1.- Por presentación indicada en el antecedente, señala que la Ley N° 19.768, también llamada de A.P.V., publicada el 7 de Noviembre de 2001, entre otras materias, estableció distintas normas respecto de la tributación aplicable a los retiros por ELD de los afiliados que se acogen a pensión.

Agrega, que se sustituyó el impuesto único que se establecía en el texto del artículo 71 del D.L. N° 3.500 vigente a esa fecha, y se agregó a la Ley de la Renta un nuevo artículo, el 42 ter, que somete a dichos retiros al pago del Impuesto Global Complementario, con ciertas y determinadas exenciones.

Señala por otro lado, que el artículo 6° transitorio de la mencionada Ley N° 19.768, otorga a los afiliados que no hicieron retiros por ELD antes del 7 de noviembre de 2001, la posibilidad de optar por mantener la tributación del artículo 71 citado, respecto de las cotizaciones voluntarias efectuadas con anterioridad a dicha fecha. En tal caso, los retiros de ELD provenientes de las cotizaciones voluntarias y los depósitos convenidos realizados después de dicha fecha están afectos al Global Complementario sin derecho a las exenciones del artículo 42 ter y, por otra parte, no pueden retirar como ELD, recursos originados en depósitos convenidos, realizados con anterioridad a la publicación de la Ley de A.P.V., todo lo cual está tratado en la Circular 23, del año 2002, de este Servicio.

Por otra parte expresa, que la Ley N° 19.768 no contiene disposiciones respecto de los afiliados que hicieron retiros antes de su publicación, por cuanto la tributación de dichos excedentes se determinó al momento de efectuar el primer giro, rigiéndose por el artículo 71 del D.L. N° 3.500, de 1980, entonces vigente. En consecuencia, a estos afiliados no les es aplicable el artículo 6° transitorio de la Ley N° 19.768, ni el artículo 42 ter de la Ley de la Renta, citados anteriormente.

Expresa a continuación, que concordante con lo antes indicado, el Oficio Ord. N° 905, de 13.03.2003, de este Servicio, refiriéndose a una consulta sobre la tributación de los excedentes de libre disposición efectuados con cargo a cotizaciones obligatorias de pensionados que hicieron retiros antes del 7 de noviembre de 2001, háyanse enterado éstas antes o después de dicha fecha, señala que “se encuentran afectos al impuesto único establecido en el anterior texto del artículo 71 del Decreto Ley N° 3.500, de 1980...”

Señala por otra parte, que de la misma forma que la Resolución N° 35, de 13.12.2002, de este Servicio, establece la forma como las AFP deben cumplir con la obligación de informar al Servicio de Impuestos Internos y de certificar a sus afiliados sobre la situación tributaria de los excedentes de libre disposición -a que se refiere el artículo 42 ter de la Ley de la Renta- no menciona a los contribuyentes que hicieron algún retiro por excedente antes de la publicación de la Ley del A.P.V.. Consecuentemente, el proceso de operación renta de los años 2003 y 2004, no considera los retiros por excedente de libre disposición de estos afiliados, toda vez que están afectados por un impuesto único que debe ser retenido por la AFP correspondiente, conforme a los razonamientos y citas a que se ha hecho mención.

Agrega, que no obstante el Oficio Ord. N° 905 citado, omite referirse a la situación tributaria de: a) las cotizaciones voluntarias enteradas después del 7.11.2001; y b) los depósitos convenidos, en ambos casos, que se retiran actualmente como excedente por los afiliados que hicieron retiros de ELD antes de esa fecha. Tampoco trata esta situación la citada Circular N° 23, de este Servicio.

Manifiesta más adelante, que de un análisis lógico, el tratamiento tributario de los recursos que integran el excedente de libre disposición originados en cotizaciones voluntarias, cualquiera sea la fecha en que éstas se hayan enterado, respecto de los pensionados indicados en la referencia debe ser análoga a la de los originados en las cotizaciones obligatorias analizada en el Oficio Ord. N° 905, según el aforismo “donde existe la misma razón, debe existir la misma disposición”. Además no existe ninguna norma legal para inferir una conclusión diferente.

En relación con lo anteriormente expuesto, y considerando que el Oficio Ord. N° 905 citado sólo se refiere explícitamente a la tributación de las cotizaciones obligatorias que forman parte del excedente de libre disposición de afiliados que hicieron retiros de excedente antes de la publicación de la Ley N° 19.768, pero no a la de las cotizaciones voluntarias, es que solicita confirmar su opinión en el sentido de que los retiros de excedente de libre disposición originados en cotizaciones voluntarias de tales afiliados, cualquiera fuere la fecha en que se hayan enterado, deben tributar, al igual que las cotizaciones obligatorias, conforme a lo que establecía el antiguo artículo 71 del D.L. N° 3.500. En el caso de no compartir este criterio, solicita una interpretación del Servicio acerca de la tributación que afecta a los mencionados retiros.

Por otra parte, solicita se le informe respecto de la situación tributaria aplicable a los recursos originados en depósitos convenidos efectuado por posterioridad a la publicación de la Ley N° 19.768, y que actualmente son retirados como excedentes de libre disposición por los afiliados mencionados precedentemente, vale decir, que hicieron retiros de ELD antes del 7 de noviembre del año 2001.

2.- Sobre el particular, cabe señalar en primer lugar que el artículo 42 ter de la Ley de la Renta, dispone lo siguiente:

"Artículo 42° ter.- El monto de los excedentes de libre disposición, calculado de acuerdo a lo establecido en el decreto ley N° 3.500, de 1980, determinado al momento en que los afiliados opten por pensionarse, podrá ser retirado libre de impuesto hasta por un máximo anual equivalente a 200 unidades tributarias mensuales, no pudiendo, en todo caso, exceder dicha exención el equivalente a 1.200 unidades tributarias mensuales. Con todo, el contribuyente podrá optar, alternativamente, por acoger sus retiros a una exención máxima de 800 unidades tributarias mensuales durante un año. No se aplicará esta exención a aquella parte del excedente de libre disposición que corresponda a recursos originados en depósitos convenidos.

Para que opere la exención señalada, los aportes que se efectúen para constituir dicho excedente, por concepto de cotización voluntaria o depósitos de ahorro voluntario, deberán haberse efectuado con a lo menos cuarenta y ocho meses de anticipación a la determinación de dicho excedente.

Los retiros que efectúe el contribuyente se imputarán, en primer lugar, a los aportes más antiguos, y así sucesivamente."

Por su parte, el artículo 1° transitorio de la Ley N° 19.768, respecto de la vigencia de las modificaciones incorporadas a la Ley de la Renta, especialmente en relación con el nuevo artículo 42 ter, establece lo siguiente:

“Artículo 1º transitorio.- La presente ley entrará en vigencia el primer día del mes siguiente a aquél en el cual se cumplan noventa días desde su publicación en el Diario Oficial, con las siguientes excepciones:

1) Lo dispuesto en la letra a) del número 1) del artículo 1°, regirá respecto de los seguros dotales que se contraten a contar de la fecha de publicación de esta ley.

2) Lo dispuesto en la letra b) del número 1) del artículo 1°, regirá a contar de la fecha de publicación de la presente ley.

3) Lo dispuesto en el número 3) del artículo 1°, regirá desde la publicación de esta ley, pero solamente respecto de las acciones y cuotas que hubieren sido adquiridas con posterioridad al 19 de abril de 2001.

4) Lo dispuesto en el número 6) del artículo 1°, regirá a contar de la fecha de publicación de la presente ley.

5) Lo dispuesto en el artículo 6º regirá desde el año tributario 2000.

6) Los ahorros que se hubieren acogido a lo dispuesto en los artículos 42° bis, 42° ter y 50° de la Ley de Impuesto a la Renta, así como sus frutos, no se verán afectados por normas modificatorias que se dicten en el futuro y que signifiquen un régimen menos favorable al establecido en dichas normas, vigentes a la fecha en que se hayan efectuado los respectivos ahorros."

Por otro lado, el artículo 6° transitorio de la Ley N° 19.768, dispone lo siguiente:

“Artículo 6º transitorio.- Los contribuyentes afiliados al sistema de pensiones establecido por el decreto ley Nº 3.500, de 1980, que con anterioridad a la fecha de publicación de esta ley mantengan recursos en sus cuentas de capitalización individual por concepto de cotizaciones voluntarias, podrán optar, para los efectos de determinar el impuesto a la renta aplicable al retiro del excedente de libre disposición que se realice con cargo a esos recursos, por mantener el régimen establecido en el artículo 71 de dicho decreto ley vigente al momento de la publicación de la presente ley. Para este efecto, se considerará excedente de libre disposición determinado con cargo a los recursos mantenidos en cuentas de capitalización individual por concepto de cotizaciones voluntarias con anterioridad a la fecha de publicación de esta ley, el menor valor entre el excedente de libre disposición determinado y los recursos mencionados, considerando el valor que éstos tengan al momento que se efectúe el retiro. Si se optare por mantener el régimen señalado, los recursos originados en depósitos convenidos realizados con anterioridad a la publicación de esta ley, no podrán ser retirados como excedente de libre disposición. La referida opción será ejercida por el afiliado al momento de efectuar el primer retiro de excedente de libre disposición, a contar de la fecha de publicación de la presente ley, ante la Administradora de Fondos de Pensiones respectiva, que deberá informar de este hecho al Servicio de Impuestos Internos, por los medios, forma y oportunidad que éste determine.

Los retiros de excedentes de libre disposición que se realicen con cargo a recursos originados en las cotizaciones voluntarias, los depósitos de ahorro previsional voluntario y los depósitos convenidos, efectuados por los contribuyentes a contar de la fecha de publicación de esta ley, por contribuyentes que se acojan a la opción establecida en el inciso primero de este artículo, quedarán afectos a lo dispuesto en el artículo 42º ter de la Ley sobre Impuesto a la Renta y no tendrán derecho a efectuar el retiro libre de impuesto establecido en dicho artículo.

Cuando los contribuyentes que hayan optado por mantenerse en el régimen establecido en el inciso primero de este artículo, efectúen retiros de excedente de libre disposición, para efectos tributarios, se considerará que retiran, en primer término, los recursos mantenidos en cuentas de capitalización individual por concepto de cotizaciones voluntarias existentes con anterioridad a la publicación de la presente ley.

Las administradoras de fondos de pensiones y las instituciones autorizadas definidas en el artículo 98 del decreto ley Nº 3.500, de 1980, en el caso que el contribuyente se hubiera acogido a lo dispuesto en los artículos 20 A ó 20 B del citado decreto ley, deberán registrar las cotizaciones voluntarias, depósitos de ahorro previsional voluntario y depósitos convenidos, efectuados a contar de la fecha de publicación de la presente ley, en la forma que determinen las Superintendencias de Administradoras de Fondos de Pensiones, de Bancos e Instituciones Financieras y de Valores y Seguros, según corresponda. "

3.- Respecto de lo dispuesto por las normas legales antes transcritas, este Servicio impartió las instrucciones pertinentes mediante la Circular N° 23, del año 2002, instructivo que se encuentra publicado en el sitio Web de Internet de este organismo, cuya dirección es: www.sii.cl

4.- Ahora bien, atendido a lo dispuesto por las normas legales antes transcritas, y lo instruído por este Servicio mediante la citada Circular N° 23, del año 2002, a continuación se responden cada una de las consultas formuladas:

a) En relación con la primera de ellas, se informa que se comparte el criterio expuesto en su escrito, en cuanto a que los afiliados que se hubieren pensionados con anterioridad a la fecha de publicación en el Diario Oficial de la Ley N° 19.768, -circunstancia que ocurrió el 07.11.2001- y a su vez, con antelación a la citada fecha ya hubieren efectuado retiros de excedentes de libre disposición (ELD), por los retiros por este concepto que realicen a contar de la data precitada con cargo a cotizaciones voluntarias, cualquiera que sea la fecha en que éstas se enteraron en la AFP respectiva, por tales sumas quedan afectos al régimen de impuesto único que establecía el anterior texto del artículo 71 del D.L. N° 3.500, de 1980, y que este Servicio analizó y comentó mediante la referida Circular N° 23, de 2002. Lo anterior, debido a que conforme a las normas del artículo 6° transitorio de la Ley N° 19.768, dicha disposición legal congeló el sistema de tributación único antes indicado para aquellos afiliados pensionados que con anterioridad a la publicación de la ley antedicha ya hubieren efectuado un retiro de excedentes de libre disposición, en el sentido de que por cualquier retiro que realicen antes o después del 07.11.2001 y cualquiera que sea el tipo de recursos con cargo a los cuales se realizan tales retiros, éstos quedan sujetos únicamente al sistema de tributación especial contenido en el ex – artículo 71 del D.L. N° 3.500, de 1980.

b) En cuanto a la segunda consulta, se informa que las mismas personas indicadas en la letra a) precedente, esto es, las que se acogieron a pensión con anterioridad al 07.11.2001 y que con antelación a dicha fecha ya han efectuado un retiro de excedente de libre disposición, por los retiros que realicen con cargo a depósitos convenidos efectuados con posterioridad a la fecha precitada, les afecta la misma tributación indicada en el citado literal, atendido a las mismas razones esgrimidas en la mencionada letra a) precedente.

JUAN TORO RIVERA
DIRECTOR

Oficio N° 2.487, de 31.05.04
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos