Se ha solicitado a esta Dirección Nacional un pronunciamiento sobre la aplicación del Oficio N° 292, de 20 de Marzo de 1993, de la situación que se describe a continuación.

I.- ANTECEDENTES:
A juicio del contribuyente algunas empresas de Leasing Inmobiliario, aplican una errada interpretación del Oficio 292, de 20 de marzo de 1993, de este Servicio.

Lo anterior, en cuanto a sostener que a todo evento, el pago realizado por la arrendataria con opción de compra, de cuotas anuales de contribuciones de bienes raíces, constituye para ella un gasto, y para la empresa de leasing, un ingreso afecto al 17% por concepto de Impuesto de Primera Categoría.

Tal predicamento, agrega, no hace distinción respecto a la situación que se produce cuando existe una cláusula del contrato -ejemplar del que acompaña una copia a su presentación- en virtud de la cual la sociedad arrendataria, si bien se obliga al pago de las contribuciones, tiene la facultad de solicitar el reembolso de los dineros cuando la sociedad arrendadora utiliza las contribuciones de bienes raíces como crédito contra el Impuesto de Primera Categoría.

En su opinión, el Oficio de la referencia resulta aplicable exclusivamente a la situación en que no existe tal pacto de reembolso, sino lisa y llanamente el arrendatario debe soportar el gasto sin derecho a repetir.

Luego, expresa, existiendo una condición suspensiva que determinará finalmente el tratamiento tributario que la sociedad arrendataria deberá dar al desembolso realizado por cuenta de la arrendadora, vale decir como gasto, sí no se cumplen los requisitos para obtener su devolución; o como una cuenta por cobrar, si dándose los requisitos, el reembolso no se ha materializado aún; mientras que en el caso de la arrendadora, el desembolso realizado por la arrendataria debe considerarse como un ingreso, sólo si no se cumplen los requisitos para obtener su devolución; o como una cuenta por pagar, si dándose los requisitos, el reembolso no se ha materializado aún.

En su opinión, no existe razón alguna para entender que el pago realizado por la arrendataria constituye un ingreso afecto al 17% por concepto de Impuesto a la renta a todo evento para la arrendadora, como lo entiende erradamente, a su juicio, la empresa de leasing.

Por lo anterior es que, en conformidad al artículo 6° letra B N°1 del Código Tributario y a las instrucciones impartidas por este Servicio, mediante Circular N°71, de 11 de octubre de 2001, solicita ratificar que el Oficio N°292, de 20 de Marzo de 1993, se refiere a una situación distinta de la que reseña en esta presentación y además se absuelvan las siguientes consultas:

1.- Situación tributaria para la empresa arrendadora del bien, del pago de contribuciones de bienes raíces efectuado por la empresa arrendataria, cuando existe la obligación de reembolso por parte de la sociedad de arrendadora (Empresa de leasing).

2.- Correcto reconocimiento por ambas sociedades del pago efectuado por la arrendataria antes y en forma posterior a la verificación del reembolso de gastos en que incurrió, por su cuenta la arrendataria con opción de compra, ya sea como gasto o activo para la arrendataria, e ingreso o pasivo para la arrendadora.

II.- ANALISIS:

Este Servicio efectivamente ha señalado, para el caso del arrendamiento de bienes raíces en general y no sólo en el caso del leasing a que se refiere el Oficio N°292, de 1993, que cita en su presentación, que el impuesto territorial pagado por el bien raíz arrendado constituye un crédito en contra del Impuesto de Primera Categoría del propietario o usufructuario del bien raíz, sin que para ello tenga relevancia o importancia, quién efectuó en definitiva el pago de dicho impuesto territorial.

En efecto, por medio del Oficio N°2.860, de 1996, este Servicio expresó que el hecho de que el impuesto territorial que afecta al bien raíz arrendado, sea pagado, en virtud de las cláusulas del contrato, por el arrendatario del inmueble, no le hace perder su calidad de impuesto territorial que grava a la propiedad arrendada, pudiendo, por lo tanto, el propietario del bien descontarlo como crédito del Impuesto de Primera Categoría que afecta a la renta de arrendamiento obtenida, deducción que debe efectuarse de conformidad a las normas contenidas en los dos últimos incisos de la letra a) del N°1 del artículo 20 de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR).

Por otra parte, a través de este mismo Oficio, se señaló que de acuerdo a lo dispuesto por el N° 1 del artículo 2° de la LIR, se entiende por "renta" para los efectos tributarios, los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad, y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación.

Señala a continuación el referido dictamen, que de acuerdo al concepto amplio de renta que utiliza la Ley del ramo, el impuesto territorial que el arrendatario del bien raíz se obliga a pagar, según las cláusulas del contrato celebrado entre las partes, constituye para el arrendador del bien una mayor renta de arrendamiento obtenida que debe tributar con los impuestos generales de la LIR, esto es, con los impuestos de Primera Categoría y Global Complementario o Adicional, según corresponda.

Concluye el Oficio, que al constituir el impuesto territorial pagado por el arrendatario del bien raíz una mayor renta de arrendamiento para el arrendador del inmueble, este tributo para la primera de las personas indicadas (arrendatario) pasa a constituir un mayor desembolso por concepto de renta de arrendamiento, que podrá deducir como gasto necesario para producir la renta en la medida que se cumplan al efecto los requisitos que exige sobre la materia el artículo 31 de la LIR.

Ahora bien, en su presentación sostiene que el pronunciamiento de este Servicio en torno al tema, resulta aplicable exclusivamente a la situación en que no exista el pacto de reembolso a que se refiere en su escrito, pues, existiendo una condición suspensiva, ésta determinará finalmente el tratamiento tributario que tanto la sociedad arrendataria como la arrendadora deben dar al impuesto territorial pagado.

Al respecto, cabe expresar que la condición suspensiva es el hecho futuro e incierto del cual depende el nacimiento de un derecho y de su obligación correlativa. En cambio, la condición resolutoria es el hecho futuro e incierto del cual depende la extinción de un derecho.

La cláusula octava del contrato de arrendamiento con opción de compra que acompaña, junto con disponer que el impuesto territorial que grava al inmueble arrendado será de cargo del arrendatario, establece que este último podrá solicitar su reembolso al arrendador, en el evento que el referido arrendador haya podido rebajar las sumas pagadas por este concepto en su declaración de impuesto a la renta.

A la luz de las referidas definiciones y de acuerdo con el tenor de la cláusula octava del contrato a que se refiere su presentación, cabe expresar que la condición que establece no suspende la obligación del arrendatario de pagar las contribuciones de bienes raíces.

En efecto, de acuerdo con la referida cláusula, el arrendatario debe en todo caso dar cumplimiento al pago del impuesto territorial, sin perjuicio de que la circunstancia o acontecimiento futuro e incierto ya señalado, vale decir, si el arrendador puede rebajar las sumas pagadas por este concepto en su declaración de impuesto a la renta, de nacimiento a una nueva obligación, la que consiste en reembolsar por parte del arrendador las sumas pagadas por el arrendatario por concepto del impuesto territorial, reajustadas en la forma que indica.

III.- CONCLUSION:

De lo dicho se sigue, que no resulta posible ratificar lo expuesto en su presentación, confirmándose lo sostenido por este Servicio en los pronunciamientos anteriores que son de su conocimiento.

Finalmente, lo concluido precedentemente, es sin perjuicio de que, en caso que se produzca la circunstancia a que se refiere la cláusula octava del contrato de arrendamiento, y deba el arrendador reembolsar al arrendatario un monto equivalente al impuesto territorial pagado, debidamente reajustado en la forma pactada en el contrato, dichas sumas podrán ser deducidas como gasto por el arrendador en el ejercicio en que se paguen o adeuden, ello conforme a lo dispuesto por el artículo 31 de la LIR, mientras que para el arrendatario, constituirán un ingreso percibido o devengado, según sea el caso, ello de acuerdo a lo establecido por el artículo 29 del mismo texto legal.

MARIO VILA FERNÁNDEZ
DIRECTOR SUBROGANTE

Oficio N° 1643, de 16.09.2010
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos