1.- Por Ordinario indicado en el antecedente, se señala que de conformidad al proceso de fiscalización efectuado en contra del contribuyente Sr. XXXXXX, RUT 0.000.000-0 y otros, se solicita una aclaración respecto del tema que se expone a continuación:

Agrega, que producto de una auditoría efectuada a la empresa &&&&&& Ltda., RUT 00.000.000-0, en el Año Tributario 200x, le fueron detectadas diferencias de impuestos, por cuanto los socios hicieron uso de un activo fijo de la empresa, consistente en un inmueble con destino habitacional ubicado en la comuna de xxx. A consecuencia de lo anterior, esa Dirección Regional estimó aplicable lo expuesto en el inciso primero del artículo 21 de la Ley de la Renta.

En efecto, consta que la sociedad se encuentra compuesta por las siguientes personas:

NOMBRE DEL SOCIO RUT PORCENTAJE DE PARTICIPACION RELACION FAMILIAR
XXXXXX X 99,862% PADRE/CONYUGE
YYYYYY X 0,087% MADRE/CONYUGE
ZZZZZZZ X 0,017% HIJA
TTTTTTT X 0,017% HIJA
NNNNNN X 0,017% HIJO

Expresa, que el contrato que sustenta el uso de los socios, consiste en un arrendamiento celebrado el 1° de enero de 1999 entre la empresa &&&&&& Ltda., representada por YYYYYY, y el Sr. XXXXXX, en que se facilita la vivienda ubicada en calle NN, N°00, de la Comuna de xxxx, para destinarla a casa habitación, a cambio del pago que será de 86,28 UF (cien mil pesos) mensuales (sic). Sin embargo, consta que conforme a fiscalización efectuada, que todos los socios habitan el inmueble dado en arrendamiento al Sr. XXXXXX.

De acuerdo a los hechos descritos, señala que procede en consecuencia, la aplicación de lo dispuesto en el artículo 21 de la Ley de la Renta, norma que preceptúa que: “ .... se considerará retiro el beneficio que represente el uso o goce a cualquier título, o sin título alguno, que no sea necesario para producir la renta, por el empresario o socio, por el cónyuge o hijos no emancipados legalmente de éstos, de los bienes del activo de la empresa o sociedad respectiva”. “Tratándose de bienes raíces, se presumirá de derecho que el beneficio será del 11% del avalúo fiscal.”

Esta presunción de derecho, como su nombre lo indica, no admite prueba en contrario, e importa, en la especie, la concurrencia de dos elementos, por una parte, un elemento material, y por otra, un elemento subjetivo. El primero de ellos, consiste en el “beneficio” correspondiente a la utilización del inmueble, en favor de un determinado sujeto, lo que equivale, en otras palabras, al ejercicio de las facultades de uso y goce de un bien, salvo la facultad de disposición, a cualquier título o sin él, que no sea necesario para producir la renta.

Se indica, que según el criterio de este Servicio, expuesto en el Oficio N° 407, de 1996, el artículo 21 “establece un nuevo hecho gravado, en las que se encontrarían, entre otros, el uso o goce de los siguientes bienes, utilizados por los empresarios, socios o accionistas de las empresas: vehículos en general, inmuebles destinados a casa habitación, de veraneo, oficinas, máquinas en general, mobiliarios en general, etc.”

Ahora bien, en cuanto al elemento subjetivo, la propia norma sostiene, que dicho beneficio puede ser usado por el empresario o socio, por el cónyuge o hijos no emancipados legalmente de éstos. Pues bien, en este sentido, el párrafo III, letra A.1.A. de la Circular 37, de 1995, agrega que el artículo 21 de la Ley de la Renta, tiene por objeto considerar como retiros, el beneficio que representa para el empresario o socio de sociedades de personas o para sus cónyuges o hijos no emancipados legalmente de dichas personas, definidos estos últimos en los artículos 240 y 266 del Código Civil, el uso o goce, a cualquier título, o sin título alguno, que no sea necesario para producir la Renta de Primera Categoría, de bienes que conforman el activo de las empresas o sociedades que llevan contabilidad completa. Cabe indicar que como la norma legal se refiere a retiros, que por su naturaleza son propios del dueño de la empresa o socio de la sociedad, son estas personas las que asumen la responsabilidad tributaria de los citados beneficios obtengan sus respectivos cónyuges o hijos no emancipados.

En este sentido, el espíritu de la disposición en comento, tiene por objeto corregir la elusión de la tributación de los Impuestos Global Complementario o Adicional, que ocurriría mediante el uso o goce para fines personales por parte de los empresarios, socios o accionistas de los bienes de propiedad de las empresas, lo cual, obviamente les reportaba un “beneficio“ al evitar efectuar un retiro de utilidades para financiar los gastos que les significa alquilar o arrendar los citados bienes, utilizándolos simplemente a título gratuito o pagando a la empresa una cantidad muy inferior o subvaluada respecto del valor real que correspondería pagar por el uso o goce de los referidos bienes.

Así las cosas, consta en la especie la concurrencia de cada uno de los elementos para efectos de afirmar que los socios deben tributar conforme a lo expuesto en la norma analizada. En efecto, concurren el uso y goce personal de los socios, de un inmueble destinado a casa habitación que forma parte del activo de una sociedad, beneficiándose de ellos, por lo que como se adelantaba, coincide plenamente con el hecho gravado descrito.

En consecuencia, se expresa, que la tributación aplicable a los socios de sociedades de personas y en la especie a cada uno de los socios, las cantidades presumidas retiradas por los conceptos antes indicados, deberán ser declaradas por tales personas, en su totalidad, en los impuestos Global Complementario o Adicional, según sea su domicilio o residencia, por el mismo valor determinado al término del ejercicio de acuerdo a lo instruido en la Circular citada, independientemente del resultado tributario del período, de las utilidades tributables o saldos negativos existentes en el Fondo de Utilidades Tributables de la respectiva sociedad, todo ello de acuerdo a la disposición general establecida en el inciso primero del artículo 21 de la Ley de la Renta.

Sin embargo, agrega, que la aplicación en el caso expuesto, de la normativa en comento lleva a dudas a esa Dirección Regional, toda vez, que al consignarse por cada uno de los socios el retiro presunto del 11% del avalúo fiscal del bien raíz que ocupan, permitiría afirmar que en tan solo un año retirarían el 55% de dicho valor, razón por la cual se solicita un pronunciamiento.

2.- Sobre el particular, en primer término cabe señalar, que el artículo 21 de la Ley de la Renta, en la parte pertinente de su inciso primero establece lo siguiente respecto de la materia en consulta: “Igualmente se considerará retiro el beneficio que represente el uso o goce, a cualquier título, o sin título alguno, que no sea necesario para producir la renta, por el empresario o socio, por el cónyuge o hijos no emancipados legalmente de éstos, de los bienes del activo de la empresa o sociedad respectiva. Para estos efectos, se presumirá de derecho que el valor mínimo del beneficio será de 10% del valor del bien determinado para fines tributarios al término del ejercicio, o el monto equivalente a la depreciación anual mientras sea aplicable cuando represente una cantidad mayor, y de 11% del avalúo fiscal tratándose de bienes raíces, cualquiera sea el período en que se hayan utilizado los bienes en el ejercicio o en la proporción que justifique fehacientemente el contribuyente. En el caso de automóviles, station wagons y vehículos similares, se presumirá de derecho que el valor mínimo del beneficio será de 20%. De la cantidad determinada podrán rebajarse las sumas efectivamente pagadas que correspondan al período por uso o goce del bien, constituyendo retiro la diferencia. En el caso de las sociedades anónimas, será aplicable a estos retiros las disposiciones del inciso tercero de este artículo, respecto de sus accionistas. En el caso de contribuyentes que realicen actividades en lugares rurales, no se considerará retiro el uso o goce de los activos de la empresa ubicados en esos lugares. Igual tratamiento tendrá el uso o goce de los bienes de la empresa, ubicados en cualquier lugar, destinados al esparcimiento de su personal, o el uso de otros bienes por éste, si no fuere habitual. En el caso que cualquier bien de la empresa sea entregado en garantía de obligaciones, directas o indirectas, de los socios personas naturales o contribuyentes del impuesto adicional, y ésta fuera efectuada por el pago total o parcial de tales obligaciones, se considerará el retiro en favor de dichas personas hasta el monto del pago efectuado por la empresa garante.”

Esta Dirección Nacional impartió las instrucciones pertinentes sobre la materia en comento mediante la Circular N° 37, de 1995, explicando en primer término cual fue el objetivo de la modificación incorporada al artículo 21 de la Ley de la Renta, expresándose que la dictación de tales normas, tuvieron por objeto corregir la elusión de la tributación en los impuestos Global Complementario o Adicional, que ocurría mediante el uso para fines personales por parte del propietario, socio o accionistas de la empresa o sociedad y demás personas a que se refiere la disposición modificada, de los bienes de propiedad de la respectiva empresa o sociedad, evitando con esto efectuar un retiro de utilidades para financiar dichos gastos o pagando a la empresa una cantidad inferior al valor real que correspondía por el uso de los referidos bienes.

De ahí entonces que, con el fin de corregir estas distorsiones, se establecieron las presunciones en cuestión, las cuales fueron concebidas por los montos determinados respecto de cantidades que, de acuerdo con la normativa general del inciso primero del artículo 21, deben considerarse retiradas de la empresa o sociedad, al término del ejercicio, independiente del resultado tributario del mismo.

3.- Ahora bien, en el caso planteado, de los antecedentes que Ud. proporciona resulta que la sociedad &&&&&& Ltda. representada por doña YYYYYY, entregó en arriendo al socio mayoritario, don XXXXXX, un inmueble social destinado a casa habitación, ubicado en calle NN, N°00, de la comuna de xxx, pactándose un precio de 86,28 UF mensuales, siendo esa convención el título que legitima el goce del inmueble.

4.- De esta forma, existiendo un beneficio a favor de uno de los socios integrantes de la sociedad consistente en el uso o goce del inmueble social citado, el que indudablemente no reúne los requisitos para ser calificado como necesario para producir la renta de la empresa, debe considerarse, por aplicación de la norma especial del artículo 21 de la Ley de la Renta, como un retiro efectuado por parte del socio que en conformidad al contrato de arrendamiento referido hace uso o goce del mismo, aplicándose en la especie la presunción de derecho establecida en la norma en comento, equivalente al 11% del avalúo fiscal, presunción que, atendido su carácter, no admite prueba en contrario.

Con relación a lo anterior, se hace presente que la presunción es sólo aplicable al socio que ha celebrado el contrato de arrendamiento correspondiente en virtud del cual se le ha concedido el goce del bien raíz, pues con dicho acto se acredita precisamente que es él quien tiene jurídicamente el derecho de usar y gozar del inmueble. Ello no obsta, desde luego a que pueda permitir que otras personas usen de hecho el mismo bien, pero es el arrendatario quién tiene el derecho. Por esta razón es que la presunción establecida en el artículo 21, citado, corresponde se le aplique en este caso sólo al socio arrendatario.

JUAN TORO RIVERA
DIRECTOR

Oficio 3.125, de 24.08.2005
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos