1.- Se ha recibido en esta Dirección Nacional la presentación indicada en el antecedente, mediante la cual el señor Presidente de la Asociación Nacional de Productores de Semillas (ANPROS), manifiesta que por Resolución Afecta 217, de la Dirección Nacional del Servicio Agrícola y Ganadero, tomada razón con fecha 28 de marzo del año 2002, se aprobó el Convenio de Administración y Cooperación en el área de Semillas, suscrito entre el Servicio Agrícola y Ganadero (SAG) y la Asociación Nacional de Productores de Semillas.

Señala a continuación que el Convenio tiene por propósito establecer una cooperación conjunta entre el SAG y ANPROS, en materias que competen al Departamento de Semillas de la Institución estatal, y que corresponde a la certificación de semillas y plantas y de otras que sea necesario establecer para el fortalecimiento de esta unidad, considerando el mejoramiento de la competitividad agrícola y los requerimientos del mercado nacional e internacional.

Agrega, que los recursos necesarios para el financiamiento de las actividades que comprende el Convenio provienen especialmente de las tarifas establecidas por el SAG, por concepto de certificación de semillas y plantas, cuyo cargo es de los interesados en acceder a estos servicios y que son recaudadas por ANPROS e ingresados directamente por ésta al Convenio, conforme lo disponen los artículos N° 62 del Decreto Supremo N° 188/1978 y N° 53 del Decreto Supremo N° 195/1979, ambos del Ministerio de Agricultura. ANPROS en consecuencia administra dichos recursos y coopera con el Servicio, de acuerdo al programa anual elaborado.

Señala a continuación que con cargo a dichos ingresos, el Servicio Agrícola y Ganadero paga a la Asociación Nacional de Productores de Semillas un 12,5% de los ingresos netos mensuales efectivamente percibidos por el Convenio, para cubrir los costos de administración y de cooperación por su gestión, surgiendo la duda si el pago de este 12,5% que se efectúa a ANPROS se encuentra o no gravado con IVA y, en consecuencia, si debe otorgarse por esta entidad al SAG una factura por dicho 12,5% más IVA o, por el contrario, una factura exenta.

Señala por otro lado que, contable y financieramente, la Asociación de Productores de Semillas registra los ingresos y gastos del Convenio en forma separada del resto de las actividades comerciales de la Asociación, pero dentro de esta entidad, lo que se refleja en sus balances, en el entendido que estos recursos constituyen ingresos administrados por ésta, cuyo único destino es financiar las actividades relacionadas al Convenio SAG ANPROS.

Expresa más adelante que durante el presente año se estima que, al término del ejercicio quedarán recursos disponibles. Por tal motivo les surge la inquietud respecto al tratamiento que debe darse a estos excedentes que figuran en el balance tributario de ANPROS y en ese caso aparentemente estarían afectos a Impuesto a la Renta de Primera Categoría, cuya responsabilidad de pago recaería sobre esa organización, sin perjuicio de su facultad de repetir en contra del Convenio.

Manifiesta, que la postura del SAG es que esos recursos, al no ser ingresos propios de la Asociación, sino que constituir ingresos públicos y, considerando que esta Institución está exenta del pago de Impuesto a la Renta de Primera Categoría (Art. 40 N° 1, Ley de Rentas), no correspondería que estos excedentes se gravaran con impuestos, aún cuando figuren en los balances de la Asociación de Productores de Semillas.

Por lo anteriormente expuesto, requiere un pronunciamiento que permita aclarar los siguientes puntos:

a. Si los excedentes descritos del Convenio SAG ANPROS, están o no afectos al pago de Impuesto a la Renta de Primera Categoría y, en caso que estuviere afecto, quien sería el responsable de enterar en Tesorería el Impuesto de Primera Categoría.

b. Si el pago efectuado a la Asociación Gremial Nacional de Productores de Semillas por concepto de administración de los recursos ingresados al Convenio originados de la Certificación de Semillas y Plantas para cubrir los costos de administración y de cooperación, constituyen o no un hecho gravado con el Impuesto al Valor Agregado.

2.- En relación con las normas de la Ley sobre Impuesto a la Renta, procede indicar en primer término, que dicho texto legal en el N° 1 de su artículo 2°, define el concepto de renta, como los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación.

3.- Ahora bien, dentro de la definición antes indicada se puede concluir que los excedentes del Convenio SAG-ANPROS a que se refiere el recurrente en su presentación, quedan comprendidos en el concepto de renta, y al no provenir tales ingresos de actos de comercio, sino que de servicios consistentes en la inspección y certificación de semillas, se clasifican para los efectos tributarios en el N° 5 del artículo 20 de la ley del ramo, y por lo tanto, tales excedentes en principio constituyen rentas afectas al impuesto de Primera Categoría.

4.- En conformidad con las normas de la Ley de la Renta, el impuesto de Primera Categoría afecta a los contribuyentes que perciben o devenguen rentas clasificadas en dicha categoría. Por otra parte, procede indicar que de acuerdo a lo dispuesto por el artículo 65 N° 1 de la ley precitada, están obligados a presentar anualmente una declaración jurada de sus rentas en cada año tributario, los contribuyentes gravados en la Primera Categoría.

Por otro lado, también es necesario señalar que el artículo 8° N° 5 del Código Tributario, define por contribuyente, a las personas naturales y jurídicas, o los administradores y tenedores de bienes ajenos afectados por impuestos. Respecto de la referida definición procede señalar que la Asociación Gremial que indica el recurrente en su presentación, no es el contribuyente en relación con las rentas generadas por el convenio en estudio, puesto que en la situación que se analiza dicha entidad no actúa como administradora o tenedora de bienes ajenos.

5.- De acuerdo con lo señalado en los números anteriores, se concluye que la persona o entidad a quien afecta el Impuesto de Primera Categoría, es la que ha percibido o devengado las rentas de la citada categoría, aún cuando en la práctica sea otra persona la que recaude tales rentas. De lo dicho se sigue, que independientemente de lo establecido en el Convenio de Administración y Cooperación en el área de Semillas, suscrito entre el Servicio Agrícola y Ganadero y la Asociación Nacional de Productores de Semillas, la declaración jurada establecida en el artículo 65 N° 1 de la Ley de la Renta, en principio, deberá ser presentada por el SAG, toda vez que es dicha Institución quién percibe o devenga las rentas por concepto de la prestación de los servicios de inspección y certificación de semillas, y no por la receptora de los fondos recaudados por este concepto.

No obstante lo anterior, debe señalarse que el SAG es una institución de aquellas señaladas en el N° 1 del artículo 40 de la Ley de la Renta, que se encuentra exenta del impuesto de Primera Categoría, no siéndole aplicable la contra excepción indicada en el inciso final de dicho artículo, debido a que los ingresos en comento al provenir de servicios de inspección y certificación de semillas, según pronunciamientos emitidos por el Servicio sobre la materia, se clasifican en el N° 5 del artículo 20 de la ley del ramo, según lo expresado en el N° 3 precedente. Por lo tanto, la institución antes indicada, se encuentra exenta del Impuesto de Primera Categoría por los ingresos en cuestión, no encontrándose obligada a presentar una declaración por concepto de dicho tributo.

6.- Ahora bien, con respecto a si el pago efectuado a la Asociación Nacional de Productores de Semillas por concepto de administración de los recursos ingresados al Convenio originados de la Certificación de Semillas y Plantas, para cubrir los costos de administración y de cooperación, constituye o no un hecho gravado con el Impuesto al Valor Agregado, cabe señalar que el artículo 8° del D.L. N° 825, de 1974, grava con IVA las ventas y servicios. Por su parte el artículo 2° N° 2 del referido cuerpo legal define servicio como “la acción o prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe un interés, prima, comisión o cualquiera otra forma de remuneración, siempre que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en los Nº 3 y 4, del artículo 20, de la Ley sobre Impuesto a la Renta”.

De este modo, para que una prestación se encuentre gravada con IVA es menester que provenga del ejercicio de alguna de las actividades clasificadas en los números 3 o 4, del artículo 20°, de la Ley sobre Impuesto a la Renta.

7.- De conformidad con la cláusula tercera del Convenio de Administración y Cooperación en el Area de Semillas su objeto es “establecer una cooperación conjunta entre el Servicio y ANPROS, en materias que competen al Departamento de Semillas de la Institución, y que corresponde a la Certificación de Semillas y Plantas y de otras que sea necesario establecer para el fortalecimiento de esta área considerando el mejoramiento de la competitividad agrícola y los requerimientos del mercado nacional e internacional, comprometiéndose ANPROS a ejecutar acciones técnicas que permitan el logro de los objetivos que se establezcan en el Plan Anual del Convenio”.

Según la cláusula cuarta del mencionado Convenio “Para el financiamiento de las actividades señaladas en la cláusula anterior, las tarifas y costos derivados de la acción del Servicio en la Certificación de Semillas y Plantas, que son de cargo de los interesados en acceder a estos servicios, serán aportados directamente por éstos al presente Convenio”.

A su vez, la cláusula quinta señala que “Por el presente instrumento y a contar de la fecha de toma de razón de la resolución aprobatoria del mismo, por parte de la Contraloría General de la República, ANPROS, tiene la responsabilidad de administrar los fondos referidos en la cláusula precedente y cooperar con el Servicio, de acuerdo al programa anual elaborado por el Servicio en las diferentes áreas de trabajo y actividades”.

Por último, la cláusula decimoséptima dispone que “Por la administración de los recursos ingresados al Convenio, originados de la Certificación de Semillas y Plantas, “ANPROS” percibirá un 12,5% para cubrir los costos de administración y cooperación. Este porcentaje se aplicará sobre los ingresos netos mensuales efectivamente percibidos por el Convenio.”

8.- Analizadas las prestaciones a que se obliga la Asociación Nacional de Productores de Semillas, se estima que ellas no provienen del ejercicio de ninguna de las actividades comprendidas en los números 3 y 4 del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por lo que la remuneración que percibe para cubrir los costos de administración y de cooperación no configuran un hecho gravado con IVA, a la luz de lo dispuesto por el artículo 2° N° 2 del D.L. N° 825, de 1974.

Por lo anterior, de conformidad con lo dispuesto por el artículo 52 del D.L. N° 825, de 1974 y a lo establecido por la Resolución de esta Dirección Nacional N° 6080, de 1999, ANPROS deberá emitir una factura por servicios no afectos o exentos de IVA que acredite el pago del 12,5% de los ingresos mensuales efectivamente percibidos por el Convenio, por concepto de remuneración por los servicios de administración y cooperación prestados, la cual de acuerdo con lo prescrito por el artículo 55 del D.L. N° 825, deberá ser emitida al momento en que la remuneración se perciba o se ponga a su disposición en cualquier forma.

Se informa además, que los referidos ingresos por concepto de remuneración de los servicios mencionados que presta la Asociación Nacional de Productores de Semillas, se encuentran afectos al Impuesto de Primera Categoría, en conformidad a lo dispuesto en el número 5 del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.

JUAN TORO RIVERA
DIRECTOR

Oficio N° 2.554, de 08.06.04.
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos