1.- Se ha recibido en esta Dirección Nacional su presentación indicada en el antecedente, mediante la cual solicita un pronunciamiento en relación al tratamiento tributario tanto con respecto al Impuesto al Valor Agregado como al Impuesto a la Renta, aplicable a las labores de intermediación y promoción turística que su representada comenzará a realizar prontamente.

Señala que su cliente la empresa XXXXXX S.A., actualmente en proceso de formación, en su calidad de agente y operador turístico celebrará distintos convenios con determinados hoteles y complejos vacacionales, ofreciendo sus servicios de promoción y captación de pasajeros a cambio de una remuneración por parte del hotel o complejo vacacional en el cual el pasajero suscriptor se hospede.

Señala que para el desarrollo de su negocio su cliente realizará diversas actividades publicitarias de promoción y de marketing con el objetivo de suscribir con los potenciales interesados un convenio en virtud del cual éstos tendrán derecho a acceder a cualquiera de los hoteles y centros turísticos que hayan contratado los servicios de intermediación que serán ofrecidos.

Los potenciales clientes al momento de suscribir el convenio con XXXXXX S.A. deberán pagar una suma de dinero obteniendo a cambio un número de certificados o cupones que le servirán como medio de pago en cualquiera de los centros turísticos u hoteles que hayan contratado y encargado los servicios de intermediación.

El contrato que los hoteles y centros turísticos celebrarán con XXXXXX S.A. facultará a esta última para percibir el dinero correspondiente a los cupones o certificados, con cargo a restituir dichos fondos en la medida que los pasajeros utilicen los servicios hoteleros, actuando como depositario.

Cuando el pasajero en el lapso de tiempo estipulado, haga uso de los cupones o certificados adquiridos, XXXXXX S.A. deberá liquidar tales títulos entregando los dineros correspondientes a aquel hotel o centro turístico elegido por el suscriptor del convenio. De dicho monto, se deducirá la remuneración por los servicios de comercialización e intermediación prestados.

Adicionalmente, recibirá de parte de los potenciales clientes suscriptores una remuneración equivalente a 5 Unidades de Fomento.

Con respecto a esta operación, plantea las siguientes interrogantes:

a) Si la remuneración que percibe XXXXXX S.A. por parte de los hoteles o complejos turísticos por sus labores de intermediación se encuentran gravados con IVA.

b) Si la remuneración que percibe XXXXXX S.A. de parte de los clientes que en definitiva contratan los servicios hoteleros ofrecidos se encuentra gravada con IVA.

c) Confirmar que el hotel o complejo turístico al momento de recibir como medio de pago los cupones o certificados por parte del pasajero o huésped suscriptor del convenio, deberá emitir la factura o boleta correspondiente por los servicios hoteleros prestados.

d) Mientras los servicios hoteleros no fueren prestados, encontrándose los fondos pagados por el pasajero suscriptor del convenio en depósito, no se verificará el hecho gravado servicio hotelero mientras no se haya materializado efectivamente la referida prestación, por lo que no se procedería a su facturación sino hasta que ellos sean prestados.

e) El convenio que celebra XXXXXX S.A. incluirá una cláusula para el caso que el pasajero decida retractarse del convenio suscrito, en cuya virtud este último se obliga a pagar el 50% del valor del programa contratado a título de multa.

Solicita se confirme que dichos montos no se encuentran gravados con IVA en tanto que poseen una naturaleza resarcitoria y no derivarían de un hecho gravado con dicho impuesto. Sin embargo, dichos ingresos serían reconocidos como utilidades por XXXXXX S.A. quedando sujetas a tributación a la renta según las reglas generales.

f) Confirmar que los fondos que XXXXXX S.A. administrará en su calidad de depositaria mientras no sean liquidados al respectivo hotel o complejo turístico, no representan para ella un incremento patrimonial sujeto a tributación con Impuesto a la Renta.

g) Correlativamente, mientras los fondos se encuentren en poder de XXXXXX S.A. y no sean liquidados, no se generará para los hoteles o centros turísticos incremento de patrimonio alguno.

h) Para XXXXXX S.A. en su calidad de agente o intermediaria, los fondos recibidos en depósito de los pasajeros, representarán un activo y correlativamente un pasivo cuyo acreedor será una persona por determinar (el hotel o complejo turístico que en definitiva sea elegido por el pasajero suscriptor del convenio).

En razón de lo anterior, y dada la naturaleza jurídica del depósito, respecto de XXXXXX S.A. no existiría incremento de patrimonio alguno derivado de las operaciones descritas, debiendo sólo registrar tales valores en cuentas de activos transitorios, que para estos efectos se denominarían “valores en gestión”.

De esta forma, los valores referidos no formarían parte del capital propio de XXXXXX S.A. al tenor de lo expuesto en el N° 1 del artículo 41° de la Ley sobre Impuesto a la Renta.

i) Por último, considerando que las labores de intermediación que realizará XXXXXX S.A. se desempeñarán por encargo de los hoteles, los desembolsos relativos a promoción, publicidad y marketing serán reconocidos como gasto de su giro, debiendo cumplir adicionalmente todos los requisitos establecidos en el artículo 31° de la Ley sobre Impuesto a la Renta.

2.- Con respecto al Impuesto al Valor Agregado, cabe señalar que el artículo 8° del D.L. N° 825 grava con IVA las ventas y servicios. Por su parte el artículo 2° N° 2 del mismo cuerpo legal, define servicio como “La acción o prestación que una persona realiza para otra y por la cual percibe un interés, prima, comisión o cualquiera otra forma de remuneración, siempre que provenga del ejercicio de las actividades comprendidas en los Nº 3 y 4, del artículo 20°, de la Ley sobre Impuesto a la Renta”.

Por otro lado, dentro de las actividades mencionadas en el artículo 20° N° 4 de la ley sobre Impuesto a la Renta se encuentra el corretaje.

3.- En cuanto a la remuneración que percibirá XXXXXX S.A. de parte de las empresas hoteleras, de acuerdo con la descripción que realiza el consultante acerca de las labores que serán efectuadas, éstas consistirían en la promoción de servicios turísticos y la captación y derivación de pasajeros para los diversos hoteles y centros vacacionales con los cuales celebre los respectivos convenios, de lo cual se debe concluir que dichas tareas corresponden al ejercicio de una actividad de intermediación propia de los corredores.

En consecuencia, siendo la correduría de aquellas actividades comprendidas en el N° 4 del artículo 20° de la Ley sobre Impuesto a la Renta, se concluye que las remuneraciones que XXXXXX S.A. perciba de las empresas hoteleras y centros turísticos por los servicios de intermediación prestados, se encontrarán gravadas con Impuesto al Valor Agregado, toda vez que provendrían del ejercicio de una actividad que configuraría un hecho gravado con el referido impuesto, según lo establecido por el N° 2 del artículo 2° del D.L. N° 825.

En atención a la especial forma determinada para pagar la remuneración por los servicios de intermediación prestados, la cual será deducida de aquellas cantidades que deban ser liquidadas a los hoteles y centros vacacionales elegidos por los pasajeros en la medida que éstos utilicen los servicios hoteleros, XXXXXX S.A deberá emitir la correspondiente factura por los servicios de intermediación al hotel o centro turístico en el cual el pasajero se hubiere hospedado, al momento en que se efectúa el proceso de liquidación, ya que en dicha oportunidad la remuneración es percibida o puesta a su disposición, según lo prescribe el artículo 55° del D.L. N° 825.

Por su parte, con respecto a la remuneración que la empresa XXXXXX S.A. percibirá directamente de los pasajeros suscriptores de los convenios a través de los cuales tendrán acceso a los diversos hoteles y centros vacacionales asociados al sistema, cabe señalar que al igual que en el caso anterior, dichas sumas corresponden a una remuneración percibida por los servicios de intermediación prestados, por lo que también se encontrarían gravadas con IVA, debiendo emitir las boletas o facturas, según corresponda, al momento en que la remuneración sea percibida o se ponga de cualquier forma a su disposición, según lo dispone el artículo 55° del D.L. N° 825.

4.- Ahora bien, con relación a los servicios hoteleros que son prestados por los hoteles y centros vacacionales a los pasajeros suscriptores de los respectivos convenios, cabe señalar que mientras el pasajero no hace efectivo su derecho de hospedarse en alguno de los hoteles o centros turísticos asociados, no existiría de parte de ellos acción o prestación alguna que genere el nacimiento del hecho gravado, de manera que mientras no se materialicen los servicios hoteleros y estos no sean pagados, no se devengará Impuesto al Valor Agregado y, por ende, no procederá emisión de documentación tributaria.

Por el contrario, el hotel o complejo turístico que en definitiva sea seleccionado por el pasajero para hospedarse, deberá emitir a éste la boleta o factura correspondiente por los servicios hoteleros prestados, al momento en que la remuneración sea percibida o puesta de cualquier forma a su disposición, lo cual, de acuerdo con los antecedentes aportados por el recurrente, acontecerá al momento en que se reciban los cupones o certificados previamente adquiridos por los pasajeros de XXXXXX S.A., ya que estos documentos servirán como medio de pago en cualquiera de los hoteles o centros turísticos adheridos al sistema, debiendo entenderse que a partir de ese momento la remuneración por los servicios hoteleros se ha puesto a disposición de las empresas hoteleras.

5.- Por último, con respecto a la pena o multa que será establecida a favor de XXXXXX S.A. en caso que el pasajero suscriptor de los convenios de prestación de servicios hoteleros decida retractarse de ellos, cabe señalar que al no constituir dicha multa remuneración por el servicio de intermediación que presta XXXXXX S.A., ni tener su causa en ningún otro servicio afecto de acuerdo al Decreto Ley N° 825, de 1974, no se encuentra afecta al impuesto establecido en dicho decreto ley.

6.- En lo que respecta a sus consultas que se refieren a la aplicación de las normas contenidas en la Ley de la Renta, procede expresar lo siguiente:

a) En cuanto al tratamiento tributario de la suma que establece el convenio que celebra XXXXXX S.A. con el pasajero, para el caso en que éste último decida retractarse de lo convenido y en cuya virtud el pasajero se obliga a pagar el 50% del valor del programa contratado, a título de multa, cabe expresar que tales sumas tienen el carácter de una indemnización, por lo que desde el punto de vista de la Ley de la Renta, tales cantidades constituyen para XXXXXX S.A. un ingreso bruto en virtud de lo dispuesto por el artículo 29 de la ley del ramo. Al respecto procede indicar, que las únicas indemnizaciones que no constituyen renta para los fines de dicho texto legal son aquellas pagadas por cualquier daño emergente de acuerdo a lo establecido por el artículo 17 N° 1 de dicha ley, entendiéndose por éstas las sumas que se cancelan con el objeto de reparar o resarcir el daño causado en los bienes que conforman el patrimonio de una persona, situación que no se da en el caso en consulta, ya que el patrimonio de XXXXXX S.A. con motivo del incumplimiento en cuestión, no ha sufrido detrimento.

b) Respecto al tratamiento tributario de las sumas que en virtud del convenio recibe XXXXXX S.A., en su calidad de agente o intermediaria, y respecto de las cuales expresa que el contrato que los hoteles y centros turísticos celebrarán con su representada, faculta a ésta para percibir tales sumas con cargo a restituir dichos fondos en la medida que los pasajeros utilicen los servicios hoteleros, es decir, la faculta para administrar estos dineros en calidad de depositario, procede indicar que tales sumas no constituyen ingresos del giro del recurrente, toda vez que, tal como indica en su presentación, sólo se encuentran en poder de su representada a título de depósitos de los respectivos pasajeros.

De acuerdo con ello, procede expresar que tales sumas no deben producir ningún efecto tributario para XXXXXX S.A., toda vez que por una parte reflejan el depósito de los pasajeros y por la otra la responsabilidad que la empresa adquiere con los pasajeros respecto de los mismos depósitos.

Ahora bien, en lo que respecta a la conformación del capital propio de la empresa, considerando lo ya señalado, y teniendo presente que tales circunstancias en general se registran en cuentas de orden, cuyo objetivo es reflejar responsabilidades u otro tipo de información en la contabilidad de las empresas, éstas no deben incidir en la determinación de su capital propio. Al respecto procede indicar que las instrucciones impartidas sobre la materia por este Servicio a través de la Circular N° 100, de 1975, señalan al respecto, que tal situación se refleja o figura tanto en el activo como en el pasivo, de tal manera que existen dos alternativas frente a esta forma de presentación, una de ellas es dejar estas cuentas tanto en el Pasivo Exigible como en el Activo, o bien, excluirlas de ambos términos, con lo cual no se produce ningún efecto en el capital propio de la empresa.

c) Sobre lo expresado en su presentación, en cuanto a que en materia de imposición a la renta, mientras los fondos se encuentren en poder de su representada en calidad de depositaria y no sean liquidados a medida que el cliente suscriptor utilice efectivamente los servicios hoteleros, empleando para tales efectos los cupones o certificados como medio de pago, no se generará para los hoteles incremento de patrimonio alguno respecto de dichos fondos, cabe expresar que efectivamente, tal como señala en su presentación, la obtención por parte de los hoteles de todo o parte de los dineros dados en depósito a XXXXXX S.A., se encuentra sujeta a la condición suspensiva de que efectivamente el suscriptor del convenio elija y utilice de sus servicios, por lo que al encontrase en tal situación, no se produce para los hoteles el devengo ni la percepción de tales ingresos.

d) Finalmente, en relación con el tratamiento tributario de los desembolsos efectuados por XXXXXX S.A. relativos a promoción, publicidad y marketing de los hoteles, y considerando, a su vez, que el giro de ésta, es precisamente la intermediación y promoción de los servicios que éstos proveen, tales desembolsos corresponden al giro del contribuyente. Sin perjuicio de ello, cabe expresar que para su aceptación como gastos tributarios de la empresa, éstos deben cumplir con todos los requisitos y condiciones establecidos para su aceptación como tales, que al efecto establece el artículo 31 de la Ley de la Renta y las instrucciones que sobre el particular ha impartido esta Dirección.

7.- Procede por último señalar, que lo dictaminado por medio del presente oficio, se basa estrictamente en la descripción y antecedentes de la operación que detalla en su presentación.

JUAN TORO RIVERA
DIRECTOR

Oficio N° 566, de 25.02.2005.
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos