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VENTAS Y SERVICIOS – NUEVO TEXTO – ART. 27° BIS – DECRETO SUPREMO DE HACIENDA N° 1139, DE 1990, ART. 2°, N°9 – CIRCULAR N° 22, DE 1991. (ORD. N° 095, DE 20.01.2010)

SOLICITA DEVOLUCIÓN DE IMPUESTO AL VALOR AGREGADO DE ACUERDO CON EL ARTÍCULO 27°, BIS DEL DECRETO LEY N° 825, DE 1974, POR DESEMBOLSOS EFECTUADOS EN ACTIVIDADES AGRÍCOLAS – LA POSIBILIDAD DE SOLICITAR LA DEVOLUCIÓN DE LOS REMANENTES DE CRÉDITO FISCAL SE ENCUENTRA LIMITADA EXCLUSIVAMENTE A LA ADQUISICIÓN DE BIENES DESTINADOS AL ACTIVO FIJO DEL NEGOCIO, O A LA UTILIZACIÓN DE SERVICIOS QUE SE INTEGREN AL VALOR DE COSTO DE DICHO ACTIVO FIJO DEL NEGOCIO O A LA UTILIZACIÓN DE SERVICIOS QUE INTEGREN EL VALOR DEL COSTO DE DICHO ACTIVO FIJO, EXCLUYÉNDOSE, POR LO TANTO, TODO DESEMBOLSO RELACIONADO CON ACTIVOS REALIZABLES Y GASTOS GENERALES DEL NEGOCIO – CONCEPTO DE ACTIVO FIJO CONTENIDO EN EL REGLAMENTO DE CONTABILIDAD AGRÍCOLA – INSTRUCCIONES IMPARTIDAS POR EL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS.

1.- Se ha recibido en esta Dirección Nacional su presentación indicada en el antecedente, mediante solicita un pronunciamiento con respecto a la aplicación del artículo 27 bis del D.L. 825, a un agricultor cuya única actividad es la producción de paltos.

Señala que dicho agricultor presentó solicitud de recuperación de IVA, bajo la norma del artículo 27 bis del D.L. 825, la cual fue rechazada argumentándose que debe considerarse como inversión sólo el gasto definido como activo principal, y todo el otro IVA soportado debe ser utilizado mediante los mecanismos generales de imputación al débito fiscal.

Argumenta que existen muchos gastos que deben incurrirse en una plantación hasta llegar a su etapa productiva, formando parte del proceso de inversión, tales como tutores, cintas para amarrar los árboles, pintura para los troncos, plásticos para proteger los árboles de los conejos, plásticos para confeccionar invernaderos, electricidad utilizada en el sistema de riego, fertilizantes etc.

Por lo anterior, y dado que el artículo 31 N° 9 de la Ley de la Renta, permite activar gastos imputables a la organización y puesta en marcha de una actividad productiva, solicita una aclaración sobre el tema especialmente en lo relacionado a la etapa en que debe considerarse el proceso de inversión y sus gastos considerarse como tales y, por lo tanto, el IVA por ellos soportados ser recuperado anticipadamente, mediante el beneficio establecido en el artículo 27 bis del D.L. 825.

2.- Sobre el particular, el artículo 27 bis del D.L. 825 de 1974, concede a los contribuyentes de IVA y a los exportadores el derecho a solicitar la devolución de los remanentes de crédito fiscal originados en la adquisición de bienes destinados a formar parte de su activo fijo o bien de servicios utilizados y que se integren al valor de costo de dichos bienes, siempre que dicho remanente se mantenga al menos durante seis períodos simultáneos consecutivos.

Como puede apreciarse claramente de la norma en cuestión, la posibilidad de solicitar la devolución de los remanentes de crédito fiscal se encuentra limitada exclusivamente a la adquisición de bienes destinados al activo fijo del negocio, o a la utilización de servicios que se integren al valor de costo de dicho activo fijo del negocio o a la utilización de servicios que integren el valor del costo de dicho activo fijo, excluyéndose, por lo tanto, todo desembolso relacionado con activos realizables y gastos generales del negocio. En otras palabras, no toda inversión que se efectúe y que se encuentre gravada con IVA va a generar el derecho a solicitar la devolución establecida en el artículo 27 bis del D.L. 825, aun cuando diga relación directa con la explotación del negocio, sino que sólo aquella que implique la adquisición material o física de activo fijo existente.

Con respecto a la actividad agrícola en particular, el D.S. de Hacienda N° 1139, 1990, que contiene el Reglamento de Contabilidad Agrícola, en su artículo 2 N° 4 define activo fijo como “los bienes destinados a una función permanente de la actividad agrícola, como ser: predios, construcciones, derechos de aprovechamiento de agua, obras de regadío y drenaje, captaciones de agua, silos casas patronales y de inquilinos, instalaciones, maquinarias, vehículos, plantaciones frutales y no frutales, bosques naturales, animales que se destinen a la reproducción, a la lechería, al trabajo o a la producción de lana o pelo, aves de postura y reproducción y los animales que se adquieran o críen en el predio para los mismos fines, aunque todavía no estén cumpliendo sus funciones. Los animales señalados se considerarán bienes físicos del activo fijo hasta el ejercicio anterior a aquel en que se enajenen. Asimismo, los bosques y plantaciones no frutales serán considerados bienes del activo fijo hasta el ejercicio anterior al de su explotación”.

Por su parte, el artículo 2 N° 5 de dicho Reglamento define activo realizable como “aquellos bienes que pueden negociarse habitualmente y los de liquidación o consumo inmediato, como ser bienes cosechados, semillas, fertilizantes, plaguicidas, maderas, productos por cosechar provenientes de plantaciones o siembras, estas últimas efectuadas en el ejercicio, y los animales no comprendidos en el número anterior, etc.”.

Ahora bien el articulo N° 8 del D.S. de Hacienda 1139 de 1990, dispone que se podrá considerar como gastos de explotación agrícola el valor de los abonos, pesticidas y otros elementos similares ocupados en el ejercicio agrícola; los relacionados con el nacimiento, desarrollo, conservación, faenamiento y venta de los animales; con la conservación de los animales y plantas y con la conservación del activo fijo. Seguidamente establece que para el caso de nuevas plantaciones frutales, estos desembolsos serán considerados como costo de la plantación hasta que se inicie su producción.

En este mismo sentido, la Circular 22 del 29.04.1991, la cual comenta las normas establecidas en el Reglamento de Contabilidad Agrícola, junto con indicar expresamente que las plantaciones frutales se encuentran dentro de los bienes considerados como activo fijo, señala que respecto de los desembolsos incurridos en nuevas plantaciones frutales reitera expresamente lo establecido en el inciso segundo del artículo 8 del referido Reglamento, al excepcionarlos como gastos de explotación.

3.- En efecto, tanto el Reglamento de Contabilidad Agrícola como la Circular N° 22 de 1991, disponen que las plantaciones frutales constituyen activo fijo o inmovilizado de la empresa.

Ahora bien, de lo dispuesto en el artículo 8° del Decreto Supremo de Hacienda N° 1139 de 1991, y Párrafo N° III de la Circular N° 22, de 1991, se desprende que para efectos de determinar el costo de estos activos debe distinguirse entre aquellas plantaciones frutales en explotación y las nuevas plantaciones, es decir, aquellas que aún no están en producción.

Respecto de las plantaciones frutales en explotación, constituye costo del activo todas aquellas partidas en que se incurra directamente para su crecimiento y mantención, como la preparación del terreno, mano de obra, semillas e insumos, etc., debiendo considerarse como gastos de la explotación los necesarios para la conservación de las mismas, como abonos, herbecidas y servicios de poda.

Se comprenderán en general dentro de la clasificación de gastos de conservación, aquellos que son necesarios para preservar o mantener un bien determinado en su condición estable y definida, por lo que difieren de los gastos de crecimiento y mantención en que éstos por su naturaleza, inciden en el desarrollo de las plantaciones.

En cuanto a las nuevas plantaciones, en tanto ellas no entren en producción y por consiguiente no generen ingresos, en atención a que ellas no estarán en explotación sino hasta dentro de un plazo determinado de crecimiento y maduración, todos los gastos relacionados a la misma se deben considerar como costos de las plantaciones, procediendo en consecuencia respecto de ellos, la aplicación de lo dispuesto en el artículo 27 bis del D.L. 825.

Sin embargo, una vez iniciada la producción, los desembolsos en comento se considerarán gastos de explotación conforme a lo señalado en el tercer párrafo de este número.

En consecuencia, en el caso particular consultado, el contribuyente tendrá derecho a solicitar la devolución establecida en el artículo 27 bis del D.L. 825, respecto de los bienes que de acuerdo con los conceptos anteriores, califiquen como bienes del activo fijo o inmovilizado y se cumpla con los demás requisitos establecidos en la referida norma legal.


Cabe señalar que estos criterios son de carácter general, y aplicables a toda clase de cultivos agrícolas y forestales, sin que sea relevante el tiempo que requieran dichos cultivos para poder ser explotados comercialmente.

4.- Se hace presente que no existe relación entre la norma del Art. 31 N° 9 de la LIR y su consulta.

RICARDO ESCOBAR CALDERON
DIRECTOR

Oficio N° 095, de 20.01.2010
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Indirectos