1. Por Ordinario indicado en el antecedente, se indica que la Empresa XXXXXX S.A., sociedad anónima cerrada, conformada por los accionistas, hermanos A y B, mediante petición administrativa solicita rectificar sus declaraciones anuales por los A.T. 2002, 2003 y 2004, incorporando Pagos Provisional por Impuesto de Primera Categoría de Utilidades Absorbidas en el A.T. 2002, por la suma de $ xxxxxx y en el A.T. 2003 por $ xxxxxxx.

Se agrega, que analizada la documentación contable - tributaria, se pudo verificar que en los correspondientes años comerciales se determinaron pérdidas tributarias y éstas se originaron por costos operacionales muy elevados relativas a remuneraciones, las que son muy superiores a las remuneraciones de mercado.

Se tiene como antecedente adicional que los costos o gastos corresponden a servicios prestados por familiares de los dos accionistas de la sociedad, y que corresponden a los siguientes conceptos:

a) Asesoría profesional efectuada por el señor YYYY, con giro de Otros Servicios Agrícolas de Primera Categoría y Actividades de asesorías empresariales de Segunda Categoría. Esta persona es el padre de los dueños de la S.A. y además tiene la calidad de representante legal y Gerente General de la empresa.

Por los cobros de las asesorías, el Sr. YYYY emite Facturas de Venta y Servicios no Afectos o Exentos de IVA, y señala que corresponden a sus labores de gerente “ asesoría profesional por el mes de .....”, cuyos montos ascienden a la suma de $ xxxxxxx mensuales, sumado un total de $ xx.xxx.xxx por el año 2001 y 2002 y $ XX.XX.XXXX por el año comercial 2003. Cabe agregar que esta persona no tiene sueldo como gerente de la empresa.

b) Honorarios pagados a doña ZZZZ, cónyuge del representante legal y madre de los accionistas, por las sumas de $ xxxxxxx; $ xxxxxxx y $ xxxxxxxxx anuales por los A. T. 2002, 2003 y 2004, respectivamente.

En relación con lo anteriormente expuesto, se formulan las siguientes consultas:

a) A los honorarios pagados a doña ZZZZ, no le sería aplicable la disposición de la letra b) del N° 1 del artículo 33 de la Ley de la Renta, por cuanto el representante legal no tiene la calidad de dueño de la empresa y en el evento que hubiere tenido la calidad de accionista, tampoco correspondería aplicar tal disposición, ya que esta norma afecta sólo a los empresarios individuales y a las sociedades de personas, no así a las sociedades anónimas, ya sean estas sociedades abiertas o cerradas.

b) En el evento que esa Dirección Regional decida regular el monto de los honorarios pagados al Sr. YYYY y doña ZZZZ, ¿podrían entenderse a estas dos personas de aquellas señaladas en el artículo 31 N° 6 inciso segundo de la Ley de Impuesto a la Renta?, ¿O esta disposición es aplicable solamente para aquellas personas que forman parte de la sociedad, o sea, necesariamente deben tener la calidad de dueños, socios o accionistas.?

c) Para el caso de las asesorías realizadas por el Representante Legal, el cual además, tiene la calidad de gerente de la empresa, ¿deberían considerarse como una remuneración del artículo 42 N° 1 de la Ley de la Renta, por cuanto existiría una situación de dependencia entre la empresa y dicha persona, aun cuando no exista un contrato de trabajo?, o de lo contrario, ¿deberían clasificarse como rentas del artículo 42 N° 2 y por lo tanto, debería tributar tales rentas en el impuesto Global Complementario, pero en caso alguno podría considerarse rentas de Primera Categoría del artículo 20 N° 5?

2. Sobre el particular, cabe señalar que el inciso primero del artículo 31 de la Ley de la Renta, dispone que la renta líquida de los contribuyentes de la Primera Categoría se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30° de la misma ley, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante este Servicio.

La norma legal precedente, establece en su inciso tercero, que especialmente procederá la deducción de los siguientes gastos, en cuanto se relacionen con el giro del negocio, preceptuando en su N° 6 que constituyen gastos necesarios los sueldos, salarios y otras remuneraciones pagadas o adeudados por la prestación de servicios personales, incluso las gratificaciones legales, y contractuales, y asimismo, toda cantidad por concepto de gastos de representación; agregando la citada norma en su inciso segundo, que tratándose de personas que por cualquier circunstancia personal o por la importancia de su haber en la empresa, cualquiera que sea la condición jurídica de ésta, hayan podido influir a juicio de la Dirección Regional, en la fijación de sus remuneraciones, éstas sólo se aceptarán como gasto en la parte que, según el Servicio, sean razonablemente proporcionadas a la importancia de la empresa, a las rentas declaradas, a los servicios prestados y a la rentabilidad del capital, sin perjuicio de los impuestos que procedan respecto de quienes perciban tale pagos.

En relación con lo dispuesto por el inciso segundo de la norma legal antes mencionada, cabe expresar que esta Dirección Nacional ha impartido las instrucciones pertinentes mediante la Circular N° 151, de 1976, señalando que en la situación prevista por dicho precepto legal, se encuentran, a vía de ejemplo, las personas que sin ser accionistas de la empresa, poseen cierto tipo de relación familiar, económica o de otra índole, con los principales accionistas de la sociedad anónima respectiva, a través de los cuales pudieran influir en la fijación del monto de sus remuneraciones.

3. Por otra parte, esta Dirección Nacional a través de diversos pronunciamientos emitidos sobre la materia, ha establecido que para que un gasto pueda ser calificado de necesario para producir la renta y, por consiguiente, susceptible de ser rebajado en la determinación de la Renta Líquida Imponible de Primera Categoría, debe reunir los siguientes requisitos copulativos:

a) Que se relacione directamente con el giro o actividad que se desarrolla;

b) Que se trate de gastos necesarios para producir la renta, entendiéndose esta expresión en el sentido de lo que es menester, indispensable o que hace falta para un determinado fin, contraponiéndose a lo superfluo. En consecuencia, el concepto de gasto necesario debe entenderse como aquellos desembolsos de carácter inevitables u obligatorios, considerándose no sólo la naturaleza del gasto, sino que además su monto, es decir, hasta qué cantidad el gasto ha sido necesario para producir la renta del ejercicio anual, cuya renta líquida imponible se está determinando;

c) Que no se encuentren ya rebajados como parte integrante del costo directo de los bienes y servicios requeridos para la obtención de la renta;

d) Que el contribuyente haya incurrido efectivamente en el gasto, sea que éste se encuentre pagado o adeudado al término del ejercicio. De este modo, para el debido cumplimiento de este requisito, es menester que el gasto tenga su origen en una adquisición o prestación real y efectiva y no en una mera apreciación del contribuyente; y

e) Por último, que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio de Impuestos Internos, es decir, el contribuyente debe probar la naturaleza, necesidad, efectividad y monto de los gastos con los medios probatorios de que disponga, pudiendo el servicio impugnarlos, si por razones fundadas no se estimaren fehacientes.

4. Ahora bien, de acuerdo a los antecedentes antes expuestos, a continuación se pasan a responder cada una de las consultas formuladas, en el mismo orden en que fueron planteadas:

a) Respecto de la primera consulta, relacionada con los honorarios pagados a la Sra. ZZZZ, quién es cónyuge del representante legal de la sociedad anónima Sr. YYYY, se señala que efectivamente a la situación planteada en su escrito no le es aplicable la norma de la letra b) del N° 1 del artículo 33 de la Ley de la Renta, por cuanto esta disposición es aplicable a las empresas individuales y sociedades de personas, respecto de las remuneraciones que se cancelan al cónyuge del empresario individual o de los socios de las sociedades de personas, calidad que no tiene la persona natural individualizada en primer término.

b) En relación con la segunda consulta, se expresa que a la situación que expone le es plenamente aplicable lo establecido en el inciso segundo del N° 6 del artículo 31 de la Ley de la Renta, de acuerdo a lo instruido mediante la Circular N° 151, de 1976, a través de la cual se señaló que en las situaciones previstas por dicha norma legal, se encuentran, a vía de ejemplo, las personas que sin ser accionistas de la empresa, poseen cierto tipo de relación familiar, económica o de otra índole, con los principales accionistas de las sociedades anónimas respectivas, a través de las cuales se puede influir en la fijación del monto de sus remuneraciones.

c) En cuanto a la tercera consulta, relacionada con la remuneración que se cancela al Sr. YYYY, esta Dirección Nacional concluye, de acuerdo a los antecedentes que describe en su escrito, que tales rentas se clasifican en la Segunda Categoría del artículo 42 de la Ley de la Renta, ya que ellas corresponden a la prestación de servicios personales en su calidad de gerente de la empresa, según se establece en las propias facturas que emite la persona natural antes individualizada al señalar que tales remuneraciones corresponden a sus labores de gerente, y por ende, en ningún caso dichos servicios pueden ser clasificados en el N° 5 del artículo 20 de la Ley de la Renta.

Ahora bien, para los fines de dilucidar si tales rentas se clasifican en el N° 1 ó 2 del artículo 42 de la Ley de la Renta, ello va a depender de la forma en que dicha persona presta los servicios de gerente a la empresa, esto es, si lo hace bajo un vínculo de subordinación o dependencia como un empleado dependiente o como un profesional en forma independiente, situación que debe dilucidar esa Dirección Regional en base a los antecedentes que debe recabar de la empresa que fiscaliza. En el evento de que se concluya que la función de gerente se ejerció como trabajador dependiente, la renta pagada debe afectarse con el Impuesto Unico de Segunda Categoría de los artículos 42 N° 1 y 43 N° 1 de la Ley de la Renta.

En el evento que se concluya que tal actividad se ejerció como un trabajador independiente, la renta pagada debió afectarse con el impuesto Global Complementario, de acuerdo a lo establecido en el artículo 42 N° 2, 43 N° 2 y 52 y siguientes de la ley precitada.

5.- Finalmente, se señala que para los efectos de la deducción como gasto por parte de la Empresa XXXXXX S.A., de las rentas pagadas a las personas que se indican en la presentación por concepto de honorarios, tales remuneraciones deben cumplir con los requisitos que se exigen para calificar de necesarios para producir la renta a un gasto o desembolso, y comentados en el N° 3 precedente.

RICARDO ESCOBAR CALDERON
DIRECTOR

Oficio N° 4.579, de 15.11.2006.
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos