Se ha solicitado a este Servicio un pronunciamiento respecto de la aplicación del Convenio suscrito por Chile con el Reino Unido de Gran Bretaña e Irlanda del Norte, a dividendos distribuidos a una persona natural, residente de ese país.

I. ANTECEDENTES

Señala el contribuyente que conforme al artículo 10 del Convenio citado, los dividendos pagados por una sociedad residente de un Estado Contratante, a un residente del otro Estado Contratante, pueden someterse a impuesto en ambos Estados, esto es, tanto en el país del beneficiario (Reino Unido) como en el país de la sociedad pagadora (Chile).

Agrega que, la única limitación y que se contiene en el número 2 del mismo artículo, es que el Estado que distribuye el dividendo, solo puede exigir un impuesto que no puede exceder del :” a) 5 por ciento del importe bruto de los dividendos si el beneficiario efectivo es una sociedad que posee directa o indirectamente al menos el 20 por ciento de las acciones con derecho a voto de la sociedad que paga dichos dividendos; o b) un 15 por ciento del importe bruto de los dividendos en todos los demás casos”.

Por lo anterior, en el caso en análisis, Chile, (país en que reside la sociedad que distribuye el dividendo) solo podría aplicar un impuesto que no exceda del 15 por ciento del importe bruto del dividendo, esto es, sujeto a la limitación establecida en la letra b) del número 2 del artículo 10, antes transcrito.

Como consecuencia de esa interpretación, señala que surgiría la pregunta de qué ocurriría con el Impuesto de Primera Categoría que paga la sociedad que distribuye el dividendo, considerando que el párrafo siguiente a la letra b) del número 2 del artículo 10 del Convenio, establece que esta limitación no afecta la imposición de la sociedad respecto de los beneficios con cargo a los cuales se paga el dividendo.

Asimismo señala, que según el propio Convenio una cosa es la renta de la sociedad pagadora, que se grava en el país de residencia de la sociedad correspondiente, y otra y distinta, es la situación del beneficiario efectivo, que como en este caso reside en el Reino Unido, y es persona natural, se gravaría con en el límite de la letra b) del número 2 del artículo 10 antes referido.

Siguiendo con el análisis del tema, señala que conforme a las reglas generales el impuesto de primera categoría es crédito en contra el impuesto terminal, circunstancia que entiende el Convenio mantiene, dado que en el intercambio de notas se agregó un párrafo que precisa que si el impuesto de primera categoría deja de ser deducible en la determinación del impuesto adicional, corresponde revisar el convenio.

En el contexto indicado, entiende que la tasa máxima que se podría aplicar a los dividendos distribuidos a una persona natural residente en el Reino Unido no puede exceder de 15 por ciento, y como la empresa que distribuye el dividendo paga un impuesto de 17 por ciento por concepto de impuesto de primera categoría respecto de los beneficios con cargo a los que se pagan los dividendos, se produciría un exceso de 2 por ciento, que se le debería devolver a esa persona. En su presentación, usted pide que se confirme ese criterio.

II. ANÁLISIS

Respecto de los dividendos pagados por una sociedad de un Estado Contratante a un residente del otro Estado Contratante, el artículo 10 dispone que pueden someterse a imposición en ambos Estados Contratantes, pero el Estado donde reside la sociedad que paga los dividendos no puede aplicar un impuesto que exceda de 5 por ciento o 15 por ciento, según si el beneficiario efectivo tiene una participación significativa en el capital de la sociedad.

El límite indicado sin embargo, no se aplica en el caso de Chile por expresa disposición del inciso segundo del número 2 del artículo 10 antes citado. En efecto, el número 2 del artículo 10 del citado convenio establece en su inciso segundo que “Las disposiciones de este párrafo no afectan la imposición de la sociedad respecto de los beneficios con cargo a los que se paguen los dividendos. En el caso de Chile, esta imposición incluye la aplicación del impuesto adicional.”

En la primera parte de la norma transcrita, se establece que las disposiciones anteriores del párrafo, que limitan la imposición de los dividendos, no afectan la imposición de la sociedad respecto de los beneficios con cargo a los que se pagan los dividendos.

En la segunda parte, se incluye una cláusula que con diferentes redacciones se encuentra en todos los convenios suscritos por Chile y que establece, en el caso de nuestro país, que dentro de la tributación que afecta a los beneficios con cargo a los que se pagan los dividendos, esto es la renta de la sociedad, se encuentra el impuesto adicional, con lo cual este gravamen que afecta al accionista residente en el Reino Unido no queda sujeto a las limitaciones previstas en el inciso primero del número 2 del artículo 10 del Convenio.

Es por ello que, tratándose de distribuciones de dividendos efectuadas por sociedades anónimas chilenas a personas residentes en el Reino Unido, el impuesto adicional contemplado en el artículo 58 N° 2 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, se puede aplicar sin las limitaciones que contempla el primer inciso del número 2 del artículo 10 del Convenio. Respecto de dividendos distribuidos por sociedades anónimas del Reino Unido a personas residentes en Chile, se aplican las limitaciones que contempla el inciso primero del número 2 del artículo 10 del Convenio.

Lo anterior obedece a las diferencias que existen en las legislaciones de ambos países respecto de la tributación de las rentas empresariales. En efecto, mientras el Reino Unido aplica un sistema clásico de tributación, en el que el impuesto que grava a las empresas no está vinculado con el impuesto que grava a sus dueños por las rentas empresariales que perciban o devenguen, en Chile se aplica un sistema integrado de tributación en el cual el impuesto de primera categoría de la empresa se rebaja como crédito en contra de los impuestos global complementario o adicional que gravan a los dueños de la empresa por las utilidades que retiren o se les distribuyan.

En el contexto indicado, y teniendo presente que la carga impositiva de las rentas empresariales en uno u otro país era relativamente similar, se estimó por los negociadores del Convenio, que no resultaba justo limitar el derecho de Chile de gravar las distribuciones de dividendos. Sin embargo, teniendo presente que el sistema integrado de tributación vigente en Chile para las rentas empresariales al momento de suscribir el Convenio podía ser modificado en el futuro, se estableció en el Intercambio de Notas, que también constituye un acuerdo entre los dos Gobiernos, lo siguiente:

“Con referencia al párrafo (2) del artículo 10 (Dividendos)

Con respecto a la aplicación del impuesto adicional en conformidad con las disposiciones de la legislación chilena, se acuerda que si:

(i) el impuesto de primera categoría deje de ser totalmente deducible en la determinación del monto del impuesto adicional a pagar, o

(ii) la tasa del impuesto adicional que afecta a un residente del Reino Unido, como está definido en el artículo 4 de este Convenio, exceda del 42 por ciento,

los Estados Contratantes se consultarán a objeto de modificar el Convenio con la finalidad de restablecer el equilibrio de los beneficios del mismo.”

La norma transcrita precedentemente tiene por finalidad regular la situación que se produciría en el futuro si, por efectos de cambios en la legislación impositiva chilena, el impuesto de primera categoría dejara de ser totalmente deducible del impuesto adicional, o si la tasa de este último excediera de 42 por ciento. En el evento de que se produzca cualquiera de las dos situaciones, los Estados Contratantes se comprometen, en la práctica, a renegociar el convenio.

Lo anterior queda claramente reflejado en el mensaje del Ejecutivo, con el que se envió el Convenio al Congreso, en el que se explica que la aplicación de la norma que regula la imposición de los dividendos no tendrá mayor efecto en la recaudación por cuanto los límites que dicha norma contempla, no son aplicables en el caso de los dividendos pagados desde Chile con la normativa vigente.

Como se puede observar, el Convenio entre Chile y el Reino Unido se suscribió y se aprobó en el Congreso, en el entendido que la tributación de los accionistas sin residencia en Chile se mantendría inalterable. Esta interpretación se ajusta a lo dispuesto en el artículo 31 de la Convención de Viena sobre el Derecho de los Tratados, que dispone que un tratado debe interpretarse de buena fe conforme al sentido corriente que haya de atribuirse a los términos del tratado en el contexto de éstos y teniendo en cuenta su objeto y fin, que en el caso particular de la norma que se analiza, busca preservar la tributación del impuesto adicional contemplado en el artículo 58 N° 2 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, vigente en Chile, que grava a los dividendos distribuidos por sociedades anónimas chilenas a personas residentes en el Reino Unido.

III. CONCLUSIÓN

Dado que el convenio, por las razones expuestas no limita la imposición de los dividendos distribuidos a accionistas residentes en el Reino Unido, el impuesto adicional del artículo 58 N° 2 de la Ley sobre Impuesto a la Renta se aplica con tasa de 35%, con derecho a la deducción como crédito del impuesto de primera categoría, conforme lo dispone la norma legal indicada. Es por ello que no se produce un exceso de impuesto adicional que se tuviera que devolver como se plantea en la presentación.

JULIO PEREIRA GANDARILLAS
DIRECTOR

Oficio N° 1.221, de 22.07.2010
Subdirección Normativa
Dpto. de Normas Internacionales