1.- Se ha recibido en esta Dirección Nacional Oficio Reservado indicado en el antecedente, mediante el cual se consulta acerca de la aplicación del Impuesto al Valor Agregado, al arrendamiento de gimnasios y establecimientos para la práctica de actividades deportivas.

Señala el consultante que la interrogante se ha planteado desde el área de Fiscalización, al considerar que existen instrucciones disímiles acerca de esta materia entre lo manifestado por este Servicio en Oficio N° 929, de 10-03-1991, y lo establecido en Circular N° 11, de 02-03-2004, mediante la cual se resume la tributación del I.V.A. en los establecimientos educacionales.

Expresa que el Oficio N° 929 de 1991, establece que en general el arrendamiento de gimnasios y establecimientos para la práctica de actividades deportivas no constituye un hecho gravado con I.V.A., salvo que dichos inmuebles cuenten con graderías o aposentadurías para los espectadores o boleterías, conformando instalaciones que permiten una actividad mercantil; y en cambio, la Circular N° 11 del año 2004, indicaría que el arriendo de los gimnasios, canchas o instalaciones deportivas de los establecimientos educacionales constituiría un hecho gravado con I.V.A., sin importar las características físicas de los inmuebles amoblados.

Añade que esta consulta incide en un proceso de fiscalización relacionado con la correcta tributación de los distintos establecimientos educacionales de la zona y de otros entes, personas jurídicas y naturales, en el arrendamiento de gimnasios o instalaciones deportivas, por lo cual, se hace necesario conocer si la referida Circular establece un nuevo criterio de carácter general, o bien, un criterio delimitado exclusivamente a los arriendos de gimnasios o instalaciones deportivas que realicen los establecimientos educacionales; y si fuera esta última la respuesta, solicita explicitar el razonamiento que se tuvo en cuenta para diferenciar el tratamiento tributario aplicable a los establecimientos educacionales, versus, el resto de los contribuyentes que se dedican a este tipo de actividad, para así dar una explicación clara al área consultante.

2.- El artículo 8° del D.L. N° 825, de 1974, establece que el Impuesto al Valor Agregado afecta a las ventas y servicios; y que, para estos efectos serán consideradas también como ventas y servicios según corresponda, entre otros:

Art. 8°, letra g), en lo pertinente: “El arrendamiento, subarrendamiento, usufructo o cualquier otra forma de cesión del uso o goce temporal de... inmuebles con instalaciones... que permitan el ejercicio de alguna actividad comercial...”.

El artículo 12°, del mismo texto legal, en su letra E, establece la exención de I.V.A. a ciertas remuneraciones y servicios, considerando en su N° 4, a los ingresos de los establecimientos de educación, señalando acto seguido, que esta exención se limitará a los ingresos que perciban en razón de su actividad docente propiamente tal; y en su N° 11, contempla la exención del referido tributo a los ingresos por el arrendamiento de inmuebles, dejando establecido que lo anterior, es sin perjuicio de lo dispuesto en la letra g) del artículo 8°.

3.- Respecto al tema planteado, esto es, a la aplicación del Impuesto al Valor Agregado al arriendo de gimnasios y establecimientos para la práctica de actividades deportivas, cumplo con manifestar a Ud. que el criterio sostenido invariablemente en reiterados pronunciamientos por esta Superioridad, establece que se gravan con I.V.A. los arrendamientos de gimnasios y otros establecimientos para la práctica de actividades deportivas en la medida que cuenten con instalaciones, habilitación de graderías, aposentadurías, boleterías y otros, que conformen instalaciones que permitan el ejercicio de una actividad comercial.

La Circular N° 11, del año 2004, no ha establecido un nuevo criterio de aplicación general, ni tampoco un criterio delimitado sólo a los establecimientos educacionales en cuanto al arrendamiento de inmuebles, ya que el objetivo de tales instrucciones ha sido mostrar un resumen de las obligaciones tributarias que deben cumplir los establecimientos educacionales, y en ese afán, se ha dejado explicitado en el numerando 3 del Párrafo III, algunos de los ingresos susceptibles de percibirse por los establecimientos educacionales, que se encuentran excluidos de la exención establecida en el artículo 13° N° 4 del D.L. N° 825, de 1974, señalando, entre otros, los ingresos por: “arriendo de instalaciones inmuebles del establecimiento, como gimnasios, canchas y otras instalaciones deportivas, salones de eventos, salas y otros”.

La citada Circular no ha expresado que tales arriendos se gravan sin importar las características de los inmuebles amoblados, por lo que resulta indudable que para la aplicación del I.V.A., los inmuebles dados en arriendo por los establecimientos de educación, deben contar con instalaciones que permitan el ejercicio de alguna actividad comercial, como lo exige el artículo 8°, letra g), del D.L. N° 825.

Por último, la misma Circular se encarga de dejar establecido en su Párrafo VI, que sus instrucciones no constituyen un cambio de criterio por parte de este Servicio.

De modo tal, que no existen instrucciones disímiles entre lo expresado en el Oficio N° 929, de 1991 y la Circular N° 11 de 2004, acerca de la tributación con el Impuesto al Valor Agregado del arriendo de inmuebles con instalaciones que permitan el ejercicio de una actividad comercial, de acuerdo a lo exigido por el artículo 8° letra g) del D.L. N° 825, de 1974.

4.- Por último, se reitera lo señalado por este Servicio, en cuanto a que el gravamen procede aunque los inmuebles deportivos simplemente “permitan” el ejercicio de alguna actividad comercial, sin que sea una condición para la aplicación del referido tributo, que efectivamente se desarrolle en ellos una actividad de esta naturaleza.

JUAN TORO RIVERA
DIRECTOR

Oficio N° 933, de 05.04.2005.
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Indirectos.