1.- Por presentación indicada en el antecedente, requiere un pronunciamiento de este Servicio acerca de la situación tributaria, en materia de Impuesto al Valor Agregado e Impuesto a la Renta, que afecta a una empresa, en el caso de fusión por absorción de una sociedad que mantiene remanentes acumulados de crédito fiscal.

Señala en su presentación, que la XXXX S.A. 1 (en adelante SP1), es una sociedad anónima de giro pesquero y además es dueña del 99% de la propiedad de YYYY Ltda. 2 (en adelante SP2), una sociedad de responsabilidad limitada también de giro pesquero, las cuales planean fusionarse durante el presente ejercicio conforme a las disposiciones del artículo 99 de la Ley de Sociedades Anónimas.

Agrega que en la referida fusión, SP2 absorberá a SP1, por lo cual ésta última se disolvería, pactándose en la escritura respectiva la cláusula de responsabilidad que establece el artículo 69 inciso segundo del Código Tributario, esto es, que SP2 se hará responsable de todos los impuestos que adeude SP1 a la fecha de la fusión.

Finalmente señala, que SP1 presentará muy probablemente a la fecha de la fusión un remanente de crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, por lo que pide se confirme su interpretación en cuanto a que, por el hecho de pactarse en la escritura de fusión una cláusula de responsabilidad, de acuerdo con el inciso 2° del artículo 69 del Código Tributario, en nada afecta la aplicación del artículo 28 del D.L. N° 825, de 1974; y que, si después de aplicar lo dispuesto en esta última disposición legal, SP1 mantiene un remanente de crédito fiscal de IVA, dicho crédito no podrá ser traspasado a SP2 y constituiría un gasto.

2.- Sobre el particular, en primer término cabe señalar, que la Ley N° 18.046, publicada en el Diario Oficial del 22 de Octubre de 1981, señala en lo pertinente en su artículo 99, que hay fusión por incorporación, cuando una o más sociedades que se disuelven, son absorbidas por una sociedad ya existente, la que adquiere todos sus activos y pasivos.

El artículo 69 del Código Tributario, en su inciso primero, señala en lo pertinente: toda persona natural o jurídica que, por terminación de su giro o de sus actividades, debe dar aviso por escrito al Servicio de Impuestos Internos, acompañando su balance final, y deberá pagar el impuesto correspondiente hasta el momento del expresado balance, dentro de los dos meses siguientes al término del giro de sus actividades.

En su inciso segundo, la misma norma establece que las sociedades no podrán aportar a otra u otras todo su activo y pasivo o fusionarse sin dar aviso de término de giro. Sin embargo, agrega la norma, no será necesario dar tal aviso en el caso de fusión de sociedades, cuando la sociedad que subsista se haga responsable de todos los impuestos que se adeudaren por la sociedad fusionada, en la correspondiente escritura de fusión.

No obstante lo anterior, la empresa que se disuelve o desaparece deberá efectuar un balance de término de giro a la fecha de su extinción y las sociedades que subsistan pagar los impuestos correspondientes de la Ley de la Renta dentro del plazo de dos meses y los demás impuestos dentro de los plazos legales, sin perjuicio de la responsabilidad por otros impuestos que pudieren adeudarse.

A su vez, el artículo 28, del D.L. N° 825, de 1974, sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, establece que en los casos de término de giro, el saldo de créditos que hubieren quedado a favor del contribuyente, podrá ser imputado por éste al impuesto al valor agregado que se causare con motivo de la venta o liquidación del establecimiento o de los bienes corporales muebles o inmuebles que lo componen. Si aún quedare un remanente a su favor, sólo podrá imputarlo al pago del Impuesto a la Renta de Primera Categoría que adeudare por el último ejercicio.

3.- Acerca de lo consultado y en lo que dice relación con el impuesto al valor agregado, cabe manifestar a Ud. que efectivamente, al momento de la fusión, la sociedad absorbida debería efectuar el trámite de aviso de término de giro indicado en el artículo 69 inciso 1° del Código Tributario, no obstante, si en la escritura respectiva, la sociedad absorbente en forma expresa se hace responsable solidariamente de todos los impuestos que adeude la absorbida y cumple con todas las obligaciones que señala el inciso 2° del mismo artículo, esto es presentar el balance y declaración correspondiente a la época anterior al aporte y pagar los impuestos que resultaren del respectivo balance, no será obligatorio dar el mencionado aviso, debiendo adecuarse en todo caso a lo señalado en la Circular N° 17 de este Servicio, de fecha 16 de Mayo de 1995.

En cuanto a los saldos de crédito fiscal del impuesto al valor agregado que hayan quedado a favor de la empresa absorbida en un proceso de fusión, sólo podrán ser utilizados por el contribuyente que los generó, esto es por la empresa absorbida, extinguiéndose su derecho a tales remanentes al momento de su disolución, por el efecto del término de su giro.

Así, por aplicación de lo dispuesto en el artículo 28, del D.L. N° 825, de 1974, si a la fecha de la fusión, la empresa absorbida mantiene un remanente de crédito fiscal del impuesto al valor agregado, podrá imputarlo al IVA generado por la venta o liquidación del negocio y si aún quedare remanente sólo podrá imputarlo al Impuesto a la Renta de Primera Categoría que adeudare por el último ejercicio.

Si después de efectuado lo anterior, la sociedad absorbida aún mantiene remanentes de crédito fiscal IVA, éstos no podrán ser traspasados a la sociedad absorbente, quedando definitivamente a beneficio fiscal, no pudiendo solicitarse su devolución ni su imputación a ningún otro tributo.

El hecho de pactar en la escritura de fusión respectiva la cláusula de responsabilidad a que se refiere el artículo 69 inciso 2° del Código Tributario, no afecta la aplicación del artículo 28 del D.L. N° 825, de 1974, referido este último a la facultad de usar, por la empresa generadora de dicho crédito, el saldo de crédito fiscal del impuesto al valor agregado, en caso de término de su giro

4.- En relación con las normas de la Ley de la Renta, se señala que el artículo 28 del D.L. N° 825, de 1974, establece una forma de imputación expresa de los remanentes de crédito fiscal IVA que quedan pendiente de recuperación a la fecha del término de giro, preceptuando la citada disposición legal que dichos remanentes pueden ser imputados al Impuesto al Valor Agregado que resulta con motivo de la venta o liquidación del establecimiento comercial o de los bienes corporales muebles o inmuebles que lo componen, agregando a punto seguido, que si aún quedare un remanente por tal concepto, éste sólo podrá imputarse al pago del impuesto a la renta de primera categoría que se adeudare por el último ejercicio.

Ahora bien, en el caso específico de la consulta planteada, se reitera que por el hecho de que el contribuyente haga uso de la facultad a que se refiere el inciso segundo del artículo 69 del Código Tributario, tal circunstancia no afecta a la empresa absorbida en cuanto al uso de la forma de recuperación de los remanentes de créditos fiscales que establece el artículo 28 del D.L. N° 825, imputando o recuperando dichos remanentes de las obligaciones tributarias expresas que establece la referida norma legal que le afectan por el término de giro, pero en ningún caso los mencionados remanentes por no existir las obligaciones señaladas, pasan a constituir un gasto de la empresa, ya que la referida norma legal no permite tal posibilidad..

JAVIER ETCHEBERRY CELHAY DIRECTOR

Ordinario N° 4.276, de 26.10.2001
Subdirección Normativa
Depto. de Impuestos Indirectos