1.- El Sr. XXXX, mediante presentación del antecedente solicita que este Servicio confirme el procedimiento utilizado por su cliente, una agencia extranjera japonesa, quien por cada salida del país de muestras de semilla para su análisis y control de calidad en el exterior, emite facturas de exportación en las condiciones y forma que señala, o bien, se indique el tratamiento tributario aplicable, frente al impuesto a la renta y al valor agregado.

Expresa el recurrente, que su cliente se dedica en el país a la reproducción y exportación de semillas de flores y hortalizas, enviando varias veces al año al exterior, ya sea a su casa matriz ubicada en Japón o a sus sucursales en el mundo, muestras de las semillas que se reproducen en Chile, lugares donde se procede al control de calidad de las mismas.

Señala que las muestras de semillas son despachadas al exterior, vía courier, sin informe de exportación, y que, para ingresar tales muestras a Japón, su cliente emite una factura de exportación, indicando en ella los valores de las semillas que se envían a título de muestras, documento donde se deja constancia expresa de que se trata de muestras para análisis sin valor comercial.

Manifiesta que el procedimiento que a continuación describe, adoptado por la agencia extranjera en la operación referida, no representa una venta para la empresa, y sólo sirve para que el cliente verifique la calidad del producto, y una vez comprobadas sus características, proceda a despachar la orden para embarcar, o en su defecto, indique los procesos a que deberá someterse la semilla a fin de cumplir los requisitos de calidad exigidos.

a) Por cada envío de muestras de semillas al exterior, se emite una factura de exportación, donde se asigna un valor sin fines comerciales. Estas semillas se exportarán en el futuro en el evento de aprobarse la muestra.

b) La factura de exportación se registra en el Libro de Ventas en forma correlativa, pero sin valor, puesto que se trata de una muestra que no implica una venta al exterior. Este procedimiento se adoptó a contar del mes de marzo, con anterioridad la empresa no registraba las facturas en el libro.

c) La agencia extranjera no considera dicha factura para los efectos de calcular sus pagos provisionales mensuales, puesto que el envío de las muestras no genera ningún ingreso.

d) Asimismo, para los efectos del Impuesto a la Renta, el costo de adquisición de las muestras es contabilizado como un cargo en los resultados de la empresa al 31 de Diciembre de cada año.

2.- Sobre el particular, cabe señalar a Ud que, en relación con la aplicación de las normas de la Ley sobre Impuesto a la Renta, este Servicio no tiene facultades para impartir normas respecto de la forma de contabilizar la operación descrita, encontrándose tales atribuciones radicadas en los organismos técnicos competentes sobre la materia. No obstante lo anterior, este Servicio debe velar por los efectos tributarios que pueden producir dichas operaciones, los que, según los antecedentes proporcionados en su presentación, serían los siguientes:

a) El contribuyente deberá acreditar fehacientemente con los documentos pertinentes, esto es facturas o libros contables, que el envío al exterior de muestras de semillas, no constituye una venta propiamente tal, a fin de no considerar como ingreso bruto el valor asignado a esos bienes;

b) Al no tratarse de una venta propiamente tal, según su debida acreditación, no se genera un ingreso bruto de aquellos a que se refiere el artículo 29 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, es decir no constituye base imponible del referido tributo, no existiendo por tanto, obligación de efectuar pagos provisionales mensuales.

c) La empresa sólo podrá cargar a resultado tales muestras, cuando éstas sean totalmente castigadas por ser calificadas de inservibles o desechadas como bienes, y no mientras sean enviadas al exterior sin que adopten la calidad antes mencionada.

3.- Ahora bien, en cuanto al tratamiento tributario frente a la Ley de Impuesto al Valor Agregado, para los efectos de utilizar una factura de exportación para documentar los envíos de muestras al exterior, es necesario tener presente lo señalado en el inciso 2° del artículo 18 del DFL N° 30, de 1983, del Ministerio de Hacienda, publicado en el Diario Oficial de fecha 13-04-83, que contiene el texto refundido del DFL N° 213, de 1953, sobre Ordenanza de Aduanas, en el cual se define a la Exportación, como: “el envío legal de mercancías nacionales o nacionalizadas, para su uso o consumo en el exterior”.

En efecto, constituyendo la factura de exportación el único documento tributario utilizado en las remesas de mercancías al exterior, este Servicio no ve inconveniente en que sean utilizadas tales facturas de exportación, para amparar el envío de mercaderías al exterior aun cuando no constituyan ventas. Lo anterior, teniendo presente el hecho de que no existe otro documento tributario que pudiere amparar dicho envío.

En todo caso, la agencia extranjera podrá emitir facturas de exportación por cada salida del país de semillas para su análisis y control de calidad, siempre y cuando en dichas facturas se consigne que se trata del envío de muestras de semillas sin valor comercial, y no se les asigne valor alguno en el cuerpo de ese documento, que pudiera interpretarse como precio de una venta al exterior, hecho que además deberá constar en la Orden de Embarque y en la Declaración de Exportación.

Igualmente se deja establecido que, tratándose de mercaderías que no se envían para su uso o consumo en el exterior, sino que para su análisis y control de calidad, al no constituir exportación, dichas remesas no permiten al contribuyente acogerse a las franquicias del artículo 36 del D.L. N° 825, de 1974 y del D.S. N° 348 de 1977, del Ministerio de Economía, referente a la devolución de IVA Exportadores.

JAVIER ETCHEBERRY CELHAY
DIRECTOR

Oficio N° 4.936, de 28.12.2000
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Indirectos