1.- Se ha recibido en esta Dirección Nacional la presentación indicada en el antecedente, mediante la cual el señor XXXX, en representación de la empresa Sociedad Concesionaria Autopista Nororiente S.A. solicita un pronunciamiento respecto al tratamiento tributario en relación al Impuesto a las Ventas y Servicios de los pagos que la Concesionaria efectuará al Fisco por concepto de expropiaciones.

Señala que la Sociedad Concesionaria YYYY se adjudicó el contrato de concesión para la construcción, conservación y explotación de la obra pública denominada TTT.

En el numeral 1.8.8 de las Bases de Licitación, bajo la denominación “Terrenos Necesarios para Ejecutar las Obras”, se contienen normas que regulan las adquisiciones y expropiaciones de terrenos necesarios para la ejecución de la obra.

En el numeral 1.8.8.2 de las Bases, se indicó que “Las expropiaciones de los bienes y derechos para realizar las obras las efectuará el MOP, conforme al procedimiento establecido en el D.L. 2.186, de 1978, sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 1.88.1 de las presentes Bases de Licitación”.

Por su parte, en el artículo 1.8.9 de las mismas Bases se establece que: “En virtud de lo establecido en el inciso tercero del artículo 15 del D.S. MOP N° 900, de 1996, la Sociedad Concesionaria pagará al Estado la cantidad de UF 930.000 (Novecientas treinta mil Unidades de Fomento) por concepto de desembolsos, gasto o expensas que se originen con motivo de las expropiaciones o de la adquisición de terrenos para el Estado requeridas para la ejecución de todas las obras que formen parte del contrato de concesión...”.

Con relación a lo anterior, solicita a este Servicio confirmar que los pagos por expropiaciones que la Concesionaria haga al MOP no forman parte del costo de la construcción de la obra para efectos de determinar la base imponible del Impuesto al Valor Agregado que afecta los ingresos obtenidos por la Concesionaria en relación con la construcción de la misma.

2.- Sobre el particular, el artículo 16 en el inciso segundo de su letra c) señala que la base imponible del IVA “En los contratos de construcción de obras de uso público cuyo precio se pague con la concesión temporal de la explotación de la obra - sea que la construcción la efectúe el concesionario original, el concesionario por cesión o un tercero -, el costo total de la construcción de la obra, considerando todas las partidas y desembolsos que digan relación a la construcción de ella, tales como mano de obra, materiales, utilización de servicios, gastos financieros y subcontratación por administración o suma alzada de la construcción de la totalidad o parte de la obra. En el caso de que la construcción la efectúe el concesionario por cesión, la base imponible estará constituida por aquella parte del costo en que efectivamente hubiere incurrido el concesionario, sin considerar el costo facturado por el cedente, en la fecha de la cesión respectiva”.

La norma legal citada establece que la base imponible del IVA que grava la construcción de una obra de uso público se encuentra determinada por el costo total de la construcción de la obra, debiendo incluirse dentro de éste todas las partidas y desembolsos que digan relación con la construcción de ella, tales como mano de obra, materiales, utilización de servicios, gastos de financiamiento y subcontratación por administración o suma alzada de la construcción de la totalidad o parte de la obra.

Ahora bien, en la especie, los pagos por concepto de expropiación constituyen un desembolso que la Sociedad Concesionaria debe efectuar a favor del Fisco, para que éste realice las expropiaciones de los terrenos que sean necesarios para el desarrollo de la obra, bienes que ingresan inmediatamente a dominio fiscal, y sobre los cuales se procederá a realizar la respectiva obra pública.

Bajo este contexto, cabe concluir que dichos pagos, para efectos de lo dispuesto en el inciso segundo de la letra c) del artículo 16° del D.L. 825, de 1974, no forman parte del costo de construcción de la obra, puesto que de acuerdo a la Ley éste dice relación con la edificación misma de las obras.

3.- Por otra parte, con respecto a la afectación con IVA de los desembolsos que la Sociedad Concesionaria efectúe a favor del Fisco por concepto de expropiaciones, la Circular N° 44 de 1996 dispone expresamente “Los pagos que efectúe el concesionario al Estado por concepto de infraestructura preexistente, expropiaciones, supervisión y control, estudios realizados por el MOP para la concesión e instalaciones que ejecutará el Estado en las áreas de servicios obligatorios, no constituyen hecho gravado del IVA, por cuanto dichos pagos no corresponden propiamente tal a una acción o prestación de servicio en favor del concesionario, siendo más bien un menor costo para éste que debe ser reembolsado a la autoridad competente”.

En consecuencia, dichas cantidades a la luz de lo dispuesto por el artículo 2° N° 2 del D.L. N° 825, que contiene el concepto de “servicio” para fines del Impuesto al Valor Agregado, no pueden ser calificadas como remuneración de servicio alguno, ya que no hay de parte del MOP, acción o prestación alguna a favor de la Sociedad Concesionaria como consecuencia de dichos pagos.

Por ello, se debe concluir que a su respecto no se configura ningún hecho gravado con IVA, y por no existir ninguna operación de venta o servicio de las señaladas en el Título II y III del D.L. N° 825, no corresponde a su respecto emitir documento tributario alguno, debiéndose utilizar para registrar su percepción cualquier otro documento de carácter privado que se estime conveniente y que refleje en forma fehaciente la operación efectuada.

RICARDO ESCOBAR CALDERON
DIRECTOR

Oficio N°2.876, de 06.10.2008.
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Indirectos