1. Por presentación indicada en el antecedente, como representante legal de la Sociedad XXXXXX S.A. solicita confirmar el tratamiento tributario que se debería aplicar a la operación que indica, respecto de la cual señala que: “Para el desarrollo propio de las actividades de tipo portuario, los terminales requieren, además del correspondiente equipamiento en maquinarias, de inversiones en sus frentes de atraque (área marítima), sus áreas de acopio (bodegas y patios), y adecuados accesos viales y ferroviarios. Todos estos elementos deben tener la capacidad suficiente. Ello es especialmente importante, para una región como la VIII, donde operan varios terminales portuarios que compiten fuertemente entre sí.

En la actualidad el acceso terrestre al puerto de YYY presenta serias limitaciones en razón de su trazado urbano a través de la ciudad de ZZZ. Esta situación ha implicado un efecto adverso en la competitividad del puerto y ha limitado su crecimiento.

Es así como se ha determinado la necesidad de mejorar el acceso o tránsito hacia el recinto portuario, mediante un TTT, consistente en la construcción de una carretera alternativa que permita el tránsito de cargas entre la zona sur de ZZZ y el norte de esta misma localidad. Esta carretera permitirá acceder al recinto portuario sin pasar por el pueblo de ZZZ y por ende, generar una solución al problema de acceso inadecuado ya presentado. Por las razones indicadas, nuestra empresa ha considerado un aporte de recursos que permitan al Estado el financiamiento de la construcción de dicho TTT, sobre la base de que los recursos destinados a dicha obra constituirán, para la sociedad, un gasto necesario para el desarrollo de las actividades de su giro.

Así los recursos destinados a esta obra deberán ser tratados por la Sociedad, como un gasto necesario para el desarrollo de las actividades comerciales propias del giro y cuyo tratamiento tributario estaría sustentado por el artículo 31, de la Ley de Impuesto a la Renta.

Así lo ha resuelto ese Servicio en los Oficios 1.001, de 14.04.96 y 12, de 02.01.01, sobre la base de que se trata de desembolsos destinados a la construcción de una vía que resulta indispensable para el desarrollo de sus actividades, cual es el caso del aporte materia de la presente consulta.

En la especie resulta evidente que la construcción de la ruta a cuyo financiamiento concurrirá la empresa, se traducirá en mayores ingresos y economía de fletes, por lo que no se dan las circunstancias del caso a que se refiere el Oficio N° 2.609, de 2000 u otras que pudieran poner en duda el cumplimiento de los requisitos que señala el artículo 31 de la Ley de la Renta.”

De acuerdo a lo señalado en su presentación, solicita dar respuesta a su consulta, dictaminando la procedencia del cargo a gasto de los desembolsos correspondientes al aporte a que ha hecho referencia.

2. - Sobre el particular, cabe señalar que, frente a anterior consulta sobre la materia, esta Dirección por medio del Oficio N° 2.609 de 30.06.2000, que Ud. indica en su presentación, ha expresado que de acuerdo a lo dispuesto por el inciso primero del artículo 31 de la Ley de la Renta, la renta líquida de primera categoría se determina deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla, que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30, pagados o adeudados durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio.

En consecuencia, al tenor de lo dispuesto por la norma legal antes mencionada, la deducción de los gastos procede bajo el cumplimiento de los siguientes requisitos copulativos:

a) Que se trate de gastos necesarios para producir la renta, entendiéndose por tales aquellos desembolsos de carácter inevitable u obligatorio en relación con el giro del negocio, no considerando solamente la naturaleza del gasto, sino que, además, su monto, es decir, hasta que cantidad, el gasto es necesario para producir la renta. Asimismo, deben reunir la doble condición de ser comunes, habituales y regulares por una parte, y por otra, inevitables, obligatorios, imprescindibles o indispensables para producir la renta;

b) Que no se encuentren ya rebajados como parte integrante del costo directo de los bienes y servicios requeridos para la obtención de la renta;

c) Que el contribuyente haya incurrido efectivamente en el gasto, sea que éste se encuentre pagado o adeudado al término del ejercicio. De modo que para el debido cumplimiento de este requisito, es menester que el gasto tenga su origen en una adquisición o prestación real y efectiva y no en una mera apreciación del contribuyente; y

d) Que se acrediten y justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio de Impuestos Internos, quién puede impugnar los medios probatorios aportados por el contribuyente si por razones fundadas no se estimaren fehacientes.

Señala a continuación el referido dictamen, que en relación con los aportes a efectuar por las empresas privadas para la construcción de una obra de uso público, dichas cantidades a la luz de los requisitos exigidos por la norma legal antes mencionada, no reúnen tales condiciones, puesto que las erogaciones realizadas para la construcción de la obra, no se efectúan en función de una contraprestación o servicio directo a recibir por el aportante, beneficiándose con la citada construcción la comunidad en general.

En otras palabras, se agrega, la mencionada obra será construida y utilizada por personas que no tienen ninguna relación con las empresas aportantes de las referidas sumas, las cuales no le están prestando ningún servicio en particular o una contraprestación específica, ya que la construcción de dicha obra es de beneficio de la comunidad en general y no en favor de una persona determinada.

Por otra parte, agrega el referido pronunciamiento, cabe señalar que los gastos deducibles en la determinación de la renta líquida imponible de Primera Categoría del ejercicio, por lo general, deben tener una relación directa con los ingresos brutos del período establecidos en el artículo 29 de la ley del ramo, a objeto de establecer la correlatividad entre ingresos y gastos del ejercicio, y no con ingresos futuros imprevistos, ya que nada garantiza a las empresas que realizan los aportes que estas sumas les vayan a generar ingresos o rentas tributables en el futuro, y en el evento de que tales cantidades pudieran tener alguna incidencia en dicho sentido, ésta sería imposible de cuantificar en forma real o concreta. Es decir, el ahorro en los costos de operación que significará la construcción de la obra, el aumento de los ingresos y la plusvalía que provocará su construcción, son elementos inciertos, siendo imposible de cuantificar su beneficio para la empresa aportante, lo que hace concluir que en ningún caso tales hechos sirven como base para aceptar como gastos necesarios para producir la renta las sumas aportadas.

En relación con lo establecido en el Oficio Ordinario N° 1.001, de 1996 que señala en su escrito, cabe expresar que el mismo Oficio N° 2.609 del año 2000, se encargó de señalar, que lo dictaminado a través del Oficio N° 1.001, no tiene aplicación en el caso de aportes privados efectuados para la construcción de una obra pública, ya que la situación resuelta mediante dicho Oficio, dice relación con una situación real y efectiva, en cuanto a que los desembolsos efectuados por la empresa minera que se analizan en este último dictamen, tenían el carácter de un elemento indispensable para desarrollar su actividad, ya que necesariamente debía utilizar un camino público, con el fin de poder trasladar el mineral extraído a los centros de exportación o llevar diversos elementos o materiales a los lugares de explotación, por lo cual las erogaciones en que la empresa incurría en el mantenimiento y conservación del camino, pasaban a constituir desembolsos propios que efectivamente se tornaban indispensables para poder cumplir con el objetivo de la empresa.

4. - Por consiguiente, esta Dirección, sin conocer el acuerdo o contrato en virtud del cual se comprometerían los aportes que señala, y basándose únicamente en lo expresado en su presentación en cuanto a que “... su empresa ha considerado un aporte de recursos que permitan al Estado el financiamiento de la construcción de dicho TTT...” cabe expresar que respecto de tales aportes es plenamente aplicable el pronunciamiento emitido por esta Dirección a través del Oficio N° 2.609 de 30.06.2000, por lo que solo cabe concluir, que los aportes que su empresa ha considerado efectuar al Estado, los que, según señala, permitirían a éste el financiamiento de la construcción del TTT que indica, no reúnen las condiciones y requisitos que exige el artículo 31 de la ley del ramo, para su aceptación como un gasto necesario para producir la renta de la empresa recurrente.

JUAN TORO RIVERA
DIRECTOR

Oficio N° 591, de 01.03.2005.
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos