1.- Por presentación indicada en el antecedente, solicita que este Servicio analice la materia que expone y se emita un dictamen interpretativo sobre la misma en la forma indicada en el primer petitorio y disponer la resolución que se indica en el segundo petitorio:

“I.-Antecedentes de hecho y de derecho:

1.- XXXXXX S.A. es una empresa sanitaria que desarrolla el giro de la captación, purificación y distribución de agua potable; y recolección y disposición de aguas servidas.

XXXXXX S.A., antes se denominaba “YYYYYY S.A.” y era en su totalidad de propiedad estatal. En efecto, YYYYYY S.A. fue inicialmente constituida por el Fisco y por la Corporación de Fomento (CORFO), en virtud de la autorización conferida al Estado para desarrollar actividades empresariales en materia de agua potable y alcantarillado por los artículos 1° y 2° de la Ley N° 18.777.

Por su parte, YYYYYY S.A., de conformidad con lo dispuesto en el artículo 3° de la ley en comento se constituyó en la continuadora legal de la YYYYYY.

2.- En el año 1999, mediante una licitación pública se incorporaron capitales privados a YYYYYY S.A., españoles y franceses, pasando dicha sociedad a denominarse el año 2001 XXXXXX S.A.. Las empresas que entraron en la propiedad de dicha sociedad fueron invitadas por el Estado a participar en la referida licitación.

3.- En atención a que originalmente la actividad sanitaria en el país estaba organizada bajo la forma de un servicio público, la Administración Tributaria nunca dictó normas que establecieran la vida útil de los bienes físicos de capital del sector sanitario.

En efecto, la antigua Circular 132, de 1975, que establecía las vidas útiles de ciertos activos, bajo el criterio de distinguir entre las diversas actividades económicas o sectores productivos, no se refería al sector sanitario.

La referida Circular, bajo el Título “Actividades de la Primera Categoría”, en su literal A) aludía a la “Industria Manufacturera, Comercio en General y Periodismo”, en el B) se refería a la “Industria de la Construcción; en el C) a la “Industria Extractiva (minería)”, en el D) a las “Empresas navieras y de lanchaje y muellaje nacionales; de construcción, carena y reparación de naves”; y en el E) a “Nave, embarcaciones y material a flote de empresas no acogidas a la Ley N° 12.041”.

Como podrá fácilmente apreciarse, el giro de XXXXXX S.A. no califica en ninguna de las actividades o bienes mencionados en los literales B), C), D) y E) de la Circular N° 132, de 1975.

Ahora bien, si se encasillara a XXXXXX S.A. como una empresa que se dedica al “comercio en general”, vulnerándose la norma del artículo 3° del Código de Comercio, debe tenerse presente que ninguno de los bienes físicos de su activo inmovilizado y que dan la fisonomía a su giro se encuentran incluidos dentro de los bienes que para las empresas que se dedican al “comercio en general” contempla la Circular N° 132, de 1975. Si se analiza en detalle el listado de esa Circular en la parte referida a la “Industria Manufacturera, Comercio en General y Periodismo”, se puede claramente observar que en éste no figuran los activos esenciales del giro de XXXXXX S.A., a saber: drenajes, bocatomas, plantas de filtro, floculadores, desarenadores, canaletas, acueductos, desagües, vertederos, tuberías, válvulas, colectores, grifos, sumideros, emisarios, pozos, etc.
Tampoco existen normas particulares sobre vida útil de bienes y su depreciación relativas al sector sanitario, como si acontece con otros sectores económicos, por ejemplo, con la actividad agrícola respecto de la cual se dictaron las Circulares 28, de 1982, 22, de 1991 y 63, de 1990.

La última norma general sobre depreciación contenida en la Resolución N° 43, de 2002, que establece y actualiza los nuevos plazos de vida útil de ciertos bienes, recogida a su vez por la Circular N° 6, de 2003, tampoco ha contemplado los activos propios del sector sanitario.

4.- De otro lado, debe tenerse presente que antes de la dictación de la Resolución N° 43, de 2002, el Servicio de Impuestos Internos (SII) nunca consideró en su normativa general (Circular N° 132, de 1975) un “criterio de asimilación” al que pudiera recurrir el contribuyente en caso que todo o parte de sus activos no tuvieran reglada por ese Servicio su vida útil. Por criterio de asimilación debe entenderse la facultad del contribuyente de aplicar la vida útil establecida por la normativa tributaria para el bien que más se asemeje al activo omitido en la norma.

En efecto, sólo con la Resolución N° 43, de 2002, el SII estableció un procedimiento general al que puede recurrir un contribuyente en caso que alguno de los bienes de su activo no se contemple en las tablas generales de vida útil y depreciación. Así, la citada Circular, en su resolutivo 3° dispone: “Respecto de aquellos bienes físicos del activo inmovilizado que no se comprendan en forma genérica o expresamente en la tabla establecida en el resolutivo N° 1 precedente, el propio contribuyente, en principio, deberá fijarle la vida útil a dichos bienes, asimilándolos a aquellos que tengan las mismas características o sean similares a los contenidos en la mencionada tabla. En el caso que los citados bienes por sus características especiales no se puedan asimilar a algunos de los detallados en la referida tabla por tratarse de bienes totalmente distintos o diferentes, el contribuyente deberá solicitar a la Dirección Nacional del Servicio de Impuestos Internos, que se le fije la vida útil o duración probable a los citados bienes, proporcionando los antecedentes que ésta le solicite, como ser, entre otros, catálogos del fabricante original del bien, debidamente traducido al idioma español, cuando proceda, en donde se indiquen las especificaciones técnicas del bien, informes técnicos emitidos por terceras personas o instituciones especializadas sobre la materia o cualquier otro antecedente que se estime necesario; documentos en los cuales, además, de señalar las características de los mencionados bienes, se indique una propuesta de su probable duración, conforme a sus especificaciones técnicas y funciones en las que se van a utilizar”.

Como puede apreciarse, la Resolución señalada, en su parte transcrita, vino a establecer dos criterios para los casos en que ciertos activos no se encuentren incluidos en las tablas de vida útil fijadas por el SII, señalando que el contribuyente debe recurrir a la asimilación y si ello no resulta posible, debe solicitarse a este Servicio la fijación de la vida útil del activo.

Sin perjuicio de lo anterior, en lo que se refiere a los bienes del activo físico fijo del sector sanitario, la Resolución 43, de 2002, no resuelve el problema, por cuanto: i) muchos de los bienes del sector no están reconocidos en la lista de vida útil establecida en esa resolución, y ii) otros que sí se mencionan para ciertas actividades no son técnicamente asimilables, por ejemplo los “estanques” aparecen con una vida útil de 10 años, en circunstancias que los “estanques” propios del sector sanitario, por sus características tiene una vida útil mucho mayor.

5.- Antes de la referida resolución, los criterios de la Administración Tributaria sobre el punto eran aquellos contenidos en los Oficios N°s. 4476, de 1994, 756, de 1995 y 3981, de 1999.

En tales Oficios se establecía la posibilidad de que ante la omisión de ciertos activos en las tablas de vida útil del SII, podía el contribuyente hacer su propia estimación en base a criterios técnicos.

Sobre el punto en análisis, el Oficio N° 3981, de 1999, textualmente señala: “Ahora bien, de acuerdo a pronunciamientos anteriores emitidos sobre esta misma materia, la fijación de la vida útil a los referidos bienes puede ser asignada por el propio contribuyente, teniendo en consideración los parámetros anteriormente indicados, y también la vida útil que este organismo con anterioridad haya fijado a bienes de similar naturaleza y características, por ejemplo, mediante Circulares N°s. 132, de 1975 y 21, de 1991, especialmente acreditándose la duración o estado de conservación de los citados bienes con un informe técnico emitido por terceras personas, antecedente que deberá estar a disposición de las Unidades del Servicio para su verificación dentro de las facultades fiscalizadoras que éstas puedan ejercer. En el evento de que tales contribuyentes no estén en condiciones de fijar la vida útil a los mencionados bienes, necesariamente deberán solicitar un pronunciamiento a este Servicio, adjuntando los antecedentes técnicos que especifiquen las características del bien (informes técnicos de terceras personas que indiquen la duración probable de los bienes usados, catálogos del fabricante original traducidos al idioma español cuando corresponda y cualquier otro documento que se estime necesario) para que este Servicio pueda proceder a fijar la duración probable a los citados bienes usados.”

Como puede apreciarse, el criterio e instrucción oficial del SII, vigente antes de la Resolución 43, de 2002, era que en caso de que ciertos bienes no se encontraren incluidos en las tablas de vida útil fijadas por el SII, correspondía al propio contribuyente el establecerla en base a criterios técnicos y sólo en caso que no estuvieran en condiciones de fijarla debían recurrir al SII para que este procediera a su establecimiento.

6.- Su representada, de buena fe se acogió a lo instruido en reiterados Oficios sobre la materia, depreciando sus activos conforme a criterios técnicos emitidos por un tercero, siendo este tercero el propio Estado de Chile. Dicen de buena fe, porque la empresa ha continuado aplicando la vida útil que para sus activos depreciables diseñó y aplicó el propio Estado cuando era dueño de la totalidad de las acciones de XXXXXX S.A., a través de la CORFO y el Fisco.

En efecto, el Informe técnico utilizado por su representada corresponde a la tabla de vida útil aprobada para el Subsector de Obras Sanitarias, aplicable específicamente a YYYYYY. Dicha tabla consta como anexo en el “Manual de Operación del Activo Fijo Físico” preparado en 1980 por la firma YYYY (el “Manual YYYY”), que en copia se acompaña.

Dicho informe fue encargado por el propio Estado de Chile y adjudicado mediante decreto supremo de obras públicas N° 1490, de 1979, a la firma antes mencionada.

La intervención estatal sobre la materia tiene su explicación en que a esa época la actividad sanitaria tenía el carácter de servicio público y era de propiedad estatal.

7.- Cabe precisar que XXXXXX S.A., una vez incorporado capitales privados, ha mantenido y seguido utilizando el régimen de depreciación que el Estado de Chile diseñó y aplicó para YYYYYY, antecesora legal de su representada.

8.- Por último, debe considerarse que el artículo 31 N° 5 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, cuando dispone que las normas generales sobre vida útil de los bienes físicos del activo inmovilizado debe dictarlas el Director del SII, está entregando a la potestad reglamentaria administrativa la complementación de esa norma legal para efectos de su aplicación, de suerte tal que la omisión de normas sobre vida útil por parte de este Servicio no puede repercutir en contra del contribuyente administrado, debiendo entenderse que en caso de ciertos bienes no tengan fijada mediante una norma específica su vida útil, rige el criterio contenido en los oficios antes mencionados, esto es, corresponderá al contribuyente fijarla en base a criterios técnicos.

Sostener lo contrario, conllevaría a dos consecuencias jurídicas erradas:

Que no existiendo norma administrativa que determine la vida útil de ciertos bienes, éstos no podrán depreciarse, o

Que la omisión de la autoridad administrativa, que debe reglamentar la ley para su aplicación, se torna en contra del administrado.

Obviamente, ninguna de las conclusiones anteriores se ajusta a derecho, pues lo procedente en la materia es que el contribuyente, en ausencia de norma administrativa, fije en base a criterios técnicos, las normas de vida útil de sus bienes para efectos de depreciarlos. Esto último, es precisamente lo que ha hecho su representada, en tanto ha aplicado un informe técnico oficial del Estado y que ha sido aplicado al sector sanitario desde cuando éste estaba organizado como servicio público.

II.- Peticiones:

En consideración a lo expuesto solicita al señor Director Nacional:

1.- Que se confirme que su representada ha obrado conforme a la doctrina del SII, al aplicar para efectos de la depreciación de sus activos el “Manual de Operación del Activo Fijo para el Subsector Sanitario”, esto es, que en ausencia de instrucciones del Servicio sobre la vida útil aplicable a los activos fijos físicos de su giro, ha debido recurrir a criterios técnicos objetivos emanados de un tercero.

2.- Que sin perjuicio de lo anterior y para efectos de certeza jurídica en el futuro, solicita que dicho Manual sea reconocido en forma expresa por la normativa tributaria como regla para establecer la vida útil de los bienes físicos del activo físico inmovilizado del sector sanitario, mediante su reconocimiento a través de la pertinente resolución.

III.- Documentos que se acompañan:

1.- Copia de “Manual de Operación del Activo Fijo Físico”, de Enero de 1980, elaborado por la firma YYYY, el cual contiene en su anexo una Tabla de Vida Útil Técnica de los bienes del activo fijo.

2.- Copia de Decreto N° 1490, de 1979, del Ministerio de Obras Públicas, aprobando la contratación de YYYY para la elaboración de un informe con la determinación del valor económico de los bienes del activo físico de YYYYYY.”

2. Sobre el particular, cabe expresar que efectivamente este Servicio a través de los dictámenes que se señalan en la presentación, ha reiterado las instrucciones de tipo general, contenidas en el Manual Párrafo 6(12)45.01 y Suplemento 6(12)73, de fecha 16.12.65, en cuanto a que cuando se trate de bienes usados del activo inmovilizado, para los efectos de su depreciación, deberá fijárseles una vida útil, la cual deberá ser estimada en forma prudencial, considerando el estado de conservación o duración en que se encuentran los bienes a la fecha de su adquisición o internación.

De igual forma se ha expresado, que de acuerdo a pronunciamientos anteriores emitidos sobre esta misma materia, la fijación de la vida útil a los referidos bienes puede ser asignada por el propio contribuyente, teniendo en consideración los parámetros anteriormente indicados, y también la vida útil que este organismo con anterioridad haya fijado a bienes de similar naturaleza y características, por ejemplo mediante las Circulares Nºs. 132, de 1975 y 21, de 1991, especialmente acreditándose la duración o estado de conservación de los citados bienes con un informe técnico emitido por terceras personas, antecedente que deberá estar a disposición de las Unidades del Servicio para su verificación dentro de las facultades fiscalizadoras que éstas puedan ejercer.

En el evento de que tales contribuyentes no estén en condiciones de fijar la vida útil a los mencionados bienes, necesariamente deberán solicitar un pronunciamiento a este Servicio, adjuntando los antecedentes técnicos que especifiquen las características del bien (informes técnicos de terceras personas que indiquen la duración probable de los bienes usados, catálogos del fabricante original traducidos al idioma español, cuando corresponda y cualquier otro documento que se estime necesario), para que este organismo pueda proceder a fijar la duración probable a los citados bienes usados.

3. Respecto del “Manual de Operación del Activo Fijo Físico para el Subsector Sanitario”, que se adjunta a la presentación, el cual fue elaborado por la firma YYYYYY, en virtud del Decreto N° 1490 de 10.09.79, a través del cual el Normativa de Chile contrató su asesoría para la determinación del valor económico de los BAFF de YYYYYY al 31 de Diciembre de 1977, cabe expresar que en dicho Manual se establece no sólo la estimación de los años de vida útil de los bienes de la referida empresa, sino que además los procedimientos para la valorización económica de los bienes de la misma.

4. Ahora bien, respecto de lo solicitado en cuanto a que este Servicio confirme que su representada ha obrado conforme a la doctrina de este organismo, al aplicar para efectos de la depreciación de sus activos el “Manual de Operación del Activo Fijo Físico para el Subsector Sanitario” ya señalado, esto es, que en ausencia de instrucciones del Servicio sobre la vida útil aplicable a los activos fijos físicos de su giro, ha debido recurrir a criterios técnicos objetivos emanados de un tercero, cabe expresar que, atendido el hecho que el referido Manual, en el cual se determinan los años de vida útil de los bienes que conforman el activo fijo de la recurrente, fue confeccionado por encargo del Normativa y aplicado por éste cuando era el único dueño de la empresa en referencia y siempre que existan los antecedentes necesarios para su verificación en el caso de que este Servicio así lo requiera, no existiría inconveniente para que sean considerados como tales por la empresa para los fines de la depreciación de los bienes físicos de su activo inmovilizado, conforme a las normas del artículo 31 N° 5 de la Ley de la Renta, toda vez que la determinación de la referida vida útil se enmarca dentro del procedimiento que este organismo ha establecido mediante dictámenes emitidos sobre la materia y de conocimiento del recurrente. Por lo tanto, para los efectos antes indicados, los Años de Vida Util Normal de los bienes físicos del activo inmovilizado, será la que se indica en el Anexo N° 1 que se adjunta al presente Oficio, y que es la misma que se contiene en el “Manual de Operación del Activo Fijo Físico para el Subsector Sanitario” que adjunta la empresa recurrente a su presentación.

5. En cuanto a que el citado Manual sea reconocido en forma expresa por la Normativa tributaria como regla general para establecer la vida útil de los bienes físicos del activo inmovilizado del Sector Sanitario, este Servicio se permite informar que en el evento de que se cumpla con la condición precedente, el citado documento se considerará como antecedente básico para establecer la vida útil para aquellos bienes que esencialmente correspondan a la actividad del referido sector.

6. Finalmente, es necesario hacer presente, que conforme a lo dispuesto por el artículo 1° transitorio de la Ley N° 19.840, publicada en el Diario Oficial de 23 de noviembre del año 2002 y en la Res. Ex. N° 43, de 26.12.2002, de este Servicio, los contribuyentes en general, respecto de los bienes físicos del activo inmovilizado que adquieran nuevos, construyan o internen al país (nuevos o usados), a partir de la fecha de publicación de la ley precitada, como también respecto de estos mismos bienes cuando se adquieran usados posteriormente, deben sujetarse a las normas contenidas en el referido instructivo para la fijación de los años de vida útil de los bienes del activo inmovilizado.

JUAN TORO RIVERA
DIRECTOR

Oficio N° 1.902, de 23.04.2004
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos