1.- Se ha recibido en esta Dirección Nacional la presentación del Sr. XXXX, quien, en representación de la XXXXXXX, señala que el actual artículo 8° letra m) del D.L. N° 825, de 1974, prescribe que la venta de bienes corporales muebles queda gravada con IVA, cuando ésta se produce antes de que “haya terminado su vida útil normal, de conformidad a lo dispuesto en el N° 5 del artículo 31° de la Ley de la Renta o que hayan transcurrido cuatro años contados desde su primera adquisición, fabricación o construcción de dichos bienes”.

Agrega que las dudas que les asisten, en relación con la aplicación de dicha norma, son las siguientes:

* Vehículos motorizados usados, transferidos en virtud del ejercicio, por el comprador, de la opción de compra contenida en un contrato de arrendamiento con opción de compra de un vehículo.

a) ¿Cuándo se considera que ocurre el hecho de “la primera adquisición” para el cómputo de los cuatro años? ; ¿Cuándo la empresa de leasing adquiere el bien para entregarlo en arriendo a un tercero o cuando el tercero arrendatario ejerce la opción de compra?

b) Los bienes corporales muebles que están entregados en arriendo con opción de compra (leasing) se consideran parte del activo fijo o del activo realizable de la compañía de leasing.

c) ¿Cómo se considera el IVA soportado por el arrendatario en el pago de las rentas periódicas con respecto al crédito fiscal utilizado por el arrendador en el acto de adquisición de los bienes?.

* Compraventa de vehículos usados efectuadas por comerciantes de vehículos usados.

a) ¿Corresponde gravar con IVA las ventas de vehículos usados que efectúan los comerciantes cuyo giro es la compraventa de vehículos usados y que realizan antes de los cuatro años contados desde su primera adquisición, respecto de aquellos vehículos usados que compran gravados con IVA?

b) ¿Es procedente utilizar el crédito fiscal IVA, soportado en dichas compras de vehículos usados que efectúen las empresas automotrices?.

Agrega que las compras de vehículos usados gravadas con IVA los comerciantes las efectúan a contribuyentes que gravaron con IVA estos vehículos al momento de su venta por tratarse de bienes de su activo fijo por los cuales tuvieron derecho al crédito fiscal al momento de su adquisición (primera adquisición) y no han cumplido el plazo de cuatro años o el término de su vida útil normal al momento de su venta.

2.- El artículo 8° del D.L. N° 825, de 1974, grava con IVA las ventas y servicios y el artículo 2° N° 1, del mismo cuerpo legal, define venta como “Toda convención independiente de la designación que le den las partes, que sirva para transferir a título oneroso el dominio de bienes corporales muebles”.

Por su parte, el artículo 8° letra m) del D.L. N° 825 citado, considera como venta para efectos de la aplicación del impuesto “La venta de bienes corporales muebles que realicen las empresas antes de que haya terminado su vida útil normal, de conformidad a lo dispuesto en el N° 5 del artículo 31 de la Ley de la Renta o que hayan transcurrido cuatro años contados desde su primera adquisición y no formen parte del activo realizable efectuada por contribuyentes que, por estar sujetos a las normas de este Título, han tenido derecho a crédito fiscal por la adquisición, fabricación o construcción de dichos bienes. La venta de bienes corporales inmuebles o de establecimientos de comercio, sin perjuicio del impuesto que afecte a los bienes de su giro, sólo se considerará comprendida en esta letra cuando ella se efectúe antes de doce meses contados desde su adquisición, inicio de actividades o construcción según corresponda”.

3.- Con relación a la consulta planteada en la letra b) del N° 1 de su presentación, este Servicio ha señalado que, teniendo presente que los contratos de leasing sólo permiten el uso de los bienes y no transfieren el dominio de éstos de manos del arrendador, sino hasta el momento en que el arrendatario decide libremente ejercer la opción de compra, situación que no puede precisarse al momento de suscribir el contrato que esencialmente es de arrendamiento, se estima que dichos bienes corporales muebles deben ser clasificados como bienes del activo fijo de la empresa que los cede en arrendamiento.

Esta interpretación no se ve alterada por la circunstancia de que el artículo 33 bis de la Ley de la Renta, considere como beneficiaria del crédito tributario que establece dicho artículo a la empresa arrendataria, por cuanto ésta es una disposición referida exclusivamente al señalado beneficio.

Establecido lo anterior, y respecto de la consulta planteada en la letra a) del N° 1 de su consulta, la Circular N° 84, del 2001, emitida por este Servicio, señala expresamente que por primera adquisición se entiende aquella que es efectuada por el primer adquirente o importador de la especie, o por el fabricante de la misma, por lo que el plazo de cuatro años se cuenta desde la fecha en que la especie es registrada en la contabilidad si se trata del fabricante, o desde la fecha de la factura respectiva o desde la fecha en que se consumó legalmente la importación, según corresponda.

De lo expuesto aparece que, en la medida en que las especies son registradas como activo fijo en la contabilidad de la empresa de leasing, el cómputo de cuatro años, para efectos de lo dispuesto en la disposición bajo análisis, deberá efectuarse desde la fecha de la factura respectiva o desde la fecha en que se consumó legalmente la importación, según corresponda.

Con relación a la consulta planteada en la letra c) del N° 1 del documento del antecedente, cabe hacer presente que allí se describen dos situaciones que configuran hechos gravados distintos e independientes entre sí. En efecto, por una parte la empresa de leasing (arrendadora) adquiere un bien que formará parte –como ya se ha indicado- de su activo fijo, adquisición por la cual tiene derecho a la utilización del crédito fiscal que le fue recargado en el respectivo documento de compra. Precisamente, la utilización de tal crédito y la incorporación del bien en su activo fijo serán los elementos determinantes para configurar el hecho gravado especial contenido en el artículo 8° letra m) del D.L N° 825, de 1974, en el evento de que el arrendatario de tales bienes ejerza la opción de compra antes de transcurridos cuatro años contados desde la fecha en que se materialice su adquisición por la empresa de leasing, según lo señalado en el párrafo precedente.

Por otra parte, configurándose en la especie el hecho gravado especial contenido en el artículo 8° letra g) del citado D.L. N° 825, esto es, el arrendamiento de bienes muebles, las rentas periódicas canceladas por el arrendatario están afectas al Impuesto al Valor Agregado, constituyendo dicho impuesto un crédito fiscal imputable a los débitos fiscales del periodo generados por el mismo contribuyente, el cual no guarda relación alguna con el crédito fiscal utilizado por el arrendador en el acto de adquisición de los bienes.

4.- En cuanto a la consulta signada con el N° 2 y que dice relación con las compraventas de vehículos usados efectuadas por comerciantes de vehículos usados, conviene recordar que según lo previsto en al artículo 12°, letra A N° 1 del D.L. N° 825, de 1974, se encuentran exentas de IVA las ventas que recaigan sobre vehículos motorizados usados, constituyendo una excepción a esta norma la disposición del artículo 8° letra m) del mismo cuerpo legal, en cuanto grava la venta de bienes corporales muebles que realicen las empresas antes de los plazos señalados en dicha disposición, que no formen parte del activo realizable y efectuada por contribuyentes que, por estar sujetos a las normas del Título I del D.L. N° 825, de 1974, han tenido derecho a crédito fiscal por la adquisición, fabricación o construcción de dichos bienes.

Por su parte, el artículo 23° N° 2° del citado D.L. N° 825, señala expresamente que no procede el derecho al crédito fiscal por la importación o adquisición de bienes o la utilización de servicios que se afecten a hechos no gravados por esta ley o a operaciones exentas o que no guarden relación directa con la actividad del vendedor.

Del texto de las disposiciones señaladas aparece claramente que las ventas de vehículos usados están exentas de IVA, situación que no se altera en el caso planteado, aun cuando el comerciante en vehículos usados haya adquirido el bien gravado con IVA por haberse configurado en tal adquisición el hecho gravado especial contenido en el tantas veces citado artículo 8° letra m), respecto del vendedor del mismo.

Por otra parte, en este caso, los vehículos adquiridos por el comerciante pasarán a formar parte de su activo realizable y siendo su venta posterior una operación exenta de IVA, el impuesto soportado en su compra no dará derecho a crédito fiscal.

JUAN TORO RIVERA
DIRECTOR

Oficio N° 2698 de 23-07-2002.
Subdirección Normativa
Depto. Imptos. Indirectos