1.- Por presentación indicada en el antecedente, señala que en el Oficio N° 3.399, de 2002, de este Servicio, se concluyó que al fallecimiento del titular de instrumentos acogidos al artículo 57 bis de la Ley de la Renta, se entendía retirada el total de la inversión acogida a esta franquicia tributaría, sujeto a un Impuesto Único especial con tasa de 15 % pudiendo imputar para dicho efecto los saldos de ahorro neto positivo de arrastre, remanentes de ahorro neto positivo no utilizado en años anteriores y ahorros netos positivos del ejercicio en curso, sin perjuicio de la exención del impuesto de herencia contenido en la ley 16.271.

Destaca además sobre esta materia, que el Impuesto a las Asignaciones y Donaciones, a contar de la vigencia de la Ley N° 19.903, pasó a ser un impuesto de declaración y pago simultáneo para los asignatarios del causante.

Señala a continuación, que en su calidad de abogado patrocinante de una posesión efectiva intestada en la cual el causante presentaba inversiones en instrumentos acogidos al artículo 57 bis de la Ley de la Renta por un monto aproximado a cien millones, con saldos de ahorro positivo por cantidades poco significativas a imputar a esta fecha o no declarados en su oportunidad, le han surgido las siguientes dudas en cuanto a la aplicación del referido Oficio N° 3.399, de 16 de septiembre de 2002.

a) Si las cantidades afectas al Impuesto Especial con tasa de 15%, deben ser declaradas en el formulario N° 4.423 indicando su calidad de exentas de la ley N° 16.271.

b) Si la cantidad exenta del Impuesto de Herencias y Donaciones es el total del monto invertido en instrumentos acogidos al artículo 57 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta, que al fallecimiento del causante se entienden retiradas, o bien, sólo la cantidad sobre la cual se aplica el Impuesto Especial con tasa de 15%. En otras palabras, del ejemplo del Oficio N° 3.399, la cantidad exenta del Impuesto de la Ley N° 16.271 son los $ 37.470.083 (total del retiro) ó $ 5.632.970 (saldo de ahorro neto negativo a la fecha del fallecimiento del causante).

c) Como en este caso el causante no utilizó o imputó saldos de ahorro neto positivo en años anteriores, surge la duda si pueden sus asignatarios, como comunidad hereditaria rectificar las declaraciones de impuestos de éste con el objeto de imputar a este impuesto especial con tasa de 15% un saldo positivo de arrastre no declarado oportunamente.

d) En el caso de no poder imputar saldos de ahorro positivo, se afectarán los cien millones de pesos con tasa de 15%, quedando dicho monto ($ 100.000.000) exento del Impuesto de Herencia y Donaciones.

e) El pago de este impuesto especial del numeral 7° letra A del artículo 57 bis constituye un pasivo de la masa hereditaria a deducir en el formulario de declaración y pago simultaneo del impuesto de la Ley N° 16.271.

2. Sobre el particular, cabe señalar en primer término, que este Servicio a través del Oficio N° 3.410, de 25.07.2006, efectuó una serie de precisiones en relación con la determinación y declaración del impuesto único establecido en el N° 7 de la letra A.- del artículo 57 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta, ello en consideración a los cambios que tácitamente han afectado a la disposición citada en razón de las modificaciones incorporadas al procedimiento de determinación del Impuesto a las Asignaciones Hereditarias por la Ley N° 19.903.

Por medio de dicho Oficio se señala que el número 7 de la letra A.- del artículo 57 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta, establece como impuesto único de dicha ley, el gravamen sobre los montos depositados en instrumentos de ahorro acogidos al mecanismo descrito en dicha letra, con motivo del fallecimiento de su titular, que resulte de la aplicación sobre los mismos de las reglas contenidas en su número 5.

En cuanto a la forma de determinación de dicho tributo, el inciso segundo del citado numeral séptimo, entrega ésta al “juez que deba conceder la posesión efectiva de la herencia”, quien debe efectuarla “en la misma oportunidad que el impuesto de herencia y previo informe del Servicio de Impuestos Internos.”.

Se agrega en dicho Oficio, que atendido el hecho que la Ley N° 19.903, modificó el procedimiento de dación de la posesión efectiva de los bienes quedados al fallecimiento de una persona, como asimismo el procedimiento de determinación del impuesto que grava las asignaciones hereditarias, quitándole al segundo de estos trámites el carácter de judicial, y entregando el primero, por regla general, en carácter de administrativo, al Servicio de Registro Civil e Identificación, resulta natural entender que las normas del inciso segundo del N° 7 de la letra A.- del artículo 57 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en cuanto entregan al Juez que conozca del trámite de dación de la posesión efectiva de los bienes quedados al fallecimiento del causante la determinación del tributo y la facultad de ordenar la retención del mismo, fueron tácitamente derogadas por la Ley N° 19.903.

Concluye el referido dictamen, que el artículo 1° de la Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos, contenida en el artículo primero del Decreto con Fuerza de Ley N° 7, del Ministerio de Hacienda, de 1980, entrega a esta institución la aplicación de los impuestos internos, fiscales o de otro carácter en que tenga interés el Fisco, y cuyo control no esté encomendado a otra autoridad. Luego, al haberse derogado las facultades de determinación del impuesto único establecido en el número 7 de la letra A.- del artículo 57 bis de la Ley sobre Impuesto a la Renta, que la misma disposición entregaba al juez civil con competencia para conocer del trámite de dación de la posesión efectiva de los bienes quedados al fallecimiento de la persona titular de instrumentos de ahorro acogidos a lo dispuesto en el número 5 de la misma disposición legal, y determinar el impuesto a las herencias, es natural entender que las facultades de liquidar aquel tributo se han radicado en este Servicio de Impuestos Internos, de conformidad con las reglas generales.

Finalmente, el referido dictamen establece que el procedimiento que se debe seguir, es el de citar a los herederos del difunto y con los antecedentes que éstos entreguen o, en su defecto, con aquellos que el Servicio posea, proceder a emitir la correspondiente liquidación impositiva;

Que el monto del impuesto que resulte así pagado, en su caso, queda exento del impuesto establecido en la Ley N° 16.271.

Respecto de la institución receptora de los fondos que representa el instrumento de ahorro, ésta no se encuentra afecta a la obligación de retener el impuesto. Sin perjuicio de lo anterior, considerando lo dispuesto en el artículo 44 de la Ley N° 16.271, sobre impuesto a las herencias, asignaciones y donaciones, dicha Institución no podrá hacer entrega de los fondos a los herederos, sin que previamente éstos acrediten haber colacionado los fondos en el inventario respectivo y pagado o garantizado el pago de las contribuciones que graven la herencia o estar autorizados por este Servicio para proceder al retiro.

3.- De acuerdo con lo expresado a través de dicho Oficio, y en conformidad a lo dispuesto por el artículo 57 bis de la Ley de la Renta, respecto de sus consultas cabe expresar que el monto total de las cantidades que se mantienen invertidas en instrumentos acogidos a la norma legal precitada a la fecha del fallecimiento del causante debe formar parte de la masa hereditaria a declarar en el Formulario N° 4.423, sobre DECLARACIÓN Y PAGO DE IMPUESTO A LAS HERENCIAS INTESTADAS.

Sólo la parte correspondiente al monto del impuesto único de 15% que establece el artículo 57 bis de la Ley de la Renta, debe ser declarada en el Formulario N° 4.423 como monto exento del impuesto a las herencias y donaciones establecido en la Ley N° 16.271, ello por así disponerlo expresamente la norma legal antes indicada. En el caso del ejemplo que se desarrolla en el Oficio N° 3.399 del 2002, y que menciona el recurrente en su escrito, dicha cantidad asciende a la suma de $ 844.946.

Finalmente, y en relación con la consulta respecto si pueden los asignatarios, como comunidad hereditaria, rectificar las declaraciones de impuestos con el objeto de imputar al impuesto especial con tasa de 15% un saldo positivo de arrastre no declarado oportunamente, cabe expresar que el artículo 126 del Código Tributario establece que las peticiones cuyo fundamento, entre otros, sea corregir errores propios del contribuyente, deben presentarse dentro del plazo de tres años, contado desde el acto o hecho que le sirva de fundamento. De acuerdo con ello, y teniendo presente a su vez lo establecido en el artículo 5° de la Ley de la Renta en cuanto a que por un plazo máximo de tres años, el patrimonio hereditario indiviso se considerará como la continuación de la persona del causante y gozará y le afectarán, sin solución de continuidad, todos los derechos y obligaciones que a aquél le hubieren correspondido de acuerdo con la Ley de la Renta, cabe expresar que las declaraciones del impuesto a la renta del causante, pueden ser rectificadas por sus asignatarios con el objeto que señala en su presentación, en la medida en que éstas sean presentadas dentro del plazo antes señalado.

RICARDO ESCOBAR CALDERON
DIRECTOR

Oficio N° 4.474, de 02.11.2006.
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos