Se solicitado a esta Dirección Nacional pronunciarse respecto de si es jurídicamente procedente que los servicios afectos a IVA subcontratados por XXX., en adelante la “XXX”, relacionados con su giro exclusivo, pueden tener el tratamiento tributario que el artículo 23 del D.L. N° 3.500, de 1980, contempla para las Administradoras de Fondos de Pensiones, en adelante “AFP”.

I.- ANTECEDENTES:

La XXX ha consultado a esa Superintendencia acerca de la procedencia de hacer extensiva por la vía de la interpretación legal, el derecho que la Ley N° 20.255 le confiere a las AFP, consistente en un crédito contra el Impuesto de Primera Categoría de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por el Impuesto al Valor Agregado que soporten por los servicios que subcontraten, para la prestación de servicios relacionados con el giro de aquella.

Funda su solicitud en lo dispuesto en el artículo 39 de la Ley N° 19.728, sobre Seguro de Cesantía.

II.- ANÁLISIS:

El inciso final de la letra d) del número 17, del artículo 91, del párrafo primero, del título V, de la Ley N° 20.255, modificó el artículo 23 del D.L. N° 3500, de 1980, perteneciente al Título IV, que regula a las Administradoras de Fondos de Pensiones disponiendo que “Las Administradoras tendrán derecho a un crédito, contra el impuesto de primera categoría de la Ley sobre Impuesto a la Renta, por el Impuesto al Valor Agregado que soporten por los servicios que subcontraten en virtud de lo establecido en esta ley y en la norma de carácter general de la Superintendencia. Dicho crédito se imputará mensualmente como una deducción del monto de los pagos provisionales obligatorios de la entidad”.

Por su parte, la Ley 19.728, de 2001, que “Establece un Seguro de Desempleo”, en su Título I, Párrafo 6°, que regula la Administración del Régimen de Cesantía, señala en el artículo 39, que “serán aplicables a la Sociedad Administradora (de Fondos de Cesantía) las normas de esta ley, su reglamento, el contrato para la administración del Seguro y supletoriamente el Decreto Ley Nº 3.500, de 1980 y las disposiciones de la Ley Nº 18.046 y sus reglamentos. Con todo, la mencionada sociedad quedará sujeta a las mismas normas que rigen a las administradoras de fondos de pensiones, especialmente en lo que respecta a la adquisición, mantención, custodia y enajenación de instrumentos financieros pertenecientes a los Fondos de Cesantía, así como las normas sobre conflictos de intereses”.

Para responder a la consulta se requiere de un doble análisis. En primer lugar, determinar cuál es el sentido y alcance del nuevo artículo 23 del D.L. N° 3.500, de 1980 y con ello, a qué instituciones le es aplicable el beneficio; y luego de dilucidado lo anterior, analizar si es posible hacer extensivo el resultado exegético a otras entidades mediante la analogía.

Las normas de carácter tributario no tienen reglas propias de interpretación, es por ese motivo, que deben aplicarse las normas de hermenéutica del derecho común, de acuerdo a lo dispuesto en el artículo 2° del Código Tributario; claro está, en todo aquello que no sea contrario a la naturaleza misma del derecho impositivo, de carácter público y contenido económico.

Aplicando tales reglas, se observa que el contexto de la norma modificada, nos permite ilustrar su sentido.

En efecto, el inciso final de la letra d) del número 17, del artículo 91, de la Ley N° 20.255, incorporó la franquicia como una modificación al artículo 23, del Título IV, denominado “De las Administradoras de Fondos de Pensiones”, del D.L. N° 3500, de 1980. Al analizar el artículo 23 como un todo, modificación incluida, se aprecia que el objetivo no fue otro que establecer un beneficio tributario en favor de las instituciones que se encuentran reguladas precisamente en aquel artículo, es decir, las AFP. Luego, cabe concluir que son éstas y no otras entidades las que tienen derecho a un crédito imputable al Impuesto a la Renta, por el IVA soportado en los servicios que subcontraten.

En este sentido, la Circular N° 55 del 25 de Septiembre de 2008, emanada de este Servicio, establece expresamente en su punto III letra a), que de acuerdo a lo dispuesto por el inciso final del artículo 23 del D.L. N° 3.500/80, los contribuyentes que se benefician con el crédito fiscal del Impuesto al Valor Agregado son las Administradoras de Fondos de Pensiones, reguladas por las normas del texto legal antes mencionado.

Ahora bien, a pesar del claro sentido de la disposición, la XXX sostiene que podría aplicársele dicha interpretación, en virtud de lo dispuesto en el artículo 39 de la Ley 19.728, ya transcrito.

III.- CONCLUSIÓN:

Se informa que las normas que establecen beneficios o exenciones tributarias deben interpretarse, según su extensión, de manera estricta, lo que significa que no puede ampliarse sus efectos a otras situaciones similares, que no se encuentren expresamente descritas en la ley.

En consecuencia, producto de esta regla especial, la aplicación supletoria del D.L. N° 3.500, de 1980, a que alude el artículo 39 de la Ley 19.728, no puede incluir a beneficios o exenciones de carácter impositivos que aquel D.L. establezca, los que regirán, por ende, exclusivamente para las AFP.

En síntesis, las XXX no gozan de un beneficio equivalente al de las AFP, ya que no existe norma que de forma expresa, les otorgue tal franquicia.

JULIO PEREIRA GANDARILLAS
DIRECTOR

Oficio N° 2147, de 24.11.2010
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Indirectos