1.- Se ha recibido en este Servicio su presentación indicada en el antecedente, en la que expone que su cliente, un agricultor empresario, que tributa en base a renta efectiva desde 1991 ó 1992, como consecuencia de la aplicación de la Ley Nº 18.985, de 1990, es propietario de un predio agrícola desde hace más de cincuenta años, y en la actualidad desea enajenar dicho inmueble a una persona jurídica de la cual es accionista mayoritario y gerente general.

Para tales efectos, y de conformidad con lo dispuesto en el artículo 5º transitorio de la Ley Nº 18.985, su cliente considera optar por la alternativa señalada en la letra c) de la referida disposición legal, esto es, considerar como ingreso no constitutivo de renta el valor de enajenación que corresponda al valor comercial del predio que se enajena, determinado éste sólo para estos efectos, por la tasación que practique el Servicio de Impuestos Internos, agregando que su cliente optó por dicha alternativa en consideración a que el valor contable del inmueble o avalúo fiscal, es completamente ajeno a la realidad y ni siquiera alcanza el 10% de su valor comercial.

Agrega que a su juicio la norma contenida en el artículo 5º transitorio de la Ley Nº 18.985, es de aplicación particular e interpretación restrictiva, es decir, sólo se aplica a los agricultores que quedaron sujetos a tributación en base a renta efectiva desde el año 1991 ó 1992, como consecuencia de la aplicación de la Ley Nº 18.985, de 1990, entendiendo, además, que la citada disposición prima sobre la norma contemplada en el Nº 8 del artículo 17 de la Ley de la Renta, por las razones que indica en su escrito.

Por lo anterior, consulta si la excepción señalada en el párrafo cuarto del Nº 8 del artículo 17 de la Ley de la Renta, es aplicable al caso planteado de su cliente agricultor empresario, que acogiéndose a lo dispuesto en la letra c) del artículo 5º transitorio de la citada Ley Nº 18.985, enajena su inmueble a una persona jurídica de la cual es accionista mayoritario y gerente general, en un precio que corresponde al valor comercial del mismo, determinado éste por la tasación que efectúe el Servicio de Impuestos Internos, requiriendo en síntesis, si la diferencia o margen positivo que se pudiera producir entre el valor contable del inmueble y el valor del mismo, determinado por la tasación que practique el Servicio de Impuestos Internos según la letra c) del artículo 5º transitorio de la Ley Nº 18.985, queda o no sujeta a tributación.

2.- Sobre el particular, cabe señalar que el artículo 5º transitorio de la Ley Nº 18.985, de 1990, establece el tratamiento tributario al cual se encuentra sujeta la primera enajenación de predios agrícolas, que a contar del 28 de junio de 1990 -fecha de publicación de la ley antes mencionada- efectúen contribuyentes agricultores, que a partir del 1º de enero de 1991 ó 1992, según corresponda, deban tributar sobre la renta efectiva determinada a base de contabilidad completa, preceptuando tal disposición que el valor de enajenación, incluido el reajuste del saldo de precio, tendrá el carácter de ingreso no constitutivo de renta hasta la concurrencia de cualquiera de las siguientes cantidades, a elección del contribuyente: a) hasta el valor de adquisición del predio reajustado por la Variación del Indice de Precios al Consumidor comprendida entre el último día del mes anterior a su adquisición y el último día del mes anterior a la enajenación; b) hasta el avalúo fiscal del predio a la fecha de la enajenación; c) hasta el valor comercial del predio determinado según tasación efectuada por el Servicio de Impuestos Internos; y d) hasta el valor comercial del predio, incluyendo sólo los bienes que contempla la Ley Nº 17.235, determinado por un ingeniero agrónomo, forestal o civil, con a lo menos diez años de título profesional, valor que deberá ser aprobado y certificado por una firma auditora registrada en la Superintendencia de Bancos e Instituciones Financieras o por una sociedad tasadora de activos.

La cantidad que exceda de los límites anteriormente indicados, queda afecta a los impuestos generales de la Ley de la Renta.

3.- De lo expuesto en el número anterior, se concluye que el artículo 5º transitorio de la Ley Nº 18.985, no fija el precio en el cual deben enajenarse los bienes raíces a que dicha norma se refiere -pudiendo ser establecido éste libremente por las partes contratantes- sino que lo que consigna dicho precepto legal, es que en el caso de tales transferencias una parte del citado precio hasta la concurrencia de cualquiera de las cuatro alternativas que contempla tal disposición en su Nº 1, a elección del contribuyente, no constituye renta para los efectos tributarios, o en otras palabras, en dichas enajenaciones se reconoce como costo tributario especial a deducir del precio de venta de los citados predios agrícolas para los efectos de determinar el mayor valor obtenido, cualquiera de los cuatro valores antes indicados, en la medida que se cumpla con las condiciones que se exigen para cada uno de ellos.

4.- En consecuencia, teniendo presente lo dispuesto por la norma legal antes mencionada, y atendido su alcance tributario, lo que ella establece no inhibe o no impide a este Servicio poder aplicar la disposición contenida en el inciso cuarto del Nº 8 del artículo 17 de la Ley de la Renta, ya que ésta es una norma de carácter permanente que prima por sobre todas aquellas de carácter especial y, además, ha sido establecida con anterioridad a la dictación del artículo 5º transitorio de la Ley Nº 18.985.

En efecto, el inciso cuarto del Nº 8 del artículo 17 de la Ley de la Renta fue incorporado por el Nº 2 del artículo 1º de la Ley Nº 18.489, publicada en el Diario Oficial del 4 de enero de 1986, y de su tenor literal y del contexto dentro del cual se encuentra inserta, se infiere que la intención del legislador fue la de establecer por su intermedio una norma netamente de fiscalización, pretendiendo con ello procurar el no pago de impuestos a través de las enajenaciones a que ella se refiere, la cual por su naturaleza y objetivo que persigue debe primar `por sobre cualquier otra disposición que regle una situación particular como la contenida en el artículo 5º transitorio de la Ley Nº 18.985, de 1990.

Por lo tanto, el mayor valor que se obtenga de la enajenación del predio agrícola efectuada por el agricultor empresario que indica en su escrito a la propia sociedad a la cual pertenece, por aplicación del inciso cuarto del Nº 8 del artículo 17 de la Ley de la Renta, queda afecta al régimen general establecido en la ley del ramo, esto es, al impuesto de Primera Categoría y Global Complementario o Adicional, según proceda.

JAVIER ETCHEBERRY CELHAY

DIRECTOR

Oficio Nº 3.024, del 10.11.1998

Subdirección Normativa

Depto. Impuestos Directos