1.- Por presentación indicada en el antecedente, señala que se ha recepcionado en esa Dirección Regional, la presentación efectuada por el contribuyente señor XXXXXX en representación de la sociedad “XXXXXXXX LIMITADA”, RUT 00.000.000-0, de giro Arrendamiento de Bienes Raíces No Agrícolas (propios), a través de la cual solicita un pronunciamiento sobre la forma de tributar de la sociedad y de los socios. Agrega en su escrito, que su representada, desde que inició actividades declara en base a renta efectiva con contabilidad completa y fidedigna y los socios, sobre la base de retiros, pero la duda nace cuando la empresa tiene una renta liquida anual inferior al 11 % del avalúo de los bienes raíces.

Expresa, que el artículo 20 N° 1 letra d) inciso primero de la Ley de la Renta, señala que se presume que la renta de bienes raíces no agrícolas, es igual al 7% de su avalúo fiscal, respecto al propietario o usufructuario. Sin embargo, podrá declararse las rentas efectivas siempre que se demuestre mediante contabilidad fidedigna de acuerdo a las normas generales que dicte el Director. Por otro lado, el artículo 39 N° 3 del mismo cuerpo legal, establece que, sólo respecto al propietario o usufructuario que no sean sociedades anónimas, que hayan dado en arrendamiento bienes raíces no agrícolas cuya renta liquida anual, sea igual o inferior al 11 % del Avalúo fiscal de los referidos inmuebles, estarán exentos del impuesto de Primera Categoría. Lo anterior, sin perjuicio de que tales contribuyentes tributen con el impuesto Global Complementario o Adicional por tales rentas, ya sea basado en renta retirada, presunta o percibida o devengada, según corresponda.

Agrega que, teniendo presente lo antes expuesto, a nivel de impuesto de Primera Categoría, queda claramente establecido que la tributación respecto del propietario o usufructuario, sólo estará afecta a este impuesto, si la renta liquida efectiva anual es superior al 11% del avalúo de los inmuebles y en caso contrario, es decir, si la renta liquida efectiva es inferior a dicho porcentaje, la empresa se encuentra exenta de dicho tributo, expresando que la duda nace respecto de la tributación de los socios a nivel de Impuestos Global complementario o Adicional, según corresponda, por cuanto se pueden dar las siguientes situaciones:

a) Si la renta liquida efectiva es superior al 11 % de los avalúos de los inmuebles, la sociedad debe reconocer en el FUT esta renta como afecta a Global Complementario y los socios tributarán sobre la base de los retiros efectivos realizado en el año, con tope de FUT y con el crédito de Primera Categoría correspondiente.

b) Si la renta liquida imponible es inferior al 11 % de los avalúos de los inmuebles, la empresa debe reconocer en el FUT esta renta afecta a Global Complementario, pero sin derecho a crédito del artículo 56 N° 3 de la Ley de la Renta, por cuanto tales sumas no fueron afectadas con el impuesto de Primera Categoría y por lo tanto los socios tributarán por los retiros efectivos, efectuados en el año, los cuales se imputaran a las rentas acumulada en el FUT al 31 de diciembre de cada año, imputándose a las rentas más antiguas con derecho o no al crédito de Primera Categoría, según corresponda.

c) Si la renta es inferior al 11 % del avalúo fiscal de los inmuebles, la empresa puede reconocer a nivel de FUT, sólo el 7% de los avalúos de dichos bienes, tal como lo señala la letra d) del N° 1 del artículo 20 de la Ley de la Renta; por lo tanto, los socios en su impuesto de global complementario, deberían declarar en la línea 4 del Formulario 22 sus porcentajes de participación en la renta presunta, sin derecho a crédito de Primera Categoría, por no haber sido afectada tales sumas con dicho tributo y por lo tanto, la sociedad se libera de reconocer la renta efectiva inferior al 11% del avalúo fiscal.

d) En el evento, que la empresa pueda optar a la alternativa de la letra c) anterior, sería preciso un pronunciamiento sobre la situación tributaria en que se encontrarían los retiros efectivos realizados durante el año por los socios, ya sea que existan o no utilidades tributarias susceptibles de ser retiradas.

2.- Sobre el particular, cabe señalar en primer lugar, que la letra d) del Nº 1 del artículo 20 de la Ley de la Renta, en su inciso primero, dispone que se presume que la renta de los bienes raíces no agrícolas es igual al 7% de su avalúo fiscal, respecto del propietario o usufructuario. Agrega dicha norma, que sin embargo podrá declararse la renta efectiva siempre que se demuestre mediante contabilidad fidedigna de acuerdo con las normas generales que dicte el Director del Servicio, preceptuando finalmente tal disposición, que en todo caso, deberá declararse la renta efectiva de dichos bienes cuando ésta exceda del 11% de su avalúo fiscal.

Por su parte, el Nº 3 del artículo 39 de la Ley de la Renta, señala que estarán exentas del impuesto de Primera Categoría las rentas de los bienes raíces no agrícolas sólo respecto del propietario o usufructuario que no sea sociedad anónima, sin perjuicio de que tributen con el Impuesto Global Complementario o Adicional. Agrega la referida disposición que, con todo, esta exención no regirá cuando la renta efectiva de los bienes raíces no agrícolas exceda del 11% de su avalúo fiscal, aplicándose en este caso lo dispuesto en los dos últimos incisos de la letra a) del N° 1 del artículo 20 de la ley del ramo.

3.- Ahora bien, la determinación de la renta efectiva proveniente de la explotación de bienes raíces no agrícolas de acuerdo con las instrucciones impartidas sobre la materia en comento, específicamente en los Suplementos Tributarios de los años respectivos, se calcula por el conjunto de los inmuebles que están destinados a dicha actividad, según se señala en las instrucciones correspondientes a las líneas 5 y 34 del Formulario Nº 22, de los Suplementos Tributarios de los períodos respectivos. De lo antes indicado, se infiere que la renta líquida en el caso que se analiza se determina considerando el conjunto de los bienes raíces destinados a dicha actividad, considerando tanto aquellos bienes cuya renta anual es inferior o igual al 11% del avalúo fiscal vigente al 01 de enero del año en que debe declararse el impuesto como la de aquellos inmuebles cuya renta supera el límite antes indicado. Si la renta es inferior o igual al 11% del avalúo fiscal, el contribuyente se encuentra exento del impuesto de Primera Categoría según lo dispuesto por la letra d) del Nº 1 del artículo 20 de la ley del ramo, en concordancia con lo preceptuado por el Nº 3 del artículo 39 de la misma ley, cuando no se trate de una sociedad anónima. En caso contrario, el contribuyente se encuentra afecto al citado tributo, conforme a las mismas normas legales antes indicadas.

4.- En consecuencia, de acuerdo a lo antes señalado se concluye lo siguiente:

a) La renta líquida imponible de la actividad rentística de explotación de bienes raíces no agrícolas, debe determinarse por el conjunto de los citados bienes, considerándose tanto aquellos cuya renta anual efectiva exceda del 11% de su avalúo fiscal, como aquellos cuya renta anual efectiva sea igual o inferior a dicho límite.

b) En el evento de que la renta efectiva obtenida del conjunto de los referidos bienes sea igual o inferior al 11% del avalúo fiscal de los mismos bienes, el contribuyente, que no sea sociedad anónima, se encuentra exento del Impuesto de Primera Categoría, pero afecto a los impuestos Global Complementario o Adicional, pudiendo declarar en dichos tributos la renta efectiva de tales bienes o la renta presunta.

c) Por el contrario, si la renta del conjunto de los referidos bienes excede el 11% del avalúo fiscal de los mismos bienes, o sin exceder este límite se trata de sociedades anónimas, el contribuyente se encuentra afecto al impuesto de Primera Categoría, y además, a los impuestos Global Complementario o Adicional, pudiendo darse de crédito el citado tributo de categoría en contra de los impuestos personales antes indicados, conforme a las normas de los artículos 56 N° 3 y 63 de la Ley de la Renta.

5.- Ahora bien, basado en lo anteriormente expuesto, en relación con lo solicitado, se informa lo siguiente:

a) La sociedad de responsabilidad limitada a que se refiere la presentación en cada año deberá determinar la renta líquida efectiva por el conjunto de los bienes raíces no agrícolas que explota, de acuerdo con las normas generales de la Ley de la Renta y comentadas en los N°s. 3 y 4 precedentes.

b) Si la renta efectiva es superior al 11% del avalúo fiscal de los bienes raíces, ésta se encuentra afecta al impuesto de Primera Categoría, debiendo registrarse además en el Registro FUT para su tributación con los impuestos Global Complementario o Adicional, cuando sea retirada por sus socios, -con derecho al crédito por impuesto de Primera Categoría declarado y pagado por la sociedad -, de acuerdo al orden de imputación o prelación para su retiro establecido en la letra d) del N° 3 de la Letra A) del artículo 14 de la Ley de la Renta.

c) Si la renta efectiva es igual o inferior al 11% del avalúo fiscal de los referidos bienes, la sociedad puede declarar la renta efectiva o presunta.

c.1) Si opta por declarar la renta presunta, equivalente al 7% del avalúo fiscal de los bienes raíces no agrícolas, dicha renta estará exenta del impuesto de Primera Categoría, conforme a lo dispuesto por la letra d) del N° 1 del artículo 20 de la ley del ramo, en concordancia con lo establecido en el N° 3 del artículo 39 de la misma ley, pero la citada renta de todas maneras en esa calidad (exenta del impuesto de Primera Categoría), debe registrarse en el Registro FUT, pero al término del ejercicio, conforme a las normas de los artículos 14 Letra B) N° 2, 21 y 54 N° 1 de la Ley de la Renta, se entiende retirada de inmediato para su tributación con los impuestos Global Complementario o Adicional que afectan a sus socios, en proporción a su participación en las utilidades, sin derecho al crédito por impuesto de Primera Categoría, ya que se trata de una renta exenta de este gravamen.

c.2) Si opta por declarar la renta efectiva por ser ésta inferior a la renta presunta, acreditada tal circunstancia mediante contabilidad fidedigna, de acuerdo a lo expresado en el N° 2 anterior, dicha renta igualmente se encuentra exenta del Impuesto de Primera Categoría, conforme a las normas legales indicadas en el punto precedente, debiendo registrarse también en esa calidad en el Registro FUT para su tributación con los impuestos Global Complementario o Adicional por parte de sus socios, cuando sea retirada por éstos, de acuerdo al orden de prelación o imputación establecido en la letra d) del N° 3 de la Letra A) del artículo 14 de la Ley de la Renta, pero sin derecho al crédito por impuesto de Primera Categoría, ya que se trata de una renta exenta de este tributo.

c.3) Si la renta efectiva es superior a la renta presunta equivalente al 7%, pero igual o menor al 11%, acreditada esta circunstancia en los términos indicados en el N° 2 precedente, puede declarar dicha renta efectiva, sin afectarla con el impuesto de Primera Categoría, ya que se encuentra exenta de dicho tributo, conforme a lo dispuesto por las normas legales indicadas precedentemente, debiendo registrarse en esa calidad en el Registro FUT para que cumpla con la tributación de los impuestos Global Complementario o Adicional de los socios, cuando sea retirada por éstos, de acuerdo al orden de imputación o prelación establecido en la norma legal señalada en el punto precedente, pero sin derecho al crédito por impuesto de Primera Categoría, ya que se trata de una renta que no ha sido gravada con dicho tributo de categoría.

d) Ahora bien, si los socios de la mencionada sociedad en el año en que la empresa optó por declarar la renta presunta de su actividad, por cumplir con los requisitos exigidos para ello, efectuaron retiros efectivos de utilidades de ejercicios con renta efectiva, independientemente de entenderse legalmente retirada la renta presunta al término del ejercicio y tributar con los impuestos Global Complementario o Adicional, tales retiros deben imputarse a las utilidades registradas en el Registro FUT y cumplir con la tributación de los impuestos personales antes indicados, con o sin derecho al crédito por impuesto de Primera Categoría, según se trate de una renta afecta o no con el citado tributo de categoría a la cual se imputaron los citados retiros. Si no existieran utilidades retenidas en el Registro FUT o éstas no ser suficientes para cubrir los retiros efectivos realizados, tales sumas en la parte no cubierta con las citadas utilidades tributables, quedan como excesos de retiros para los ejercicios siguientes sujetos a la tributación dispuesta por la letra b) del N° 1 de la Letra A) del artículo 14 de la Ley de la Renta.

ALFREDO ECHEVERRIA HERRERA
DIRECTOR SUBRROGANTE

Oficio N° 2.803, de 25.07.2005.
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos