1. Se ha tenido conocimiento en este Servicio del Oficio N° 019494, del 22 de Octubre del 2004, de esa Superintendencia, dirigido a una Administradora de Fondos de Pensiones, por el cual se da respuesta a dos consultas tomando como base lo expresado por este Servicio en el Oficio N° 4.577, de 4 de Octubre del 2004.

De las citadas respuestas interesa especialmente precisar el alcance de la primera de ellas, que se refiere al caso de un afiliado que, luego de pensionarse, continuó trabajando y enterando cotizaciones obligatorias, voluntarias y se le han efectuado depósitos convenidos, solicitando un nuevo retiro que estaba constituido por cotizaciones obligatorias, cotizaciones voluntarias enteradas antes y después del 7 de noviembre de 2001, fecha de publicación de la Ley N° 19.768 y además, depósitos convenidos efectuados después del 7 de noviembre de 2001. Todo lo anterior, con el interés de saber si se mantiene la tributación contenida en el artículo 71 del Decreto Ley N° 3.500, de 1980, vigente hasta la entrada en vigor de la modificación que le introdujo la Ley N° 19.768, por el retiro de excedentes de libre disposición.

2. En el Oficio N° 019494, mencionado, esa Superintendencia precisa con fundamentos legales que los depósitos convenidos no pueden retirarse como excedentes de libre disposición, de modo que no resulta posible "congelar" respecto de ellos la situación tributaria que contemplaba el referido artículo 71, que fue derogado a contar del 1° de marzo de 2002, por la Ley N° 19.768. Este criterio este Servicio lo comparte plenamente.

3. Sin embargo, al parecer, subsisten dudas en cuanto el régimen tributario que afectaría a las personas que se pensionaron antes del 1° de marzo de 2002, efectuando su primer retiro de excedentes también con anterioridad a esa fecha, y que posteriormente realizaron retiros de cotizaciones obligatorias y voluntarias efectuadas después de dicha data.

Al respecto, para tener una visión más completa sobre el tema, es conveniente reiterar lo expresado en pronunciamientos de este Servicio respecto de las cotizaciones obligatorias y voluntarias.

3.1. Circular N° 23, de 12 marzo de 2002.

Esta circular, que impartió las instrucciones sobre el nuevo tratamiento tributario de los excedentes de libre disposición establecido por el artículo 42 ter, incorporado por la Ley N° 19.768, explicó en primer término cómo se calculaba el impuesto del artículo 71 vigente hasta la entrada en vigor de la citada ley, y cómo se aplica el impuesto del artículo 42 ter de la Ley sobre Impuesto a la Renta.

En el número 4. se analiza la situación tributaria de los afiliados al sistema de pensiones establecido en el D.L. N° 3.500/80, que con anterioridad a la fecha de publicación en el Diario Oficial de la Ley N° 19.768, esto es, con antelación al 07/11/2001, mantenían recursos en las cuentas de capitalización individual por concepto de cotización voluntaria, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 6° transitorio de la referida ley. En síntesis, se dispuso lo siguiente:

a. Los afiliados que hasta el 06/11/2001 mantenían recursos en sus cuentas de capitalización individual por concepto de cotizaciones voluntarias, podrán optar por el régimen tributario que establecía el anterior texto del artículo 71.

b. Se considerarán excedentes de libre disposición, el menor valor existente entre el excedente de libre disposición determinado y el monto de las citadas cotizaciones voluntarias al valor que tengan estos últimos fondos al momento en que se efectúe el retiro.

c. La opción debe ser ejercida al efectuar el primer retiro de excedentes de libre disposición a contar del 07/11/2001.

d. Los contribuyentes que hayan optado por mantenerse en el régimen del antiguo artículo 71, se considerará que retiran en primer término, los recursos mantenidos en cuentas de capitalización individual por concepto de cotizaciones voluntarias existentes con anterioridad a la publicación de la ley.

e. Los retiros de excedentes que efectúen los afiliados que hubieren optado al régimen del antiguo artículo 71, con cargo a cotizaciones voluntarias, en ahorro previsional voluntario y en depósitos convenidos, hechos a partir del 07/11/2001 quedarán afectos al impuesto establecido en el artículo 42 ter de la Ley de la Renta.

f. La vigencia del mencionado artículo 42 ter, en general es a contar del 1° de marzo de 2002. Pero, respecto del caso contemplado en el mencionado artículo 6° transitorio, los retiros de excedentes de libre disposición con cargo a las cotizaciones voluntarias o depósitos de ahorro previsional voluntario efectuados desde la publicación de la ley, esto es, a contar del 07/11/2001 quedaron sujetos al nuevo tratamiento dispuesto en el artículo 42 ter.

3.2. Oficios N°´s. 905, de 2003; 4177, de 2003; 5185, de 2004; y 4957, de 2004, dirigido este último al señor Superintendente de Administradoras de Fondos de Pensiones, relativos a excedentes de cotizaciones obligatorias.

Estos oficios tratan los mismos problemas de aplicación del antiguo artículo 71, del D.L. N° 3.500, de 1980, y el artículo 42 ter de la Ley sobre Impuesto a la Renta; Pero en relación a los excedentes de libre disposición originados en cotizaciones obligatorias, de las cuales no hace ninguna referencia la Ley N°19.768, respecto de la forma de aplicar el anterior y actual tributo.

En general, el Servicio sostiene que por tratarse de retiros de excedentes de libre disposición con cargo a cotizaciones obligatorias, y siendo absolutamente inaplicable el artículo 6° transitorio de la Ley N°19.768 pues en este se especifica claramente su aplicación según lo explicado en el número 3.1 anterior, los contribuyentes quedan afectos a la legislación tributaria vigente al momento de efectuar el primer retiro, porque el derogado artículo 71 preceptuaba que la tasa de impuesto se determinaba en el primer retiro y se aplicaba sobre el monto de cada retiro de excedente de libre disposición que efectúe el pensionado.

3.3. Oficios 2487, de 31/5/04 y 4577, de 04/10/04, que se refieren a excedentes que provienen de cotizaciones voluntarias.

En el primer oficio, se trata de una persona que se pensionó antes de la fecha de publicación de la Ley N° 19.768 (07/11/2001) y a su vez, con antelación a esa fecha había efectuado retiros de excedentes de libre disposición con cargo a cotizaciones voluntarias. Se dice al respecto que por los siguientes retiros que por este concepto efectúe a contar de dicha fecha (como también habría sido desde el 28/02/2002, fecha hasta la cual rigió el antiguo artículo 71, mencionado) quedarán también afectos al régimen del impuesto único. Concluyendo el oficio "cualquiera que sea la fecha en que éstas (las cotizaciones voluntarias) se enteraron en la AFP" (obviamente antes o después del 07/11/2001; Pero hasta el 28/02/2002 dando la debida interpretación y alcance del pretérito "enteraron" y a la vigencia legal sobre el impuesto único según se explica al final de este oficio). También en este oficio se hizo extensivo el tratamiento al excedente de depósitos convenidos, situación que modificó la Superintendencia de AFP, según se explica en el número siguiente.

En el segundo de los oficios señalados, se consulta sobre el caso de una persona que se pensionó en el año 1997, y que efectuó un primero retiro de excedentes de libre disposición con fecha 17 de octubre de 1997. Dicha persona continuó trabajando y enterando cotizaciones, obligatorias, voluntarias y depósitos convenidos, y el 06 de julio de 2004 solicitó un nuevo retiro constituido por cotizaciones obligatorias y voluntarias enteradas antes y después del 07 de noviembre de 2001 y, además, depósitos convenidos efectuados después del 07 de noviembre de 2001.

En lo que respecta a las cotizaciones voluntarias, se repitió la respuesta mencionada en el párrafo anterior.

4. En resumen, de acuerdo a lo dispuesto por la ley y las interpretaciones respectivas, se tiene lo siguiente:

4.1.Depósitos convenidos:

Según el Oficio N° 019494, del 22 de octubre de 2004, de la Superintendencia de Administradoras de Fondos de Pensiones, se determinó que "cualquiera que sea la modalidad de pensión por la cual opte el afiliado, el objeto de los depósitos convenidos no es otro que cumplir con el capital necesario para financiar una pensión anticipada o aumentar el monto de la pensión, analizando que los depósitos convenidos no podrán retirarse como excedente de libre disposición y, en consecuencia, en esta situación el Oficio Ord. N° 2.487 de ese Servicio (SII), claramente no tiene aplicación por cuanto no puede ir más allá de la interpretación que esta Superintendencia ha efectuado sobre el particular. Por ello, dicho Servicio concluye que no resulta posible "congelar" la situación tributaria para los retiros de excedentes de libre disposición con cargo a depósitos convenidos, por la simple razón que los depósitos convenidos mientras rigió el artículo 71 del D.L. N° 3.500, de 1980, no eran susceptibles de ser retirados como excedentes de libre disposición, debiendo de esta forma, entenderse precisado el alcance de los Oficios Nros. 905, de 2003 y 2487, de 2004, de ese Servicio.".

Por las circunstancias anotadas, los depósitos convenidos no podían considerarse - con prescindencia de la entrada en vigencia de la Ley N° 19.768- para efectuar retiros de excedentes de libre disposición, según la propia interpretación hecha por la referida Superintendencia de acuerdo con sus atribuciones legales.

4.2 Cotizaciones voluntarias según el artículo 6° transitorio de la Ley N° 19.768

El tratamiento especial establecido en este artículo es solo para los afiliados que a la fecha de publicación de la ley, mantenían recursos en sus cuentas de capitalización individual por concepto de cotizaciones voluntarias a la fecha de publicación de la ley (07/11/2001), y que deben optar en el primer retiro efectuado desde esa fecha, para acogerse al régimen tributario contemplado en el derogado artículo 71 del D.L. N° 3.500, de 1980.

Téngase presente que esta disposición legal solo se refiere a las cotizaciones voluntarias realizadas en la A.F.P. hasta el 6 de noviembre de 2001. Las cotizaciones de cualquier naturaleza que estas personas efectúen después de esta fecha, darán origen a retiros de excedentes afectos al artículo 42 ter de la Ley de la Renta, por disposición expresa del artículo 6° transitorio mencionado.

4.3.Cotizaciones obligatorias y cotizaciones voluntarias que no se rigen por el artículo 6° transitorio de la Ley N° 19.768.

La Ley no dio normas especiales de vigencia para los retiros de excedentes de libre disposición, que provengan de cotizaciones obligatorias y de cotizaciones voluntarias que no se rijan por lo dispuesto en el artículo 6° transitorio de la Ley N° 19.768.

En estas circunstancias es evidente que el antiguo artículo 71 del D.L. N° 3.500, de 1980, solo fue posible aplicarlo mientras mantuvo vigencia, es decir, hasta el 28 de febrero de 2002.

Al respecto el citado artículo establecía que "los retiros de excedentes de libre disposición que se generen por opción de los afiliados que se pensionen, pagarán un impuesto único ", fijando de este modo como hecho gravado el retiro del excedente, por lo que dicha situación debió producirse en todo o en parte antes del 1 ° de marzo del 2002 para acogerse a la vigencia del ex artículo 71. A su vez, esta norma disponía que la tasa debía calcularse al momento de acogerse la persona a pensión a base de un porcentaje del monto total que podía ser objeto de retiro, aplicándose dicha tasa a los retiros de excedentes los que, obviamente, solo podían provenir del excedente de libre disposición determinado a la fecha en que el afiliado se pensionó, ya que este excedente formó parte del cálculo de la tasa que particularmente le afecta, cualquiera sea la fecha de los retiros posteriores al primero que debió efectuarse antes del 1 ° de marzo del 2002. Por consiguiente, las personas que se pensionaron e hicieron retiros antes de esta fecha y continuaron efectuando cotizaciones obligatorias o voluntarias a contar de ella, quedaron sujetas a las normas del art. 42 ter, mencionado, por los retiros de excedentes que pudieren efectuar con cargo a ellas según la legislación vigente.

JUAN TORO RIVERA
DIRECTOR

Oficio N° 1.043, de 15.04.2005.
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos