1.- Se ha recibido en esta Dirección Nacional su presentación del antecedente, mediante la cual solicita un pronunciamiento sobre procedimiento a seguir cuando se han emitido y declarado facturas por la venta e instalación de un equipo de iluminación, cuando el beneficiario de la operación es quien debe emitir la documentación pues es agente retenedor del Impuesto al Valor Agregado.

Expone que YYY es una empresa cuyo giro comercial es la importación de materiales eléctricos y artículos de iluminación. Es contribuyente habitual del Impuesto al Valor Agregado al facturar la transferencia de sus artículos, todo lo cual puede confirmarse en el registro de “Ciclo de Vida” que mantiene este Servicio.

Agrega que recibió de la sociedad Constructora XXX Ltda., Orden de Compra N° 00-000, de fecha 9/8/2007, solicitándole “Baliza de Señalización”, que es un equipo de iluminación de avanzada tecnología, que para su anclaje y electrificación necesita la aprobación y certificación de la Dirección de Aeronáutica, lo cual en la orden lo especifican como instalación de luminarias.

Al momento de despachar el equipo y su material eléctrico, se emitió a Constructora XXX Ltda. la factura N° 0000, por un valor total de $671.160 (IVA incluido). Posteriormente se realizó el trabajo de anclaje de la Baliza y su conexión al comando de sala de máquina, por lo cual se emitió factura N° 66935, por un valor de $221.340 (IVA incluido).

Ambas facturas fueron emitidas bajo la modalidad de pago a 30 días.

Sin embargo, al iniciar acciones de cobranza, el departamento contable de Constructora XXX impugna los documentos en razón a que son “Retenedores de IVA”, de acuerdo a lo normado por Resolución Exenta SII N° 142, de 26/12/2005.

Agrega que la sociedad que representa no es una empresa que se dedique a contratos de instalación, sólo para equipamientos muy avanzados, en conocimiento de los manuales de esos equipos y con la capacitación técnica, realizan el adiestramiento al cliente o en su defecto lo instalan, pero existe una gran diferencia entre el precio del producto y el agregado de servicio técnico.

Para el caso en análisis el anclaje y electrificación siguió a la venta que era la Baliza, es decir, lo accesorio siguió a lo principal. Sin embargo, constructora XXX, les indica que ellos no cancelarán las facturas, porque emitirán facturas de compra, por lo que exigen a Esina la emisión de notas de crédito.

En atención a que YYY declaró y pagó las facturas en el período que corresponde, no es posible acceder a la emisión de Notas de Crédito sin una argumentación técnica que sustente el documento, por lo que se solicita un pronunciamiento para solucionar la contingencia planteada.

2.- La Res. Ex. N° 142, de 26/12/2005, dispone el cambio total de sujeto del Impuesto al Valor Agregado, en los contratos de instalación o confección de especialidades, a las empresas constructoras que contraten la ejecución de este tipo de obras y que cumplan además con los siguientes requisitos:

a) Ser contribuyente del Impuesto al Valor Agregado, que declare el impuesto a la Renta de la Primera Categoría sobre la base de renta efectiva de su actividad mediante contabilidad completa, y
b) Tener un capital propio tributario al 31 de Diciembre, o a la fecha de inicio de actividades, cuando ésta sea posterior, igual o superior a 4.550 UTM, y haber realizado ventas o servicios netos del giro constructora, en cualesquiera de los últimos tres años por un valor igual o superior a 36.425 UTM.

Además, agrega en el Resolutivo N° 1, párrafo segundo, que para efectos de esta resolución, se entenderá como empresa constructora, además, aquellas empresas que desarrollan las actividades señaladas en el Art. 8°, letra e), de la Ley sobre Impuestos a las Ventas y Servicios, referidas a ejecución de contratos de instalación o confección de especialidades y a contratos generales de construcción, incluidos los servicios de movimiento de tierras.

Por otra parte en el resolutivo N° 2, se menciona, a modo de ejemplo, una serie de contratos de instalación y se dispone en el último párrafo del mismo que este cambio de sujeto se aplicará también en aquellos contratos de venta de materiales o de prestación de servicios, cuando a ellos siga un contrato de instalación o confección de especialidades ejecutado por el propio prestador del servicio o del vendedor de los materiales de construcción incorporados a dicho contrato.

3.- Sobre el particular, cabe señalar que al aceptar el contribuyente las condiciones establecidas en la Orden de Compra N° 26-1022, enviada por la sociedad Constructora XXX, éste se está obligando, tanto a entregar el bien corporal mueble como a instalarlo en los puntos pre-establecidos, a cambio de una suma determinada. De este modo, en el caso bajo análisis se estaría en presencia de dos contratos, en los términos que el Art. 1438, del Código Civil define contrato, esto es, un acto por el cual una parte se obliga para con otra a dar, hacer o no hacer alguna cosa.

Estos contratos son, el contrato de venta, mediante el cual el contribuyente transfiere el bien y el contrato de instalación que sigue al mismo, en los términos señalados en el Art. 12°, del D.S. de Hacienda N° 55, de 1977, ya que la instalación de balizas en edificios de altura, es una exigencia legal establecida en el Código Aeronáutico, por lo cual constituye una instalación de aquellas necesarias para que el inmueble pueda cumplir con la finalidad para la cual fue construido.

Ahora bien, la situación anterior se encuentra expresamente prevista en la Res. Ex. N° 142, de 26/12/2005, en el párrafo final del resolutivo 2, dónde se establece, en lo pertinente, que igualmente será aplicable el cambio de sujeto en aquellos contratos de venta de materiales cuando a ellos siga un contrato de instalación ejecutado por el mismo vendedor de los materiales incorporados a dicho contrato.

Por lo tanto si la sociedad Constructora XXX es agente retenedor del Impuesto al Valor Agregado en virtud de la señalada resolución, corresponde que emita la documentación tributaria, en este caso una factura de compra, reteniendo el Impuesto al Valor Agregado correspondiente al monto total de la operación, no resultando procedente separar para estos efectos el valor de la venta, del de la instalación.

4.- Respecto del problema al cual se ve enfrentado el contribuyente al haber emitido y declarado facturas por la venta del bien y por la instalación del mismo, respectivamente, se hace presente que al emitir y declarar la sociedad constructora XXX la factura de compra que respalde correctamente la operación, se producirá una duplicidad en el pago del impuesto. Ello porque el contribuyente facturó indebidamente un débito fiscal, toda vez que no era él a quien le correspondía la emisión de la documentación tributaria.

Siendo así, resulta procedente la aplicación del Art. 22°, del D.L. N° 825, de 1974, en concordancia con el Art. 38°, de su Reglamento, para solucionar la situación.

Allí se dispone que el contribuyente que ha facturado un débito fiscal superior al que corresponde y no ha subsanado dicho error en el mismo período tributario con la emisión de la correspondiente nota de crédito, debe considerar dichos importes facturados indebidamente para la determinación de su débito fiscal, sin perjuicio de tener que emitir igualmente una nota de crédito, según dispone el inciso segundo del señalado Art. 22°, a fin de poder solicitar la devolución del tributo pagado en conformidad con las normas del Código Tributario. En este caso, la nota de crédito no se emite para disminuir el débito del emisor de la factura, pues como disponen las normas legales, la Ley no le permite efectuar imputaciones, sino que sólo solicitar la devolución. De este modo dicha nota de crédito, tiene por finalidad disminuir el crédito fiscal de la persona que recibió indebidamente la factura, en el caso de ser contribuyente del impuesto.

Por lo tanto, para subsanar la facturación indebida, el contribuyente debe emitir una nota de crédito, pero como ésta no se emitirá en el mismo período tributario en que ocurrió la facturación, éste no puede deducirla directamente de sus débitos fiscales, debiendo solicitar la devolución de impuestos en conformidad con las normas del Código Tributario, específicamente el Art. 126°.

En esas circunstancias, las notas de crédito emitidas, a pesar de no poder ser deducidas directamente del débito fiscal del emisor, tienen como propósito servir de fundamento para rectificar las declaraciones respectivas y, consecuentemente comprobar la existencia de un pago en exceso.

Por lo tanto, cuando al contribuyente se le presente un pago de impuestos, puede presentar una solicitud de devolución en virtud del Art. 126°, y conjuntamente con ello solicitar se le autorice a rectificar la o las declaraciones correspondientes al período que medie entre la emisión de las notas de crédito y el pago efectivo de impuestos, pues con esta rectificatoria logrará demostrar entonces, que el pago del impuesto solicitado resultó en parte o en su totalidad, excesivo o indebido.

Evidentemente, dicha solicitud sólo puede efectuarse una vez que al contribuyente se le presente un pago efectivo de impuestos en arcas fiscales y debe presentarse dentro del plazo de tres años dispuesto en el Art. 126°, del Código Tributario.

RICARDO ESCOBAR CALDERON
DIRECTOR

Oficio N°547, de 20.03.2008.
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Indirectos