1.- Se ha recibido en esta Dirección Nacional Oficio indicado en el antecedente, mediante el cual solicita un pronunciamiento acerca del tratamiento tributario aplicable a la venta de derechos de uso y goce sobre bienes inmuebles amoblados, bajo la modalidad de tiempo compartido.

Señala que actualmente se encuentran sometidos a proceso de auditorias tributarias contribuyentes que ejercen este tipo de actividades, las que reciben diversas denominaciones tales como:

a) Venta de derechos de uso de unidades hoteleras: Consistente en la venta de derechos de uso de alojamiento en ciertas unidades de complejos turísticos que cumplan un determinado patrón de calidad, pudiendo actuar el propio dueño del conjunto o mediante un intermediario.

b) Venta de uso y goce de D.F.L. N° 2, departamentos de tiempo compartido: Consiste en la venta de derechos de uso y goce de inmuebles, que facultan al uso de departamentos amoblados, derechos que pueden ser vendidos por el propio dueño del conjunto de departamentos, o bien a través de una tercera persona.

c) Venta de derechos de uso y goce, independiente de la designación que le den las partes y que conduzcan al mismo fin, es decir, el derecho al uso de bienes inmuebles amoblados.

d) Venta de derechos de uso y goce de bienes inmuebles efectuada por terceros intermediarios quienes celebran convenios con distintos complejos turísticos de colocación de pasajeros.

Manifiesta que, por regla general, el comprador adquiere un talonario de cupones vacacionales que le darán derecho al uso y goce del respectivo inmueble por un tiempo máximo de 25 o 30 años, y cuyo valor se encuentra expresado en Unidades de Fomento, el que es pagado al contado o bien enterando un pie del 25% y el saldo en 48 cuotas iguales que incluyen un interés anual.

Además del precio del contrato existen otros cobros llamados “cuota de membresía”, que consiste en una cuota anual de mantención como socio afiliado al sistema, y “cuota de servicio”, que se cobra por el uso de los servicios de alojamiento hotelero cuyo valor no se determina en el contrato sino que es cobrado directamente por el hotel correspondiente.

Por lo expuesto, y no habiendo instrucciones anteriores sobre la materia, solicita se emita un pronunciamiento acerca del tratamiento tributario que se debe dar a las ventas de derechos de uso y goce de inmuebles amoblados bajo la modalidad de tiempo compartido.

2.- El articulo 8° letra g) del D.L. N° 825, de 1974, dispone que “El impuesto de este Título afecta a las ventas y servicios. Para estos efectos serán consideradas también como ventas y servicios, según corresponda:

g) El arrendamiento, subarrendamiento, usufructo o cualquiera otra forma de cesión del uso o goce temporal de bienes corporales muebles, inmuebles amoblados, inmuebles con instalaciones o maquinarias que permitan el ejercicio de alguna actividad comercial o industrial y de todo tipo de establecimientos de comercio”.

3.- Sobre el particular, de los contratos acompañados se pueden distinguir claramente tres formas de operar con respecto al uso de inmuebles amoblados bajo la modalidad de tiempo compartido.

En el primer caso, la empresa cede al cliente el derecho a usar durante una, dos o más semanas del año previamente determinadas, habitaciones en ciertos complejos turísticos u hoteles con los cuales ha celebrado el convenio respectivo. Por la cesión de este derecho el cliente se compromete a pagar una suma de dinero, ya sea al contado, o en cuotas.

En virtud de este contrato, tanto el cliente como las personas beneficiadas por él, tienen el derecho de alojarse, durante las semanas preestablecidas, en alguna habitación del hotel o complejo turístico que se encuentre destinada para tales efectos, sin pagar ninguna suma de dinero adicional por concepto de alojamiento. Sin embargo, sí deberá cancelar directamente al hotel o complejo turístico los servicios de hotelería que le sean prestados durante su estadía, los cuales se encontrarán gravados con IVA de conformidad con las reglas generales que rigen para las prestaciones de servicios.

De lo anterior se desprende que el objetivo de este contrato solamente es ceder, durante un lapso de tiempo determinado, el uso de una habitación en un hotel o complejo turístico afiliado al sistema, con exclusión de los servicios de hotelería, los cuales deben ser cancelados en forma particular al hotel o complejo turístico que los presta.

Por consiguiente, puesto que esta cesión temporal del uso recae sobre un bien corporal inmueble que debe ser considerado como amoblado, ya que las habitaciones ofrecidas cuentan con instalaciones suficientes para hacer un uso adecuado de ellas, e independientemente que no sean de propiedad del cedente ya que éste se encuentra autorizado para efectuar la cesión en virtud de los convenios celebrados con los propietarios de los inmuebles, el contrato cumple con todos los requisitos establecidos por el artículo 8° letra g) del D.L. N° 825, para configurar un hecho gravado con el Impuesto al Valor Agregado.

Por otra parte, la llamada “cuota de membresía” que el cliente debe cancelar anualmente, debe entenderse como parte integrante del precio del contrato, ya que su finalidad no es otra que posibilitar el acceso del cliente al ejercicio de su derecho de alojarse durante el tiempo estipulado en los hoteles o complejos turísticos seleccionados, y mantener vigente el contrato, de manera que si no paga dicha cuota durante tres años se extinguirán todos los derechos que emanan del mismo. De igual modo, forman parte del precio del respectivo contrato los intereses generados por la operación cuando ésta sea a plazo, en virtud de lo dispuesto por el artículo 15 N° 1 del D.L. N° 825, de 1974.

En consecuencia, siendo la “cuota de membresía” parte integrante del precio pagado por la cesión temporal del uso de un bien corporal inmueble amoblado, como lo es la habitación de un hotel o complejo turístico, al igual que el resto del precio del contrato en análisis, incluido sus intereses, se encontrará gravada con IVA en virtud de lo establecido en el artículo 8° letra g) del D.L. N° 825.

Ahora bien, por configurarse en el caso descrito un hecho gravado que debe ser asimilado a un servicio, y no existiendo norma especial que determine el momento en que se devenga el impuesto, de conformidad con el artículo 9° letra a) del D.L. N° 825, de 1974, el devengamiento se producirá en la fecha de emisión de la factura o boleta, según corresponda, circunstancia que debe suceder de acuerdo con el artículo 55 inciso primero del mencionado cuerpo legal, durante el mismo período tributario en que se perciba la remuneración o bien sea puesta de cualquier forma a disposición del prestador del servicio.

4.- En el segundo caso, la empresa oferente de programas vacacionales es propietaria de un edificio de departamentos, respecto del cual cede a sus clientes el derecho de uso exclusivo, también durante una o más semanas determinadas del año, de un departamento, en el cual el cesionario puede alojarse conjuntamente con las personas que él determine durante el tiempo estipulado. Como contraprestación de esta cesión, el cesionario paga un precio, expresado en Unidades de Fomento, el cual puede ser cancelado al contado o en cuotas.

Puesto que el objeto del contrato es la cesión temporal del uso de un bien corporal inmueble que debe considerarse como amoblado, en cuanto se encuentra alhajado con todo lo indispensable para ser habitado, se configura a su respecto el hecho gravado establecido en el artículo 8° letra g) del D.L. N° 825, por lo que la remuneración pactada se encontrará gravada con IVA. Asimismo, por formar parte del precio, los intereses pactados cuando la operación sea a plazo, se encontrarán gravados con el mencionado tributo, conforme lo establece el artículo 15 N° 1 del D.L. N° 825, de 1974.

Al igual que en la situación anterior, en este caso el Impuesto al Valor Agregado se devengará al momento de la emisión de la correspondiente boleta o factura, las cuales deberán ser emitidas al momento en que la remuneración sea percibida o bien puesta de cualquier forma a disposición del prestador del servicio.

5.- Por último, con respecto a la situación que se verifica cuando el cesionario de un derecho de uso que recae sobre un inmueble amoblado puede depositar este derecho en alguna cadena internacional de intercambio para canjearlo por otro de similares características y que permita el uso de un inmueble, tanto dentro como fuera del país, cabe señalar que dicha convención, por recaer sobre bienes incorporales inmuebles, como son los derechos personales emanados del contrato de uso de una habitación o departamento, no se encuentra afecto a IVA.

Sin embargo, la cuota anual de membresía y cualesquiera otros pagos, tales como las denominadas “cuota de servicio” y “cuota de intercambio”, que establecen los contratos acompañados, por el servicio de intercambio que la cadena internacional presta en Chile, en opinión de esta Dirección Nacional, importa la remuneración de un servicio de corretaje, en virtud del cual la empresa ejerce la intermediación entre los distintos oferentes de semanas de vacaciones, procesando las ofertas y solicitudes que recibe y efectuando las correspondientes gestiones para hacer efectivo el intercambio de los respectivos derechos.

Por lo anterior, y en consideración a que el corretaje es un servicio que proviene del ejercicio de una actividad comprendida en el N° 4 del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, la remuneración por este servicio, que en el caso particular es denominada “membresía”, se encuentra gravada con IVA, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 8° del D.L. N° 825, en relación con el artículo 2° N° 2 del citado cuerpo legal.

JUAN TORO RIVERA
DIRECTOR

Oficio N° 3398 de 16-09-2002
Subdirección Normativa
Depto. Impuestos Indirectos