1.- Por presentación indicada en el antecedente, señala que está asesorando a una sucesión en los trámites de partición de la herencia dejada por su padre. Esta sucesión ya terminó con los trámites de posesión efectiva, pagando los respectivos impuestos de herencia, pero aún no efectúa la partición de los bienes dejados de la herencia. Sin embargo, ha surgido un interesado en comprar parte de los derechos en una sociedad de responsabilidad limitada que tributa por contabilidad completa y que se encuentra dentro de los activos de la sucesión.

En relación con lo anterior, solicita se confirme que la sucesión deberá considerar como costo de estos derechos sociales el valor determinado de acuerdo a las normas de la ley de herencias y respecto al cual se calculó dicho impuesto, criterio que ha sostenido este Servicio en el Oficio N° 190, de 1997, que acompaña a su presentación.

2.- Sobre el particular, cabe señalar en primer lugar, que en la Ley de la Renta existen normas legales expresas para determinar el costo tributario de los derechos sociales en sociedades de personas para los efectos de su enajenación.

En efecto, cuando el propietario de los referidos derechos se trata de un contribuyente que no lleva contabilidad, el costo tributario de los citados bienes se determina de acuerdo a lo dispuesto en el inciso tercero y cuarto del artículo 41 de la Ley de la Renta, normas que establecen lo siguiente al respecto:

“Tratándose de la enajenación de derechos de sociedades de personas, para los efectos de determinar la renta proveniente de dicha operación, deberá deducirse del precio de enajenación el valor de libros de los citados derechos según el último balance anual practicado por la empresa, debidamente actualizado según la variación experimentada por el índice de precios al consumidor entre el último día del mes anterior al del último balance y el último día del mes anterior a aquél en que se produzca la enajenación. El citado valor actualizado deberá incrementarse y/o disminuirse por los aportes, retiros o disminuciones de capital ocurridos entre la fecha del último balance y la fecha de enajenación, para lo cual dichos aumentos o disminuciones deberán reajustarse según el porcentaje de variación experimentado por el índice de precios al consumidor entre el último día del mes que antecede a aquél en que ocurrieron y el último día del mes anterior al de la enajenación.

En el caso de la enajenación de derechos en sociedades de personas que hagan los socios de sociedades de personas o accionistas de sociedades anónimas cerradas, o accionistas de sociedades anónimas abiertas dueños del 10% o más de las acciones, a la empresa o sociedad respectiva o en las que tengan intereses, para los efectos de determinar la renta proveniente de dicha operación, deberá deducirse del precio de la enajenación el valor de aporte o adquisición de dichos derechos, incrementado o disminuido según el caso, por los aumentos o disminuciones de capital posteriores efectuados por el enajenante, salvo que los valores de aporte, adquisición o aumentos de capital tengan su origen en rentas que no hayan pagado total o parcialmente los impuestos de esta ley. Para estos efectos, los valores indicados deberán reajustarse de acuerdo a la variación del índice de precios al consumidor entre el último día del mes anterior a la adquisición o aporte, aumento o disminución de capital, y el último día del mes anterior a la enajenación. Lo dispuesto en este inciso también se aplicará si el contribuyente que enajena los derechos estuviera obligado a determinar su renta efectiva mediante contabilidad completa, calculándose el valor actualizado de los derechos en conformidad con el número 9 de este artículo.”

En caso contrario, si el propietario de los mencionados derechos se trata de un contribuyente que lleva contabilidad completa para los efectos de declarar sus rentas, el costo tributario de los referidos derechos se determinará de acuerdo a lo establecido en el N° 9 del artículo 41 de la Ley de la Renta, norma que establece lo siguiente:

“Los aportes a sociedades de personas se reajustarán según el porcentaje indicado en el inciso primero del Nº 1, aplicándose al efecto el procedimiento señalado en el Nº 2 de este artículo. Lo anterior es sin perjuicio de rectificar posteriormente dicho reajuste de acuerdo al que haya correspondido en la respectiva sociedad de personas. Las diferencias que se produzcan de esta rectificación se contabilizarán, según corresponda, con cargo o abono a la cuenta "Revalorización del Capital Propio".

Para estos efectos se considerarán aportes de capital todos los haberes entregados por los socios, a cualquier título, a la sociedad de personas respectiva. “

3.- Ahora bien, en el caso específico de la consulta planteada, y de acuerdo a lo que disponen las normas legales anteriormente transcritas, lo que debe distinguirse en primer lugar es si el heredero que enajena los derechos, dicha cesión se la efectúa a una empresa relacionada o no, en los términos previstos en el inciso cuarto del artículo 41 de la Ley de la Renta.

En el evento que el heredero enajene los citados derechos a una empresa o sociedad con la cual no se encuentre relacionado en los términos indicados por la disposición legal precitada, el costo tributario de los referidos derechos sociales deberá determinarse de acuerdo a lo dispuesto por el inciso tercero del artículo 41 de la ley del ramo, transcrito en el número precedente.

En caso que el heredero de los mencionados derechos sociales se los cediera a una empresa o sociedad con la cual se encuentre relacionado en los términos establecidos por el inciso cuarto del artículo 41 de la ley en comento, al referirse esta norma al concepto de “aporte” y el enajenante en la especie no haber efectuado ningún aporte, ya que los citados derechos los adquirió por sucesión por causa de muerte, en el caso en consulta tiene aplicación el criterio expuesto en el Oficio N° 190, de 1997 a que hace referencia la recurrente en su escrito, debiéndose considerar como costo tributario de los derechos sociales a enajenar en la situación descrita, el valor sobre el cual se pagó el impuesto de herencias y donaciones.

JAVIER ETCHEBERRY CELHAY
DIRECTOR

Oficio N° 3.925, de 27.09.2001
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos