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LEY Nº 19.578, DE 1998 - ART. 3º TRANSITORIO - ART. 100º DE LA LEY Nº 18.045 - ART. 20, Nº 1, ART. 39º, Nº 3, DE LA LEY DE LA RENTA. Forma de determinar la renta de bienes raíces no agrícolas - Normas aplicables - Personas que exploten bienes raíces no agrícolas pueden seguir usufructuando del crédito por contribuciones - Para determinar renta líquida imponible - Se debe considerar tanto bienes cuya renta anual efectiva exceda el 11% de su avalúo fiscal, como aquellos cuya renta anual efectiva sea igual o inferior a dicho límite - Cuando renta efectiva obtenida del conjunto de bienes sea igual o inferior al 11% del avalúo fiscal - El contribuyente que no sea sociedad anónima se encontrará exento del impuesto de primera categoría - Cuando excede el 11% del avalúo fiscal de los bienes, o sin exceder este límite se trata de sociedades anónimas el contribuyente se encontrará afecto al impuesto de primera categoría - Teniendo derecho a rebajar como crédito del impuesto las contribuciones de los bienes raíces de inmuebles cuya utilización no está en suspensión por Art. 3º transitorio. 1.- Por Ordinario indicado en el antecedente, se ha remitido a
esta Dirección Nacional la presentación de un contribuyente, quién expresa que en
revisión efectuada el día 3 de Agosto de 1999, a su Declaración de Renta Año
Tributario 1999, le fue objetado el derecho a rebajar como crédito en contra del impuesto
de Primera Categoría las contribuciones de bienes raíces pagadas por los inmuebles
destinados al giro de su actividad; inmuebles que se encuentran en la siguiente
situación: a)
Inmueble con renta
inferior al 11% del avalúo fiscal. b)
Inmueble con renta
superior al 11% del avalúo fiscal, relacionado. c)
Inmueble con renta
superior al 11% del avalúo fiscal, no relacionado. Señala que, de acuerdo a
la Ley Nº 19.578, publicada en el Diario Oficial de fecha 29 de Julio de 1998, mediante
su artículo 3º transitorio, en el caso de los contribuyentes del artículo 20 Nº 1
letra d) de la Ley de la Renta, se suspende el derecho a rebajar como crédito en contra
del impuesto de Primera Categoría que les afecta las contribuciones de bienes raíces
pagadas por los inmuebles destinados al giro de su actividad, con algunas excepciones. Agrega que, las
excepciones señaladas corresponden a los contribuyentes indicados en el artículo 20 Nº
1 letra d) y en el artículo 39 Nº 3 de la Ley de la Renta, los cuales podrán seguir deduciendo de su
impuesto de Primera Categoría la contribución territorial pagada por los inmuebles que
solamente destinen al arriendo y siempre que éste no ceda en beneficio de una persona
relacionada y que la renta del arriendo anual sea igual o superior al 11% del avalúo
fiscal al término del ejercicio. De acuerdo a lo anterior,
expresa que para hacer uso de esta franquicia, de ocupar como crédito en contra del
impuesto de Primera Categoría las contribuciones de bienes raíces, el contribuyente debe
considerar: a)
Tomar en conjunto las
rentas de los inmuebles como un todo y hacer la comparación de esta suma con el 11% del
avalúo fiscal del conjunto de los bienes
raíces; o bien b)
Ver la situación en que se encuentra cada uno de
los inmuebles en forma individual y hacer uso de este crédito por separado cuando
proceda, según sea el caso. 2.- Sobre el
particular, cabe señalar en primer lugar, que la letra d) del Nº 1 del artículo 20 de
la Ley de la Renta, en su inciso primero, dispone que se presume que la renta de los
bienes raíces no agrícolas es igual al 7% de su avalúo fiscal, respecto del propietario
o usufructuario. Agrega dicha norma, que sin embargo podrá declararse la renta efectiva
siempre que se demuestre mediante contabilidad fidedigna de acuerdo con las normas
generales que dicte el Director, preceptuando finalmente tal disposición, que en todo
caso, deberá declararse la renta efectiva de dichos bienes cuando ésta exceda del 11% de
su avalúo fiscal. Por su parte, el Nº 3
del artículo 39 de la Ley de la Renta, señala que estarán exentas del impuesto de
Primera Categoría las rentas de los bienes raíces no agrícolas sólo respecto del
propietario o usufructuario que no sea sociedad anónima, sin perjuicio de que tributen
con el Impuesto Global Complementario o Adicional. Agrega la referida disposición que,
con todo, esta exención no regirá cuando la renta efectiva de los bienes raíces no
agrícolas exceda del 11% de su avalúo fiscal, aplicándose en este caso lo dispuesto en
los tres últimos incisos del artículo 20 Nº 1 de la letra a) de la ley del ramo. 3.- Ahora bien, las
rentas que se clasifican en la Primera Categoría son aquellas provenientes de actividades
desarrolladas por los contribuyentes de dicha categoría, dentro de las cuales se
comprende la explotación de bienes raíces no agrícolas como una actividad rentística,
estableciendo este Servicio a través de sus instrucciones, específicamente mediante los
Suplementos Tributarios de los años respectivos, que para los efectos de determinar la
renta efectiva de la explotación de tales bienes ésta debe determinarse por el conjunto
de los inmuebles que están destinados a la citada actividad, según se señala en las
instrucciones correspondientes a las líneas 5 y 32 del Formulario Nº 22, contenidas en
los Suplementos Tributarios de los períodos correspondientes. De lo antes indicado, se
infiere que la renta líquida en el caso que se analiza se determina considerando el
conjunto de los bienes raíces destinados a dicha actividad, considerando tanto aquellos
bienes cuya renta anual es inferior o igual al 11% del avalúo fiscal vigente al 01 de
enero del año en que debe declararse el impuesto como la de aquellos inmuebles cuya renta
supera el límite antes indicado. Si la renta es inferior
o igual al 11% del avalúo fiscal, el contribuyente se encuentra exento del
impuesto de Primera Categoría según lo dispuesto por la letra d) del Nº 1 del artículo
20 de la ley del ramo, en concordancia con lo preceptuado por el Nº 3 del artículo 39 de
la misma ley, cuando no se trate de una sociedad anónima. En caso contrario, el
contribuyente se encuentra afecto al citado tributo, conforme a las mismas normas legales
antes indicadas. 4.- En cuanto al
crédito por contribuciones de bienes raíces, cabe señalar que el artículo 3º
transitorio de la Ley Nº 19.578, restringió
la aplicación de dicho crédito para cierto tipo de contribuyentes, dentro de los cuales
se comprenden los que explotan bienes raíces no agrícolas
referidos en la letra d) del Nº 1 del artículo 20 de la Ley de la Renta,
señalando tal disposición transitoria en su inciso segundo, que no obstante lo
establecido en su inciso primero, los contribuyentes indicados en la letra d) del Nº 1
del artículo 20 y en el artículo 39 Nº 3 de la Ley de la Renta, podrán seguir
deduciendo de su impuesto de Primera Categoría la contribución territorial pagada por
los inmuebles que solamente destinen al arriendo y siempre que éste no ceda en beneficio
de una persona relacionada y que la renta de arriendo anual sea igual o superior al 11%
del avalúo fiscal al término del ejercicio, entendiéndose por relacionada para estos
efectos a las personas a que se refiere el artículo 100 de la Ley Nº 18.045. Las instrucciones
pertinentes sobre los contribuyentes que tienen derecho al crédito por contribuciones de
bienes raíces, conforme a lo dispuesto por el artículo 3º transitorio de la Ley Nº
19.578, y respecto de aquellos cuya rebaja se les suspende transitoriamente por los
períodos tributarios que indica dicha norma, esta Dirección Nacional las impartió
mediante la Circular Nº 49, de 1998. Como se puede apreciar de
lo antes expuesto, las personas que exploten bienes raíces no agrícolas pueden seguir
usufructuando del crédito por contribuciones de bienes raíces, bajo los mismos términos
que lo hacían con anterioridad a la dictación de la Ley Nº 19.578, con la única
excepción que señala el inciso segundo del artículo 3º transitorio de la citada ley,
esto es, cuando los citados bienes se arrienden a una persona con la cual exista relación
en los términos que lo dispone el artículo 100 de la Ley Nº 18.045. 5.- En consecuencia,
y respondiendo la consulta específica formulada por la recurrente, y basado en lo
expuesto en los números anteriores, se puede señalar que: a)
La renta líquida
imponible de la actividad rentística de explotación de bienes raíces no agrícolas,
debe determinarse por el conjunto de los citados bienes, considerándose tanto aquellos
cuya renta anual efectiva exceda el 11% de su avalúo fiscal, como aquellos cuya renta
anual efectiva sea igual o inferior a dicho límite. b)
En el evento de que la
renta efectiva obtenida del conjunto de los referidos bienes sea igual o inferior al 11%
del avalúo fiscal de los mismos bienes, el contribuyente, que no sea sociedad anónima,
se encontrará exento del Impuesto de Primera Categoría, situación que trae como
consecuencia la imposibilidad de utilizar las contribuciones de bienes raíces como
crédito. c) Por el
contrario, si la renta del conjunto de los referidos bienes excede el 11% del avalúo
fiscal de los mismos bienes, o sin exceder este límite se trata de sociedades anónimas,
el contribuyente se encontrará afecto al impuesto de Primera Categoría, teniendo en este
caso derecho a rebajar como crédito del impuesto las contribuciones de los bienes raíces
de aquellos inmuebles cuya utilización no está en suspensión por la aplicación del
artículo 3º transitorio de la Ley Nº 19.578. d) Es
conforme a lo anterior que no resulta posible rebajar como crédito las contribuciones de
aquellos bienes raíces cuya suspensión está considerada por dicha disposición
transitoria, bienes dentro de los cuales se encuentran los que se han cedido en
arrendamiento a personas relacionadas cuya calidad se determina en virtud del artículo
100 de la Ley Nº 18.045. Lo anterior es sin perjuicio de considerar dentro de la base imponible total a declarar para la aplicación del impuesto de Primera Categoría la renta obtenida de los bienes cuyas contribuciones no dan derecho a crédito.
JAVIER ETCHEBERRY CELHAY DIRECTOR Oficio Nº 149,
del 20.01.2000 |