del Código Tributario, se debe citar.
DÉCIMO PRIMERO: Que, en el caso sometido a la decisión de este Sentenciador, el origen de la diferencia de impuesto determinada en el acto reclamado, se encuentra en una supuesta subdeclaración de ingresos por el año tributario 2011. Situación que no corresponde a ninguno de los casos en los cuales la ley ha previsto el trámite de citación, cómo parte del proceso de fiscalización.
Que así las cosas, por corresponder la alegación a una materia de derecho y no relativa a una discusión acerca de los hechos, respecto de la cual este Sentenciador ha expuesto previamente su convicción, no cabe otra cosa que desechar la alegación planteada por el reclamante como argumento para solicitar la nulidad de la Liquidación.
DÉCIMO SEGUNDO: Que, otro aspecto que es necesario resolver previamente, dice relación con lo establecido en la letra b) del considerando Séptimo, asunto que recoge la alegación planteada por la reclamante, en cuanto a que el acto impugnado carecería de los fundamentos necesarios para su debida inteligencia, así se lee a fojas 6 donde expresa “la Liquidación materia de esta reclamación, no señala los antecedentes precisos que sirvieron de base para practicarla, y no señala el origen de las diferencias que se pretenden gravar con impuesto, sino sólo los códigos internos del SII con la descripción genérica de dichas observaciones”.
DÉCIMO TERCERO: Que, por su parte el Servicio en su contestación, al hacerse cargo de esta alegación ha sostenido que “en la especie, se verificó el requerimiento a que alude el artículo 59 del Código Tributario, requerimiento que se materializó justamente a través de la carta acompañada en Otrosí de este escrito. Es decir, el reclamante estaba al tanto de la auditoría tributaria en marcha y el SII le informó oportunamente a su respecto, por lo que la solicitud de nulidad carece de todo fundamento, máxime cuando el contribuyente con su defensa, en el acápite B de su reclamo, desmiente esta argumentación al pormenorizar con lujo de detalles las erróneas subdeclaraciones que - a su juicio- le atribuye el Servicio, analizando acabadamente los aspectos de hecho de las partidas, lo que es incompatible con el razonamiento de la ininteligibilidad e insuficiencia de la Liquidación reclamada.”
DÉCIMO CUARTO: Que, para un mejor análisis de este punto revisaremos primero la naturaleza jurídica de la Liquidación, el autor Milenko Zurita Rojas la define como “La Liquidación es un acto administrativo terminal practicado por el Servicio de Impuestos Internos dentro de su competencia, mediante la cual declara la existencia de una obligación tributaria y se determinan diferencias de impuestos a un contribuyente que ha omitido una declaración o la practicada en falsa, incompleta o errónea” .
DÉCIMO QUINTO: Que, teniendo clara la condición de acto administrativo terminal de la Liquidación, es necesario determinar cuáles son los requisitos que como tal debe cumplir, para ello revisaremos lo que el autor Jorge Bermúdez señala al respecto, para ello clasifica los elementos del acto administrativo en:
a) Elementos Objetivos, que corresponden a la competencia y al contenido o materia.
b) Elemento causal o motivos, que tiene dos vertientes, la primera de carácter objetivo, en cuanto se trata de analizar el porqué del acto administrativo y el segundo es su exteriorización, conocida como motivación.
c) Elemento teleológico o finalista, constituido por la necesidad de perseguir el interés público.
d) Elemento formal, el que a su vez divide en forma de producción: el acto debe ser expedido a través de un procedimiento administrativo; la motivación: Consiste en la exteriorización de las razones que han llevado a la administración Pública a dictar un acto; y la impugnación, se debe expresar los recursos que procedan en contra del acto.
Que, atendido el tenor de la alegación hecha por la reclamante, revisaremos y, siguiendo al mismo autor, con mayor detalle lo que dice relación con la motivación del acto administrativo, así “La causa o motivo se puede definir como la razón que justifica cada acto administrativo emanado de la Administración Pública. En ella están incorporados los elementos de hecho que se tuvieron para su dictación como, asimismo, la causa legal justificatoria del acto administrativo” .
Siguiendo con el análisis de este elemento, como elemento formal, dice que la motivación corresponde a la Administración que actúa, es a ella a quien le corresponde señalar las razones por las cuales adopta una determinada decisión. Además señala, que la motivación debe realizarse con referencia a hechos y fundamentos de derecho. La administración debe contar con razones de fondo que demuestren que la decisión no se funda en la sola voluntariedad de quien la adopta.
Que, la exigencia de la fundamentación o motivación del acto administrativo, está establecida expresamente en el artículo 11 inciso 2° LBPA: “Los hechos y fundamentos de derecho deberán siempre expresarse en aquellos actos que afectaren los derechos de los particulares, sea que los limiten, restrinjan, priven de ellos, perturben o amenacen su legítimo ejercicio, así como aquellos que resuelvan recursos administrativos”.
Que, en opinión de otro autor “la motivación revela externamente lo que el acto persigue mediante una declaración formal de los motivos de hecho y del derecho en función de los cuales la Administración ha determinado su acto. Esto es importante para el ejercicio de las actividades de control. En efecto, la motivación del acto administrativo es funcional al autocontrol de la propia Administración y a la protección de los derechos de los ciudadanos al facilitar al órgano jurisdiccional verificar la juridicidad íntegra del acto administrativo”
Que, teniendo en cuenta la opinión recién transcrita, queda en evidencia la necesidad que reviste la expresión de los motivos en sede jurisdiccional, sin duda que el conocer los fundamentos de hecho y de derecho que ha tenido en cuenta la Administración, ayudaran a la magistratura a una mejor solución del caso.
Que, la propia autoridad fiscalizadora en Circular N°8 del año 2000, ha establecido los requisitos que debe cumplir la Liquidación, señalando expresamente que debe contener los antecedentes precisos que sirven de base para practicarla.
DÉCIMO SEXTO: Que, habiendo dejado establecido en los considerandos anteriores que por ser la Liquidación un acto administrativo terminal debe ser motivado o fundado, corresponde analizar en la especie si se ha cumplido con tan trascendente elemento. Para lo anterior, no se tendrá en cuenta la alegación hecha por el Servicio a este respecto, sustentada en la existencia de actos que precedieron a la Liquidación, cómo sería la notificación practicada conforme al artículo 59 del Código Tributario, por tratarse de un acto distinto al reclamado, debiendo establecer este Tribunal, si el acto impugnado en este proceso, se encuentra lo suficientemente fundado, bastándose así mismo o no.
Que, analizado el texto de la Liquidación, documento que corre a fojas 17 y siguientes, no se observa la existencia de fundamentos precisos para determinar la diferencia de impuesto consignada. A fojas 18, en un recuadro correspondiente a los agregados a la Base Imponible del Impuesto de Primera Categoría se puede leer “Subdeclaración de base imponible de Impuesto de Primera Categoría sobre rentas efectivas, de acuerdo a la información de los Formularios 29 presentados por el propio contribuyente y la información que proviene de las declaraciones juradas y nóminas en las cuales viene informado”, en base a lo anterior se agrega la suma de $636.465.241.
DÉCIMO SÉPTIMO: Que, a juicio de este Tribunal, los fundamentos de hechos recién apuntados para hacer el agregado a la base imponible del Impuesto de Primera Categoría, no son precisos, no se señala con exactitud de qué manera la administración tributaria llega a esa suma, tampoco hay precisión respecto de donde habría obtenido la información y mucho menos la forma en que se produce la supuesta subdeclaración.
Que, por todo lo antes dicho, este Tribunal acogerá la alegación hecha por la reclamante, toda vez que se concluye que en la emisión de la Liquidación reclamada no se ha dado cumplimiento al requisito legal de expresar claramente los fundamentos de hecho y derecho en que se apoya para determinar que el contribuyente ha incurrido en una subdeclaración de ingresos para el año tributario 2011, infringiendo de esa forma lo dispuesto en la LBPA.
DÉCIMO OCTAVO: Que, tal como ha quedado consignado en el considerando precedente, acogida la alegación de la reclamante por la falta de fundamentos del acto reclamado, el Tribunal estima innecesario pronunciarse respecto de los demás aspectos discutidos consignados en las letras c) y d) del considerando Séptimo.
DÉCIMO NOVENO: Que, conforme a lo razonado en los considerandos precedentes, y habiendo resultado la parte reclamada completamente vencida, se le condenará en costas, conforme lo dispone el artículo 144 del Código de Procedimiento Civil.
VIGÉSIMO: Que, en consecuencia, por las consideraciones precedentes; razones legales expuestas; y visto, además, lo dispuesto en el numeral 1° del artículo 1° de la Ley N° 20.322 Orgánica de Tribunales Tributarios y Aduaneros; las disposiciones contenidas en los artículos 115, 123 y siguientes, 132 y 148 del Código Tributario; artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil y demás normas legales que resultaren pertinentes.
RESUELVO Y SE DECLARA:
I. EN CUANTO A LA OBJECIÓN DE DOCUMENTOS FORMULADAS POR EL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS A FOJAS 199:
1. SE RECHAZA la objeción de documentos, deducida por la parte reclamada en la presentación de fojas 199, respecto de los documentos acompañado por la reclamante a fojas 190 a 197.
2. QUE, NO SE CONDENA EN COSTAS a la reclamada.
II. EN CUANTO AL FONDO:
1. HA LUGAR AL RECLAMO de fojas 1, interpuesto por don RRR, en representación AAA LIMITADA, ya individualizada, en contra de la Liquidación N°106101000002 de 16 de diciembre de 2013 emitida por la Dirección Regional Rancagua del Servicio de Impuestos Internos.
EN CONSECUENCIA, SE DEJA SIN EFECTO la Liquidación N°106101000002 de 16 de diciembre de 2013 emitida por la Dirección Regional Rancagua del Servicio de Impuestos Internos.
2. QUE SE CONDENA EN COSTAS a la reclamada.
3. UNA VEZ EJECUTORIADA LA PRESENTE SENTENCIA, DISPONGASE EL CUMPLIMIENTO ADMINISTRATIVO DE ELLA, por parte del Señor Director Regional del Servicio de Impuestos Internos, de la VI Región del Libertador Gral. Bernardo O’Higgins, conforme lo dispuesto en el artículo 6° letra B número 6 del Código Tributario.
ANÓTESE, REGÍSTRESE y en su oportunidad ARCHÍVESE”.