1.- Se ha recibido en esta Dirección Nacional la presentación indicada en el antecedente, por medio de la cual don XXX, en representación de YYYYS.A., solicita se confirme que los pagos efectuados por su representada a ZZZZ S.A., por concepto de la adquisición de Kilómetros BBB, se encuentran exentos de IVA.

Señala que YYYY S.A. es una sociedad emisora en Chile de la tarjeta de crédito TTTT. Con el objeto de incentivar el uso de dicha tarjeta se ha implementado un programa consistente en que los tarjetahabientes acumulan puntos por las compras o servicios que sean pagados con su tarjeta de crédito.

Los puntos acumulados pueden ser canjeados por diversos productos o servicios, entre los que se encuentran los kilómetros del Programa de Pasajeros Frecuentes de ZZZZ, es decir, los tarjetahabientes tienen la posibilidad de acceder a pasajes aéreos de ZZZZ a través de los puntos acumulados.

Expresa que en razón de lo anterior YYYY y ZZZZ suscribieron en Junio de 1998 un contrato, que se acompaña a la presentación, en el cual regularon los requisitos y modalidades de los beneficios señalados anteriormente. En virtud de este contrato las partes acordaron que cada kilómetro que fuera canjeado por los tarjetahabientes deberá ser comprado por YYYY a ZZZZ a un valor determinado. Es decir, YYYY adquiere de ZZZZ los kilómetros por encargo de los usuarios de su tarjeta de crédito.

En este sentido, manifiesta que las únicas diferencias entre el pasajero frecuente BBB y el tenedor de la tarjeta de crédito son en primer lugar que el pasajero frecuente accede a los kilómetros de viaje aéreo a consecuencia de las millas voladas, en tanto que el tarjetahabiente accede a ellos a consecuencia de la adquisición de bienes o servicios pagados con su tarjeta; y en segundo lugar, que en el caso del pasajero frecuente el pasaje aéreo es soportado por ZZZZ, en tanto que respecto del titular de la tarjeta Diners Club el pasaje es financiado por Tarjetas de Chile.

En cuanto a la naturaleza jurídica de los pagos que YYYY efectúa a ZZZZ, señala que ellos tienen por finalidad adquirir kilómetros BBB, los cuales podrán ser canjeados por los puntos acumulados por sus tarjetahabientes.

Lo anterior importa, a juicio del consultante, que los pagos de que da cuenta el contrato suscrito con ZZZZ S.A., corresponden a ingresos provenientes del transporte de pasajeros, ello teniendo en cuenta además el concepto de contrato de transporte aéreo, contenido en el artículo 126 del Código Aeronáutico, y por lo tanto se encuentran exentos de IVA en conformidad a lo dispuesto en el artículo 13 N° 3 del D.L. N° 825, de 1974.

2.- El artículo 8° del citado D.L. N° 825, grava con IVA a las ventas y servicios. Por su parte el artículo 2° N° 2 del mismo cuerpo legal define servicio como “La acción o prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe un interés, prima, comisión o cualquiera otra forma de remuneración, siempre que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en los N°s 3 y 4 del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.”

Por otra parte, el artículo 13 N° 3 del D.L. N° 825, de 1974, dispone que “Estarán liberadas del impuesto de este Titulo las siguientes empresas o instituciones.

3) Las empresas navieras, aéreas, ferroviarias y de movilización urbana, interurbana, interprovincial y rural, sólo respecto de los ingresos provenientes del transporte de pasajeros.”

3.- El transporte de pasajeros, tanto por vía aérea, como terrestre y marítima es una prestación que constituye un hecho gravado con IVA, puesto que implica la realización de un servicio en los términos contemplados en el artículo 2 N° 2 del D.L. N° 825, ya que se trata de una actividad comprendida en el N° 3 del artículo 20 de la Ley de la Renta.

No obstante lo señalado precedentemente, el artículo 13 N° 3 del D.L. N° 825 declaró exentas de IVA, entre otras, a las empresas aéreas, pero únicamente respecto de los ingresos provenientes del transporte de pasajeros, de forma tal que cualquier otra renta que provenga de un servicio prestado por una empresa aérea se encontrará gravada con IVA, a menos que se encuentre expresamente exenta de dicho impuesto.

4.- Ahora bien, en cuanto a la venta de kilómetros BBB a YYYYS.A. efectuada por ZZZZ, cabe señalar que dicha operación no importa la celebración del contrato de transporte de pasajeros -definido en el artículo 126 del Código Aeronáutico como “...aquel en virtud del cual una persona, denominada transportador, se obliga, por cierto precio, a conducir de un lugar a otro, por vía aérea, pasajeros o cosas ajenas y a entregar éstas a quienes vayan consignadas”- como afirma la recurrente, puesto que no existe entre las partes un acuerdo real de voluntades en el sentido que ZZZZ se obligue por dicha convención a transportar a los usuarios de la tarjeta de crédito, sino que sólo se compromete a incorporar a los tarjetahabientes que realizan el canje de puntos por kilómetros al Programa Pasajero Frecuente ofrecido por la aerolínea, a través del cual en forma posterior, y en el evento que se cumplan una serie de requisitos exigidos por ZZZZ, es posible obtener pasajes aéreos gratuitos para los asociados al sistema.

En este caso, el contrato de transporte aéreo es eventual y nacerá sólo una vez cumplidas las condiciones suspensivas que exige la compañía aérea para hacer efectivo el cobro de los pasajes aéreos por parte de los asociados al sistema BBB, siendo las partes de dicho contrato de transportes el pasajero frecuente y la aerolínea.

Confirman el criterio expuesto lo señalado en los incisos tercero y cuarto de la cláusula Sexta del contrato acompañado, los cuales respectivamente establecen que “...los kilómetros que YYYY adquiera por encargo de los usuarios de la tarjeta TTTT, serán acumulables e idénticos a los que el beneficiario de dichos kilómetros pueda tener como cliente del Programa Pasajero Frecuente BBB”; y que “ZZZZ se compromete en este acto a que los kilómetros adquiridos por YYYY por encargo de los usuarios de las tarjetas, serán abonados en la cuenta BBB del respectivo usuario...”.

De estos párrafos se desprende claramente que no existe un contrato de transporte de pasajeros entre YYYY y ZZZZ, como tampoco entre esta compañía y el usuario de la tarjeta TTTT, sino que sólo se da cuenta de la compra de kilómetros por parte de YYYY y de la posterior incorporación del tarjetahabiente y de los kilómetros adquiridos por aquélla y canjeados por éste al mencionado Programa de Pasajeros Frecuentes, ello a cambio de la remuneración establecida en el mismo instrumento.

5.- Por las razones señaladas en el párrafo precedente, esta Dirección Nacional estima que los ingresos percibidos por ZZZZ en virtud del contrato celebrado con YYYY S.A., no constituyen para la aerolínea una renta propia del ejercicio de la actividad del transporte de pasajeros que es desarrolla por ésta, sino que corresponden exclusivamente al precio pagado por la constitución de un derecho personal a favor de YYYY S.A. que se encuentra representado por los kilómetros BBB, por lo cual no resulta ser aplicable lo dispuesto en el artículo 13 N° 3 del D.L. N° 825.

6.- No obstante, las rentas percibidas por ZZZZ a consecuencia de la operación en comento corresponden al pago del precio por la constitución de un derecho personal a favor de YYYY S.A., de aquellos definidos en el artículo 578 del Código Civil, esto es, un bien de carácter incorporal, como lo prescribe el artículo 576 del citado cuerpo legal.

Así, por tratarse de la transferencia de un bien incorporal, la venta de kilómetros que ZZZZ realiza a YYYY no se encuentra afecta a IVA, ya que sólo constituyen hecho gravado con el Impuesto al Valor Agregado las transferencias de dominio que recaigan sobre bienes corporales o derechos reales constituidos sobre ellos, de acuerdo a lo dispuesto por el artículo 8° del D.L. N° 825, en relación con el artículo 2° N° 1 de la misma ley.

JAVIER ETCHEBERRY CELHAY
DIRECTOR

Oficio N° 4.441, de 13.11.2001
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Indirectos