1.- Se ha recibido en esta Dirección Nacional su Oficio indicado en el antecedente, mediante el cual solicita un pronunciamiento en virtud del cual se determine si la actividad que desarrolla la empresa XXXXXX S.A. se encuentra gravada con IVA, permitiéndole acceder a la devolución de remanentes de crédito fiscal de conformidad con el artículo 27 bis del D.L. 825, de 1974.

Señala que XXXXXX S.A. es una empresa creada el año 2002 cuya actividad económica es el desarrollo comercial de procesos y tecnología en el ámbito de la genómica, proteómica y bioinformática para la minería y, en general, la aplicación de sistemas basados en microorganismos, y demás actividades y negocios relacionados.

En este sentido, señala que los ingresos de XXXXXX S.A. derivan esencialmente de la explotación comercial de sus trabajos de investigación y que dieron origen a patentes de invención que posteriormente son cedidas a medida que los trabajos van concluyendo.

Para la realización de sus labores, XXXXXX S.A. ha adquirido una cantidad importante de equipos que pasaron a formar parte de su activo fijo, por lo que durante el período tributario agosto 2005 solicitó devolución de IVA de conformidad con el artículo 27 bis del D.L. 825.

Dicha solicitud fue rechazada por la Dirección Regional consultante en razón de que el contribuyente no desarrollaría actividades gravadas con IVA, sino que sólo prestaría asesorías clasificadas en el artículo 20° N° 5 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.

En atención a que el contribuyente no se encuentra conforme con dicha clasificación, solicita un pronunciamiento en virtud del cual se determine si las labores que desarrolla XXXXXX S.A. constituyen hechos gravados con IVA y así acceder a la devolución de remanentes de crédito fiscal solicitada.

2.- Sobre el particular, de acuerdo con lo señalado por el contribuyente, XXXXXX S.A. es una empresa creada para desarrollar investigación en el ámbito científico y tecnológico para el perfeccionamiento de los procesos de biolixiviación. Su objetivo no es prestar servicios de investigación o asesoría, sino que efectuar investigaciones, obtener patentes de invención respecto de los procesos desarrollados y posteriormente comercializar dichas patentes.

De este modo, los ingresos que obtendría XXXXXX S.A. derivarían esencialmente de la explotación comercial de sus trabajos de investigación a través de la cesión del uso de las patentes de invención registradas a nombre de dicha empresa.

En la actualidad, XXXXXX S.A. ha suscrito con YYYY un acuerdo tecnológico destinado a la investigación de microorganismos para la biolixiviación, el cual es acompañado a su presentación, señalando en su cláusula cuarta que una vez terminada la etapa de pruebas de la investigación si YYYY desea asumir los riesgos de la comercialización del proyecto se deberá acordar entre otras materias, el licenciamiento no exclusivo de la tecnología de XXXXXX S.A. a YYYY, y el pago a XXXXXX S.A. de un honorario por dicho licenciamiento calculado sobre la base del incremento de la rentabilidad que obtenga YYYY en el proyecto en que haga aplicación de la nueva tecnología.

3.- De conformidad con el artículo 8° letra h) del D.L. 825, de 1974, se encuentra especialmente gravado con IVA “El arrendamiento, subarrendamiento o cualquier otra forma de cesión del uso o goce temporal de marcas, patentes de invención, procedimientos o fórmulas industriales y otras prestaciones similares”.

Así las cosas, en opinión de esta Dirección Nacional, los ingresos que la empresa XXXXXX S.A. obtenga producto del licenciamiento de patentes de invención obtenidas como fruto de la investigación de nuevos procesos de biolixiviación, se encontrarán afectos a IVA, puesto que cumplen con los requisitos del hecho gravado establecido en el artículo 8° letra h) antes citado.

Ahora bien, con relación a otros ingresos que eventualmente perciba XXXXXX S.A. y que no provengan del licenciamiento de patentes de invención, habrá que determinar caso a caso si configuran de acuerdo a las normas generales contenidas en el D.L. 825 de 1974, un hecho gravado con Impuesto a las Ventas y Servicios.

4.- Con respecto a la solicitud de devolución de remanentes de crédito fiscal por adquisición de activo fijo, el inciso primero del artículo 27 bis del D.L. 825 de 1974 dispone: “Los contribuyentes gravados con el impuesto del Título II de esta ley y los exportadores que tengan remanentes de crédito fiscal determinados de acuerdo con las normas del artículo 23, durante seis o más períodos tributarios consecutivos como mínimo, originados en la adquisición de bienes corporales muebles o inmuebles destinados a formar parte de su Activo Fijo o de servicios que deban integrar el valor de costo de éste, podrán imputar ese remanente acumulado en dichos períodos, debidamente reajustado de conformidad con lo dispuesto en el artículo 27, a cualquier clase de impuestos fiscales, incluso de retención, y a los derechos, tasas y demás gravámenes que se perciban por intermedio de las Aduanas u optar porque dicho remanente les sea reembolsado por la Tesorería General de la República. En el caso que en los seis o más períodos tributarios señalados se originen créditos fiscales en adquisiciones distintas a las anteriores o en utilizaciones de servicios de los no señalados precedentemente, el monto de la imputación o de la devolución se determinará aplicando al total de remanente acumulado, el porcentaje que represente el Impuesto al Valor Agregado soportado por adquisiciones de bienes corporales muebles o inmuebles destinados al Activo Fijo o de servicios que se integren al costo de éste en relación al total del crédito fiscal de los seis o más períodos tributarios”.

Como puede advertirse de la lectura de la norma citada, para acceder al beneficio en comento, entre otros, es requisito esencial que el crédito fiscal proveniente del Impuesto al Valor Agregado soportado en la adquisición de bienes del activo fijo del solicitante, haya sido determinado en su oportunidad de acuerdo a las reglas generales contenidas en el artículo 23° del D.L. 825.

De acuerdo con el artículo 23° del D.L. 825, sólo tienen derecho a crédito fiscal los contribuyentes afectos al pago de Impuesto al Valor Agregado, crédito que será equivalente a dicho impuesto que hubiere sido recargado en las facturas que acrediten sus adquisiciones o la utilización de servicios, o, en el caso de las importaciones, el pagado por la importación de las especies al territorio nacional respecto del mismo período. Por consiguiente, dará derecho a crédito el impuesto soportado o pagado en las operaciones que recaigan sobre especies corporales muebles o servicios destinados a formar parte de su activo realizable o activo fijo, y aquellas relacionadas con gastos de tipo general, que digan relación con el giro o actividad del contribuyente.

Por el contrario, no procede el derecho al crédito fiscal por la importación o adquisición de bienes o la utilización de servicios que se afecten a hechos no gravados por esta Ley o a operaciones exentas o que no guarden relación directa con la actividad del vendedor.

Así las cosas, para establecer si la empresa XXXXXX S.A. tiene derecho a impetrar el beneficio establecido en el artículo 27 bis del D.L. 825, habrá que determinar previamente si al momento de efectuar las adquisiciones de bienes del activo fijo esta empresa desarrollaba actividades gravadas con IVA que le permitieran utilizar el impuesto soportado como crédito fiscal de acuerdo a las reglas generales.

De este modo, si al tiempo en que se efectuaron las adquisiciones de activo fijo, XXXXXX S.A. desarrollaba todas o algunas de sus actividades gravadas con IVA, tendría derecho a utilizar el impuesto soportado como crédito fiscal, ya sea totalmente o en la parte que corresponda a sus operaciones gravadas, y los remanentes de crédito provenientes del activo fijo acumulados durante seis o más períodos tributarios podrían ser devueltos conforme lo establece el artículo 27° bis, del D.L. 825.

En cambio, si en el período tributario en que se habría originado el crédito fiscal XXXXXX S.A. sólo realizó operaciones no gravadas o exentas de IVA, evidentemente el impuesto soportado no pudo ser utilizado como crédito fiscal, y menos ser acumulado para períodos posteriores, por lo tanto debió ser soportado como un mayor costo de sus operaciones en el período tributario en que se incurrió, no pudiendo en este caso impetrar el beneficio del artículo 27° bis, aun cuando en la actualidad efectué operaciones gravadas y emplee su activo fijo en la ejecución de estas operaciones.

Finalmente, en el evento que XXXXXX S.A. durante el período de seis o más meses en los cuales se acumuló el remanente de crédito fiscal proveniente de la adquisición de activo fijo no haya efectuado ninguna clase de operaciones, podrá solicitar el beneficio del artículo 27° bis, sin embargo, en el primer mes posterior al período en que se haya obtenido la devolución y que registre operaciones, se les determinará si han importado o adquirido bienes corporales muebles o inmuebles o recibido servicios afectados a operaciones gravadas, no gravadas o exentas, según sea el caso. Si durante el primer período tributario en que se registren operaciones luego de obtenida la recuperación, el contribuyente realiza operaciones gravadas y no gravadas o exentas, es necesario determinar la proporción de aquellas gravadas de acuerdo a lo dispuesto por el artículo 43° del Reglamento del D.L. N° 825, es decir, se debe determinar la relación porcentual existente entre el total de operaciones del período y las operaciones gravadas del mismo, debiendo restituir el exceso de remanente devuelto correspondiente a las operaciones exentas o no gravadas, ello de conformidad con el inciso segundo del artículo 27 bis y a las instrucciones impartidas en el Punto V letra B) de la Circular N° 94 de 2001.

En atención a que no se cuentan con antecedentes suficientes, en definitiva la determinación de la situación particular de los créditos fiscales de XXXXXX S.A. deberá ser efectuada por la Dirección Regional Consultante, teniendo en cuenta las consideraciones señaladas precedentemente.

5.- Por último, es necesario precisar que en el evento que el contribuyente hiciera uso del derecho que concede el artículo 27 bis de la Ley del IVA y obtenido en conformidad a la Ley el reembolso del remanente de crédito fiscal acumulado, será necesario verificar que ese contribuyente dé cumplimiento a la obligación de restituir las sumas recibidas por dicho reembolso mediante los pagos efectivos realizados en Tesorería por concepto del Impuesto al Valor Agregado generado en las operaciones normales de su giro, según lo establece el inciso segundo de dicha disposición, como asimismo en el evento de efectuar operaciones no gravadas o exentas cumpla con la obligación de realizar las restituciones adicionales correspondientes a las operaciones exentas o no gravadas que realicen, mediante la agregación al débito fiscal, en la declaración del impuesto, de las cantidades que resulten del mecanismo señalado en el inciso segundo del artículo 27 Bis.

Cabe recordar que dicha obligación es exigible hasta el mes en que el contribuyente haya enterado en arcas fiscales por concepto de IVA, una suma de dinero equivalente a la devolución obtenida.

JUAN TORO RIVERA
DIRECTOR

Oficio N° 810, de 08.03.2006.
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Indirectos