1.- Por presentación indicada en el antecedente, solicita la confirmación del criterio tributario que indica.

Señala, que está asesorando a una comunidad agrícola dueña de dos predios agrícolas, formada por cuatro comuneros, todos ellos personas naturales sin contabilidad completa y que no realizan habitualmente compras o ventas de inmuebles o de derechos sobre éstos. Esta comunidad adquirió dichos bienes raíces por sucesión hereditaria, y tributa respecto de su actividad agrícola en renta efectiva con contabilidad completa.

Agrega, que con el objetivo de administrar de mejor forma, los predios agrícolas y sus respectivas plantaciones, los comuneros están pensando en aportarlos a una sociedad de responsabilidad en el acto de su constitución.

En virtud de lo anterior, solicita ratificar que en el caso que se genere un mayor valor en este aporte, tal diferencia no se encontrará gravada con impuestos por no tratarse de una enajenación de derechos sobre bienes raíces poseídos en comunidad que formen parte del activo de una empresa que declare su renta efectiva de acuerdo a las normas de la Primera Categoría, en conformidad a lo establecido en el artículo 17 N° 8 letra i) de la Ley de la Renta y a lo dispuesto en el Oficio N° 1736, de 2003, que dispone en su parte pertinente lo siguiente: “Por lo tanto, en la situación anteriormente descrita, se señala que el mayor valor obtenido en la enajenación de los derechos o cuotas del bien raíz poseído en comunidad efectuada por los comuneros que indica, no constituirá renta para estas personas en tanto se reúnan las características señaladas precedentemente y la operación realizada no resulte habitual, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 18 de la Ley de la Renta.”

2.- Sobre el particular, cabe señalar que este Servicio mediante el Oficio N° 1736, del año 2003, expresó lo siguiente: “2.- Una comunidad se forma cuando una misma cosa pertenece a varias personas, que pueden ejercer simultáneamente derechos de igual naturaleza jurídica sobre ésta. Del mismo modo, procede indicar que en el caso de una comunidad, el contribuyente no es la comunidad misma, por cuanto ésta carece de personalidad jurídica, sino que el contribuyente es cada comunero en particular, por la proporción de las rentas o ingresos que les correspondan en la comunidad, sin que esto se altere en el caso que los comuneros opten por declarar en conjunto, adoptando la calidad de una comunidad.

3.- Atendido, que de los antecedentes entregados en la presentación, puede deducirse que la comunidad en cuestión es una hereditaria, para determinar la situación tributaria de la operación de enajenación a que se refiere la consulta, es preciso distinguir previamente si lo que se cede por los comuneros son los derechos hereditarios, es decir, el derecho real de herencia, o si el objeto de la cesión son sus respectivas cuotas sobre el bien raíz que forma parte de la masa hereditaria, pues son situaciones diversas.

4.- En el primer caso, es decir, si lo que se enajena son los derechos hereditarios, conforme a lo dispuesto en el artículo 1909 del Código Civil, considerando que la herencia es una abstracción jurídica, distinta de los bienes que la componen, y que en este caso lo que se transfiere es el derecho a la universalidad jurídica que es la herencia, pero no en bienes determinados, entonces no resulta aplicable lo dispuesto en el artículo 17 N° 8, letra i) de la Ley de la Renta, que se refiere a la enajenación de derechos o cuotas de bienes raíces poseídos en comunidad, y en consecuencia, la cantidad en que se valore el aporte de los derechos hereditarios correspondientes, constituirá un incremento patrimonial para el enajenante, debiendo tributar con los impuestos generales de la Ley de la Renta.

5.- Ahora bien, si el objeto de la cesión son los derechos en un bien determinado, cobra plena aplicación lo dispuesto en la letra i) del Nº 8 del artículo 17 de la Ley de la Renta, norma legal que establece que no constituye renta, el mayor valor, incluido el reajuste del saldo de precio, obtenido en la enajenación de derechos o cuotas respecto de bienes raíces poseídos en comunidad; salvo que los derechos o cuotas formen parte del activo de una empresa que declare su renta efectiva de acuerdo con las normas de la Primera Categoría.

En todo caso debe hacerse presente, que en la situación descrita, no es la comunidad la que vende el bien raíz agrícola en cuestión, sino que son los comuneros quienes enajenan los derechos o cuotas del bien raíz que poseen en comunidad.

Para poder determinar la aplicabilidad de la excepción establecida en la parte final de la disposición legal precitada, es necesario aclarar que lo que debe discernirse no es si la comunidad como tal es empresa, sino que si el titular que enajena la cuota o derecho lo es.

Ahora bien, la norma antes indicada no excepciona del carácter de ingreso no constitutivo de renta a las utilidades provenientes de la enajenación de tales derechos o cuotas cuando estos intangibles forman parte o integran el activo de empresas que declaren su renta efectiva de conformidad con las normas de la Primera Categoría, vale decir, este caso se da cuando el comunero tiene la calidad de una empresa y los referidos derechos o cuotas respecto de bienes raíces poseídos en comunidad los tiene registrado en el activo de su empresa particular y por las rentas obtenidas tributa en la Primera Categoría a base de la renta efectiva.

De lo expresado anteriormente, y basado estrictamente en los antecedentes señalados en su escrito, se concluye que en la especie no sería aplicable lo dispuesto en la parte final de la letra i) del Nº 8 del artículo 17 de la Ley de la Renta, a los comuneros que enajenan o aportan sus derechos o cuotas respecto del bien raíz agrícola poseído en comunidad, a la sociedad agrícola en constitución o formación, ya que se trata de personas naturales que no tienen la calidad de empresa que declaren la renta efectiva de acuerdo con las normas de la Primera Categoría, y por lo tanto, el mayor valor que obtengan de la cesión de los mencionados derechos no constituye renta para los efectos tributarios. De igual forma, el mayor valor obtenido de la enajenación o aporte de tales derechos o cuotas, tampoco debe ser considerado como un ingreso afecto a los impuestos generales de la Ley de la Renta, en la medida que la operación a efectuar sea calificada de no habitual, de conformidad a lo establecido en el artículo 18 de la ley del ramo.

Por lo tanto, en la situación anteriormente descrita, se señala que el mayor valor obtenido en la enajenación de los derechos o cuotas del bien raíz poseído en comunidad efectuada por los comuneros que indica, no constituirá renta para estas personas en tanto se reúnan las características señaladas precedentemente y la operación realizada no resulte habitual, de acuerdo a lo dispuesto por el artículo 18 de la Ley de la Renta.

6.- En cuanto a la segunda situación planteada, se expresa que efectivamente en el caso que todos los comuneros aporten la totalidad de sus derechos o cuotas a la sociedad agrícola en constitución o formación, el costo de adquisición del bien aportado a la citada sociedad, será equivalente a la suma de la totalidad de los mencionados derechos o valores aportados, respecto de cuyo monto este Servicio podrá aplicar la facultad de tasar, conforme a lo dispuesto en el inciso quinto del N° 8 del artículo 17 de la Ley de la Renta, si el valor de la enajenación de estos bienes o valores, es notoriamente superior al valor comercial de los inmuebles de características y ubicación similares en la localidad respectiva, o de los corrientes en plaza considerando las circunstancias en que se realiza la operación.”

3.- Ahora bien, basado en lo expuesto en su escrito se puede apreciar que la operación de aporte que describe en su presentación, es similar a la que se analiza en el citado Oficio N° 1736, por lo que en la medida que se cumplan los supuestos básicos señalados en dicho dictamen, tal pronunciamiento es aplicable a la situación señalada en la presentación.

JUAN TORO RIVERA
DIRECTOR

Oficio N° 162, de 18.01.2005.
Subdirección Normativa
Dpto. De Impuestos Directos