1.- Se ha recibido en esta Dirección Nacional su presentación del antecedente, mediante la cual consulta, a raíz de una presentación de la Sra. Secretaria Regional Ministerial de Planificación y Coordinación de la Región de TTT, si resulta procedente aplicar el beneficio del Art. 21° del D.L. N° 910, a determinados proyectos de construcción.

Señala que dichos proyectos pueden clasificarse en:

a) Instalación de: Servicios de Agua Potable; Servicios de Alcantarillado Sanitario; Servicios de Sistemas de Alcantarillado de Aguas Lluvias y; Pavimentación de Calzadas y Construcción de Infraestructura Sanitaria (casetas sanitarias Ley N° 18.138).

b) Ampliación de: Servicios de Agua Potable; Servicios de Alcantarillado Sanitario; Servicios de Sistemas de Alcantarillado Aguas Lluvia y;

c) Mejoramiento de: Servicios de Agua Potable; Servicios de Alcantarillado Sanitario; Servicios de Sistemas de Alcantarillados Aguas Lluvia.

Basándose en jurisprudencia e instrucciones emanadas por esta Superioridad, concluye que aquellas empresas constructoras que celebren contratos generales de construcción por suma alzada, para la realización de obras de pavimentación destinadas a viviendas, constituyen urbanizaciones que se benefician con la franquicia tributaria del artículo 21° del D.L. N° 910, de 1975.

En cambio, las mismas empresas no podrán hacer uso del referido beneficio, por la reparación o conservación de pavimentos ya existentes, por no constituir estos contratos generales de construcción, sino que, contratos de instalación o confección de especialidades, o bien servicios de la construcción, no beneficiados con la franquicia tributaria en comento.

En atención a ello estima que las obras señaladas en la letra a), gozarían del derecho a la franquicia, por cuanto se está dotando (construcción de obras nuevas, al amparo de un contrato general de construcción) de urbanizaciones y casetas sanitarias que se destinarán exclusivamente a la vivienda.

Sin embargo, respecto a la ampliación y mejoramiento de urbanizaciones indicadas, destinadas exclusivamente a la vivienda, es que solicita un pronunciamiento a fin de determinar la procedencia del beneficio dispuesto en el Art. 21°, del D.L. N° 910.

2.- El Art. 21°, del D.L. N° 910, de 1975, fue modificado por el Art. 5° de la Ley N° 20.259, publicada en el Diario Oficial de 25 de marzo de 2008. Dentro de las modificaciones contempladas en dicho texto legal se establecieron, entre otras, topes a la franquicia ya existente, así como también se eliminó la aplicación del beneficio a los contratos generales de construcción, que no sean por administración, referidos a la urbanización de terrenos.

De este modo, el mencionado artículo 21°, inciso primero, del D.L. N° 910, quedó en lo pertinente, del siguiente tenor:” Las empresas constructoras tendrán derecho a deducir del monto de sus pagos provisionales obligatorios de la Ley sobre Impuesto a la Renta el 0,65 del débito del Impuesto al valor Agregado que deban determinar en la venta de bienes corporales inmuebles para habitación por ellas construidos cuyo valor no exceda de 4.500 unidades de fomento, con un tope de hasta 225 (doscientos veinticinco) unidades de fomento por vivienda, y en los contratos generales de construcción de dichos inmuebles que no sean por administración, con igual tope por vivienda, de acuerdo con las disposiciones del Decreto Ley N° 825, de 1974”.

A su vez, el inciso cuarto dispone que “Excepto para el caso de aquellos contratos que recaigan exclusivamente en las viviendas a que se refiere el artículo 3° del Decreto Ley N° 2.552, de 1979, del Ministerio de la Vivienda y Urbanismo, el beneficio dispuesto en el inciso primero no será aplicable a los contratos de ampliación, modificación, reparación o mantenimiento, ni aún en los casos que pudieran implicar la variación de la superficie originalmente construida, como tampoco a los contratos generales de construcción, que no sean por administración, referidos a la urbanización de terrenos”.

Por otra parte, el inciso penúltimo del mencionado texto legal establece que: “No obstante lo señalado en los incisos anteriores, hasta el día 30 de junio del año 2009, las empresas constructoras tendrán derecho a deducir del monto de sus pagos provisionales obligatorios de la Ley sobre Impuesto a la Renta el 0,65 del débito del Impuesto al Valor Agregado que deban determinar en la venta de bienes corporales inmuebles para habitación por ellas construidos y en los contratos generales de construcción que no sean por administración de dichos inmuebles, de acuerdo con las disposiciones del decreto ley N° 825, de 1974, en ambos casos, sin el requerimiento de contar previamente con el permiso municipal de edificación”.

Finalmente, el nuevo inciso final agrega que: “Tratándose de contratos generales de construcción de inmuebles para habitación, que no sean por administración, celebrados con anterioridad al 1 de julio de 2009, se sujetarán al beneficio del inciso anterior si han obtenido el respectivo permiso municipal de edificación con anterioridad a dicha fecha y siempre que al 31 de diciembre de 2009 las obras ya se hayan iniciado”.

3.- Las modificaciones legales transcritas, en parte, en el párrafo precedente, entraron en vigencia, según dispuso el Art. 5°, de la Ley N° 20.259, a contar de la fecha de publicación de la referida ley, esto es, el 25 de marzo del año en curso.

Sin embargo, a fin de incorporar estas modificaciones en forma gradual, para facilitar de esta forma la transición de los proyectos inmobiliarios en curso, se incorporaron los incisos penúltimo y último del Art. 21°, del D.L. N° 910.

Sobre ellos este Servicio interpretó mediante Circular N° 52, de 15/9/2008, en su Capítulo IV, párrafo tercero, que debe entenderse que “hasta el día 30 de junio del año 2009, la venta de inmuebles para habitación, que no sean por administración, se regirán por lo dispuesto en el artículo 21° del Decreto Ley N° 910, de 1975, en su texto vigente hasta el día 24 de marzo de 2008, es decir, antes de la modificación legal, esto es el crédito de que se trata podrá seguir imputándose en la misma forma y cumpliendo los mismos requisitos que establece el artículo 21° antes de su modificación, incluso cuando dichos contratos tengan por objeto urbanizar terrenos”.

Asimismo, en el caso de los contratos generales de construcción de inmuebles para habitación, que no sean por administración y que se hayan celebrado con anterioridad al día 1° de Julio de 2009, la citada circular señaló que para poder seguir rigiéndose por el artículo 21°, citado, de acuerdo al texto vigente hasta antes de la publicación de la ley modificatoria, deberán cumplir con los siguientes requisitos copulativos:

1.- Haber obtenido el respectivo permiso municipal de edificación antes del 1° de julio de 2009; y

2.- Haber iniciado las obras al 31de diciembre 2009.

4.- Del nuevo texto del Art. 21°, del D.L. N° 910, y de las instrucciones impartidas por este Servicio, se concluye en primer lugar que los contratos generales de construcción, que no sean por administración, referidos a urbanizaciones destinadas exclusivamente a vivienda, salvo en los casos de las viviendas sociales a que se refiere el artículo 3°, del D.L. N° 2.552, de 1979, sólo podrán seguir rigiéndose por lo dispuesto en su texto vigente hasta el día 24 de marzo de 2008, en la medida que cumplan con los requisitos que han sido transcritos en el N° 3, parte final de este oficio.

De ser así, el beneficio durante dicho período debe aplicarse en los mismos términos que se aplicaba hasta antes de la modificación legal.

En este sentido y para responder a su consulta cabe tener presente lo que este Servicio ha entendido por contrato general de construcción. Al efecto, se ha señalado que un contrato general de construcción es aquel que tiene por objeto la confección de una obra material inmueble nueva que incluya, a lo menos, dos especialidades.

Al tenor de esta definición, los contratos de ampliación de Servicios agua potable; Servicios de Alcantarillado Sanitario y Servicios de Sistemas de Alcantarillado de Aguas Lluvias, cumplirían con los requisitos de la referida definición para ser considerados contratos generales de construcción, ya que el ampliar la red de servicios sanitarios evidentemente implica la confección de una obra material inmueble nueva.

Ahora bien, si además dichos contratos han sido pactados a suma alzada y las referidas urbanizaciones se encuentran destinadas exclusivamente a viviendas con destino habitacional, lo cual ha de comprobarse en el respectivo permiso municipal de construcción o en el plano regulador comunal que corresponda, se estima que procede respecto de ellos el beneficio contenido en el Art. 21°, del D.L. N° 910, de 1975.

En cuanto a los contratos referidos al mejoramiento de las obras ya señaladas, se estima que si las funciones de mejoramiento consisten sólo en labores de mantención que tengan por finalidad precaver del deterioro a las referidas instalaciones, no procedería respecto de ellos la franquicia en comento, toda vez que en tal caso no se estaría realizando la construcción de una obra material inmueble nueva.

No obstante para determinar con exactitud la procedencia de la franquicia en este último caso, se estima necesario conocer en qué consisten exactamente las obras de mejoramiento a las cuales hace referencia el contribuyente en su presentación, las cuales son materias propias de la instancia de fiscalización correspondiente.

PABLO GONZALEZ SUAU
DIRECTOR SUBROGANTE

Oficio N°1.367, de 27.04.2009
Subdirección Normativa
Dpto. De Impuestos Indirectos