1.- Se ha recibido en esta Dirección Nacional su oficio de la referencia mediante el cual solicita un pronunciamiento sobre la procedencia de solicitar en un mismo período tributario, devolución de remanente de crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado, por concepto de cambio de sujeto dispuesto en el Art. 3°, del D.L. N° 825, como por activo fijo, en virtud del Art. 27° bis del mismo decreto ley.

Señala que el contribuyente Sociedad XXXXXX Ltda., solicitó devolución por cambio de sujeto, correspondiente al mes de Marzo del 2006 y paralelamente requirió devolución por activo fijo.

Manifiesta que, conforme al Capítulo IX de la Circular 94, del 2001, es incompatible la devolución paralela de Impuesto al Valor Agregado por concepto de exportaciones y de activo fijo, instrucciones impartidas además mediante Oficio Circular N° 220, de 1999.

Sin embargo, plantea que en el caso en comento, la Res. Ex. N° 3721, del año 2000, que dispone el cambio de sujeto de derecho del Impuesto al Valor Agregado en las ventas de ganado vivo, dispone en el considerando 6° que “ las medidas señaladas precedentemente no obstan en modo alguno, al derecho de recuperación del crédito fiscal IVA establecido en el artículo 27° bis, del D.L. N° 825, de 1974 sobre Impuesto al Valor Agregado”. A juicio de esa Dirección Regional este considerando permitiría sostener que la devolución de ambos conceptos sería admisible, sin embargo, en la lectura del mismo instrumento, en especial el resuelvo N° 11 se señala que “ los vendedores de ganado a quienes se les retenga total o parcialmente el I.V.A. en virtud de esta resolución, tendrán derecho a recuperar el respectivo crédito fiscal, al igual que el remanente que se origine, imputándolo al débito fiscal no afectado por la medida de cambio de sujeto, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 27 bis del D.L. N° 825, de 1974”.

2.- El artículo 27° bis, del D.L. N° 825,de 1974, dispone que los contribuyentes del Impuesto al Valor Agregado y los exportadores que tengan remanentes de crédito fiscal determinados de acuerdo con las normas del artículo 23°, durante seis o más períodos tributarios consecutivos, originados en la adquisición de bienes corporales muebles o inmuebles destinados a formar parte de su activo fijo o de servicios que deban integrar el valor de costo de éste, podrán optar porque dicho remanente les sea reembolsado por la Tesorería General de la República.

Agrega la norma que en caso que en los seis o más periodos tributarios, se originen créditos fiscales en adquisiciones distintas a las mencionadas, el monto de la devolución se determinará aplicando al total de remanente acumulado, el porcentaje que represente el Impuesto al Valor Agregado soportado por adquisiciones de bienes o utilización de servicios destinados a formar parte del activo fijo, en relación al total del crédito fiscal de los seis o más períodos tributarios.

Por otra parte, la Res. 3721, de 28/7/2000, respecto de la cual surge el problema de recuperación, establece en su dispositivo 11° que los vendedores de ganado a quienes se les retenga total o parcialmente el IVA, tendrán derecho a recuperar el respectivo crédito fiscal, al igual que el remanente que se origine, imputándolo al débito fiscal no afectado por la medida de cambio de sujeto, sin perjuicio de lo dispuesto en el Art. 27° bis, del D.L. N° 825, de 1974.

Agrega la norma que si efectuadas las referidas imputaciones, subsistieren créditos fiscales o remanentes que no hayan podido ser imputados por efecto de los débitos retenidos que produce el cambio de sujeto, el contribuyente podrá pedir su devolución, presentando una solicitud a este Servicio, dentro del mes siguiente al de la retención del tributo, una vez efectuada la declaración mensual exigida por el Art. 64°, del D.L. N° 825.

3.- De las normas señaladas precedentemente, se aprecia que la recuperación de Impuesto al Valor Agregado efectuada en virtud del Art. 27° bis, equivale a un porcentaje del remanente de crédito fiscal del IVA, acumulado por seis meses consecutivos a lo menos.

Por otra parte, la recuperación a que tienen derecho los vendedores de ganado, del crédito fiscal del IVA que se les haya retenido total o parcialmente, en virtud de la Res. Ex. 3721, de 28/7/2000, se efectúa sobre créditos fiscales o remanentes que no pudieron ser imputados por efecto de los débitos retenidos que produce el cambio de sujeto.

De ello se desprende que en ambos casos para poder impetrar la devolución del Impuesto al Valor Agregado, debe existir un remanente de crédito fiscal, ya que es sobre dicho remanente que deben hacerse efectiva las referidas devoluciones. Siendo así y considerando que el remanente de crédito fiscal puede determinarse tan sólo una vez en cada período tributario, no resulta procedente solicitar simultáneamente, en un mismo período tributario, ambas devoluciones, aún cuando las disposiciones transcritas no limitan expresamente esta forma de operar, por cuanto la base para determinar la devolución en cada caso es una sola.

Sin perjuicio de lo anterior, ello no obsta a que el contribuyente pueda solicitar las devoluciones en períodos tributarios distintos, sujetándose a los plazos que cada norma establece.

Ello se desprende claramente de lo señalado en el considerando N° 6, de la Res. Ex. 3721, citado en su presentación, el cual establece que las medidas de cambio de sujeto no obstan en modo alguno, al derecho de recuperación del crédito fiscal del IVA establecido en el Art. 27°, bis, del D.L. N° 825, de 1974.

RICARDO ESCOBAR CALDERON
DIRECTOR

Oficio N° 4.266, de 18.10.2006.
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Indirectos