1.- Se ha recibido en este Servicio el oficio indicado en el epígrafe, mediante el cual se solicita que en el ejercicio de las facultades interpretativas del Director, se emita un pronunciamiento respecto de la posibilidad de deducir de impuestos las dádivas de cohecho que pudiesen otorgarse bajo la forma de gastos legítimos.

La petición se encuentra motivada en el Informe Final del proceso de evaluación en fase I, de la Organización para la Cooperación y el desarrollo Económico -OCDE- sobre el cumplimiento de Chile de la Convención para Combatir el Cohecho de los Funcionarios Públicos Extranjeros en las Transacciones Comerciales Internacionales, por el que se invitó a Chile a considerar la posibilidad de incluir en la normativa nacional una prohibición expresa que impida deducir de impuestos las dádivas de cohecho que pudiesen simularse bajo la forma de gastos legítimos, lo que será examinado en la próxima evaluación, en fase II, del cumplimiento de la citada Convención.

2.- Al respecto, debe tenerse presente que la norma fundamental que contempla nuestro ordenamiento jurídico tributario en materia de gastos deducibles, es decir, de cantidades que por ley puede restar el contribuyente al fijar la base imponible del impuesto a la renta, es el artículo 31° de la Ley sobre Impuesto a la Renta, contenida en el artículo 1° del Decreto Ley N°824, de 1974, el cual establece que la renta líquida de las personas naturales o jurídicas que exploten bienes o desarrollen actividades afectas al impuesto de Primera Categoría, que en general grava las rentas que provienen de inversiones o negocios que requieren de un capital o en cuya obtención predomina el capital sobre el esfuerzo personal, se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados como costos, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio.

Dicha disposición legal contiene además una lista de rubros cuya deducción está expresamente permitida, dentro de los límites y bajo condiciones que ella misma establece, comprendiendo los siguientes conceptos: intereses, impuestos, pérdidas, créditos incobrables, depreciación, remuneraciones, donaciones, reajustes y diferencias de cambio, gastos de organización y puesta en marcha, gastos en promoción y gastos en investigación científica y tecnológica.

En conformidad al artículo 50° de la misma ley, la regla sobre gastos deducibles contenida en el artículo 31°, es también aplicable a las personas naturales por sus ingresos provenientes del ejercicio de las profesiones liberales o de cualquier otra profesión u ocupación lucrativa no comprendida en la Primera Categoría o en las rentas del trabajo dependiente.

3.- Conforme al artículo 31°, citado, este Servicio ha impartido instrucciones y emitido diversos pronunciamientos mediante los cuales se ha establecido que, para que un gasto pueda ser calificado de necesario para producir la renta y pueda, en consecuencia, deducirse al fijar la base imponible del impuesto a la renta, debe reunir los siguientes requisitos copulativos:

a) Que se relacione directamente con el giro o actividad que se desarrolla;

b) Que se trate de gastos necesarios para producir la renta, entendiéndose esta expresión en el sentido de lo que es menester, indispensable o que hace falta para un determinado fin, contraponiéndose a lo superfluo. En consecuencia, el concepto de gasto necesario debe entenderse como aquellos desembolsos de carácter inevitables u obligatorios respecto del giro del negocio, considerándose no sólo la naturaleza del gasto, sino que además su monto, es decir, hasta qué cantidad el gasto ha sido necesario para producir la renta del ejercicio anual, cuya renta líquida imponible se está determinando;
c) Que no se encuentren ya rebajados como parte integrante del costo directo de los bienes y servicios requeridos para la obtención de la renta;

d) Que el contribuyente haya incurrido efectivamente en el gasto, sea que éste se encuentre pagado o adeudado al término del ejercicio. De este modo, para el debido cumplimiento de este requisito, es menester que el gasto tenga su origen en una adquisición o prestación real y efectiva y no en una mera apreciación del contribuyente; y

e) Por último, que se acrediten y justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio de Impuestos Internos, es decir, el contribuyente debe probar la naturaleza, necesidad, efectividad y monto de los gastos con los medios probatorios de que disponga, pudiendo el Servicio impugnarlos, si por razones fundadas no se estimaren fehacientes.

En consecuencia, para que un gasto o partida pueda ser rebajado en la determinación de la renta líquida imponible, deben cumplirse al efecto todos los requisitos antes mencionados, pudiendo destacarse, por una parte, el que dice relación con su inevitabilidad u obligatoriedad y, por otra, el que deba ser acreditado y justificado en forma fehaciente ante este Servicio, esto es, que el contribuyente debe probar la naturaleza, necesidad en relación con el giro del negocio, efectividad y monto de los gastos incurridos, con los medios probatorios que disponga o con aquellos que pueda requerir este organismo, pudiendo impugnar dichos medios si por razones fundadas no los estima fehacientes.

4.- Con relación a las dádivas de cohecho o soborno que un contribuyente pueda efectuar, considerando que dichos conceptos implican corromper a alguien para conseguir de él algo, resulta evidente que en ningún caso pueden aceptarse como gastos deducibles y, en consecuencia, restarse al fijar la base imponible del impuesto a la renta, por cuanto, cualesquiera fueren las circunstancias en que se efectúen, es inconcebible jurídicamente estimarlos inevitables u obligatorios para el giro de un negocio, pues ninguna actividad económica requiere forzosamente para su desarrollo de exacciones ilegítimas o ilícitas.

Por ello es que la deducción como gasto de las dádivas de cohecho o soborno no es aceptada en el marco de la legislación tributaria nacional. El riesgo de que tales dádivas puedan deducirse si se les simula bajo la forma de gastos legítimos, es considerablemente reducido si se tiene presente que, como se señaló, la jurisprudencia administrativa y el accionar de fiscalización del Servicio exigen que el contribuyente deba probar la naturaleza, necesidad en relación con el giro del negocio, efectividad y monto de los gastos incurridos, con los medios probatorios que disponga o con aquellos que pueda requerir esta repartición, pudiendo impugnar dichos medios si por razones fundadas no los estima fehacientes.

5.- En consecuencia, de acuerdo a lo expuesto anteriormente, y atendida la recomendación de la OCDE contenida en el Informe Final, referido en el número 1.-, este Servicio puede declarar que, en conformidad a la legislación tributaria vigente en Chile, específicamente lo dispuesto en el artículo 31°, citado, las dádivas o beneficios otorgados en el cohecho o soborno de funcionarios públicos extranjeros, así como de cualquier otra persona u organismo, no son, bajo ningún respecto, deducibles de impuestos o aceptados como gastos en la determinación de la renta imponible del Impuesto a la Renta. La prohibición de deducirlos ha constituido, y continuará siendo, un principio de aplicación general en el ámbito tributario en nuestro país.

JUAN TORO RIVERA
DIRECTOR

Oficio N° 4087, de 19.10.2005.
Subdirección Normativa
Dpto. de Técnica Tributaria.