1.- Por Ordinario indicado en el antecedente, se solicita un pronunciamiento en cuanto a la tributación que afectaría a la venta de la casa habitación de su propiedad construida en terrenos de propiedad de la Sociedad de Inversiones de la cual es socio.

Expresa el recurrente en su escrito, que una sociedad de inversiones de la cual es socio, es dueña de un terreno de 5.000 metros cuadrados desde 1995, el cual se adquirió por el aporte inicial que le hicieran sus socios al momento de constituirla. Posteriormente, en el año 1996, él, como persona natural encargó la construcción de una casa, la cual se construyó sobre el terreno señalado precedentemente. Esta casa fue facturada a su nombre y se financió con un crédito hipotecario a su nombre.

Agrega más adelante, que actualmente tiene la posibilidad de vender esa propiedad (sitio y casa), para lo cual le gustaría que se le confirme como correcta la forma en que materializaría esta operación:

a) La sociedad vendería el terreno tributando en primera categoría por el mayor valor que se produzca; y

b) El ocurrente vendería, como persona natural, la casa, operación que no sería constitutiva de impuesto sobre el mayor valor que se produzca de acuerdo al artículo 17 de la Ley de la Renta.

Por otro lado señala, que el Banco, institución que estaría financiando al comprador de la propiedad aludida mediante un crédito hipotecario, le ha informado oficialmente después de consultar a su fiscalía que pueden confeccionar una sola escritura para la compra del terreno y de la casa, considerando que son personas distintas las que venden cada bien, haciendo incapié en que habría que individualizar la factura que dio origen a la venta de la casa, en la escritura de compra y venta.

Finalmente expresa, que dicho bien ha sido usado por él y su familia desde su construcción, dándole un uso netamente habitacional, y que dicha casa no forma parte de la contabilidad de la sociedad propietaria del terreno, como tampoco no figura ésta en los títulos del terreno del Conservador de Bienes Raíces correspondiente.

Esa Dirección Regional, expresa que en atención a que le asisten dudas en cuanto a la tributación respecto del Impuesto a la Renta que afectaría a estas operaciones, dada la alternativa planteada por el recurrente, en cuanto a tratarlas como operaciones independientes, o bien considerarlas, a su juicio, como una sola operación que llevaría a cabo la sociedad, asumiendo que la intención de construir el inmueble en terrenos de la sociedad, independientemente de su financiamiento, fue hecho con el ánimo de venderlo o explotarlo dentro de su giro.

2.- Sobre el particular, en primer término cabe señalar que, atendido a que en la especie hay una relación contractual entre socio y sociedad, en que el socio reconoce el dominio ajeno del terreno, y por lo tanto éste es mero tenedor de él, no se ha verificado el modo de adquirir por accesión reglamentado en el Título V del Libro II del Código Civil y se aplican las reglas que correspondan según la naturaleza del acto o contrato que media entre el dueño del terreno y edificador.

Así, de acuerdo a los autores Alessandri y Claro Solar, si entre el dueño del terreno y quien edifica existe un contrato de arrendamiento, se aplican las reglas generales del arrendamiento y el dueño deberá indemnizar las mejoras según si el arrendatario estaba de buena o mala fe (arts. 1.936 y 1.937 del Código Civil ). Con todo, si bien el autor francés Planiol afirma que no es posible equiparar las construcciones al concepto de mejoras o expensas, con algún mínimo esfuerzo interpretativo es posible considerar las edificaciones en suelo ajeno como expensas útiles en cuanto aumentan el valor venal de la cosa. En efecto, es precisamente ese mayor valor que adquiere el suelo producto de la construcción el que se pretende indemnizar a fin de no caer en un enriquecimiento sin causa.

En la especie, debe estarse a las reglas establecidas para el tipo de sociedad que se haya constituido. Atendido a que la Ley sobre Sociedades Anónimas no establece normas expresas, procede aplicar las normas generales del artículo 2.081 N° 2 y siguientes del Código Civil. En especial lo dispuesto en el N° 2, en cuanto a que cada socio podrá “servirse para su uso personal de las cosas pertenecientes al haber social, con tal de que las emplee según su destino ordinario, y sin perjuicio de la sociedad y del justo uso de los otros socios” y lo dispuesto en el N° 4, en cuanto que ”ninguno de los socios podrá hacer innovaciones en los inmuebles que dependan de la sociedad sin el consentimiento de los otros”.

Por su parte, se puede afirmar que se verificó la figura del precario establecida en el inciso segundo del artículo 2.195 del Código Civil, esto es, “la tenencia de una cosa ajena, sin previo contrato y por ignorancia o mera tolerancia del dueño.”

3.- Sin embargo, si bien no consta a este Servicio si hubo o no consentimiento de la sociedad para que el socio realizara innovaciones al terreno edificando una casa habitación para uso personal, en nada afecta lo concluido precedentemente en cuanto que:

a) Entre socio y sociedad hay relación contractual;
b) El socio reconoce el dominio ajeno, y por lo tanto, es mero tenedor del terreno que edificó;
c) La innovación ejecutada sobre el inmueble, en tanto no existe antecedente en contrario, se debe reputar como consentida por la sociedad;
d) Este consentimiento, con todo, no es el que establece el artículo 669 del Código Civil, a propósito de la accesión, pues, como se dijo anteriormente, en la especie no ha operado accesión; y
e) El único e indiscutido dueño del inmueble es la sociedad, que además es dueña de la edificación.

4.- En relación a las facultades del Servicio, según regla de general aceptación, éste no puede hacer más de lo expresamente permitido por el legislador.

Por ello, en la especie, pronunciarse sobre los derechos de cada parte o recomendar la mejor forma de vender los terrenos, supone emitir un juicio de carácter jurisdiccional sobre el fondo del asunto, cuestión que excede el ámbito de su competencia.

Por lo tanto, sólo compete a este Servicio determinar, conforme a las normas tributarias, la situación del contribuyente a efecto de pagar los impuestos que procedan.

5.- En otro orden de cosas, de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 33 letra f) de la Ley de la Renta, por una parte, se deben agregar a la renta líquida de la sociedad, los gastos o desembolsos provenientes de los beneficios obtenidos por el uso o goce, de bienes a título gratuito avaluados en un valor inferior al costo que no sea necesario para producir la renta por el empresario o socio, y por otra, se aplicará la presunción de derecho establecida en el inciso primero del artículo 21 de la citada ley.

Así, ya en el año 1995 (fecha en que, por lo demás, el socio realizó la edificación), mediante la Circular 37 de dicho año, se señalaba que el objetivo de la norma citada en último término es corregir la elusión tributaria de los impuestos Global Complementario o Adicional mediante el expediente generalizado entre socios y empresarios, de utilizar bienes sociales o empresariales para fines personales, evitando de este modo efectuar el retiro de utilidades.

Este objetivo es absolutamente armónico con lo dispuesto en el N° 2 del artículo 2.081 del Código Civil que dispone que cada socio puede “servirse para uso personal” de las cosas pertenecientes al haber social, pero este uso, en tanto no se supone gratuito ni gracioso, a la luz de la ley tributaria, constituye renta. Más bien, un retiro presunto para efectos tributarios.

El Código Civil establece una facultad y la Ley de la Renta, en armonía, establece un impuesto por ejercer dicha facultad.

Por consiguiente, atendido a que el socio “usó“ bienes sociales en beneficio personal, debió computar el impuesto correspondiente en calidad de retiro presunto. Se entiende, por supuesto, que el retiro no significa ” transferencia de propiedad” sino simplemente “transferencia de uso“ de la propiedad inmueble.

La sociedad sigue siendo dueña del terreno y su edificación, el socio sigue siendo mero tenedor que “usa” bienes sociales para fines personales.

6.- Finalmente, respecto de quién celebra la compraventa y cual es el impuesto asociado, teniendo presente que el socio no se ha hecho dueño de lo edificado ni del terreno por ningún modo de adquirir el dominio, pues simplemente se ha limitado a introducir innovaciones o mejoras al inmueble social, el único y exclusivo dueño es la sociedad, siendo otra cosa las indemnizaciones, aplicando por analogía las reglas del arrendamiento ( artículos 1.936 y 1.937 del Código Civil )

En consecuencia, quien debe suscribir la escritura de compraventa es la sociedad con el tercero. Por lo anterior, ninguna discusión se plantea en cuanto al carácter mueble o inmueble de lo edificado. Lo edificado es evidentemente inmueble por adherencia, pertenece al dueño de lo principal, que es la sociedad, y ésta solo debe una indemnización al mero tenedor que construyó la edificación y si se trata de vender el terreno este debe ser vendido como un corpus, al tercero.

Siendo lo vendido un inmueble que pertenece a la sociedad y no constando otra cosa, debe reputarse como parte del activo fijo de la sociedad. De este modo por aplicación de lo dispuesto en la letra b) del número 8 del artículo 17 de la Ley de la Renta, debe concluirse que el mayor valor obtenido por la enajenación de bienes inmuebles que formen parte del activo de empresas que declaren la renta efectiva en la Primera Categoría, es ingreso constitutivo de renta.

JUAN TORO RIVERA
DIRECTOR
OFICIO N° 1187, DE 11.04.2002
DEPTO. IMPTOS. DIRECTOS
SUBDIRECCION NORMATIVA