1. Antecedentes de hecho.
Señala que en una sociedad anónima se ha acordado lo siguiente:
a) Con fecha 15 de noviembre de 2006, en Junta Extraordinaria de Accionistas, se acordó disminuir el capital social.
b) Con fecha 17 de enero de 2007, en Junta Extraordinaria de Accionistas, se aprobó el reparto de un dividendo “eventual”, con cargo a utilidades del ejercicio 2005 .
c) El 17 de enero de 2007, en Sesión de Directorio, se acordó el pago de un dividendo “provisorio” con cargo a las utilidades del ejercicio 2006.
d) Con fecha 18 de enero de 2007 se efectuó el pago de los dividendos “provisorio” y “eventual”, y la devolución de capital.
Expresa que la sociedad imputó el dividendo “eventual” y el dividendo “provisorio”, señalados en la letra d), a las utilidades acumuladas al 31 de diciembre de 2006, añade que luego se imputó la devolución de capital. Agrega que con esto se redujo el saldo de utilidades de balance a las que se debía imputar la devolución de capital.
2. Antecedentes de derecho.
El artículo 14, letra A), N° 3, letra d), de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR), establece que los retiros, remesas o distribuciones que se efectúen en las empresas, se imputarán en primer término a las rentas afectas al Impuesto Global Complementario o Adicional, comenzando por las más antiguas y con derecho al crédito que corresponda, de acuerdo a la tasa de Impuesto de Primera Categoría que las haya afectado. En el caso que resultare un exceso, éste será imputado a las rentas exentas o cantidades no gravadas con dichos tributos.
Por su parte, conforme lo dispone el N° 7, del artículo 17, de la LIR, no constituyen renta las devoluciones de capitales sociales y los reajustes de éstos efectuados en conformidad a esta Ley o a las leyes anteriores, siempre que no correspondan a utilidades tributables capitalizadas que deben pagar los impuestos de esta Ley. Las sumas retiradas o distribuidas por estos conceptos se imputarán en primer término a las utilidades tributables, capitalizadas o no, y posteriormente a las utilidades de balance retenidas en exceso de las tributables.
II.- ANÁLISIS.
Al respecto, se indica en primer lugar que la competencia de este Servicio se circunscribe a la determinación de los efectos tributarios que tienen las operaciones realizadas por la empresa, y en el caso particular en análisis, a la aplicación de las reglas de imputación de los dividendos y devolución de capitales, a las rentas acumuladas ó en su caso a las utilidades financieras existentes, ello para efectos de la aplicación de los impuestos que correspondan.
En este sentido, el orden de imputación de la devolución de capitales sociales y distribución de dividendos, es el siguiente:
a) Devolución de capitales.
Atendido lo dispuesto por las normas legales citadas, y de acuerdo a lo instruido por este Servicio mediante Circulares Nºs 53 y 60, ambas de 1990, las devoluciones de capital que efectúe una sociedad anónima, se imputarán en primer lugar, a las utilidades tributables capitalizadas o no , acumuladas al 31 de diciembre del año anterior a la fecha de la devolución, luego, a las utilidades de balance o financieras retenidas en la empresa a la misma fecha antes indicada, en exceso de las tributables, y finalmente, a las cantidades o ingresos no constitutivos de renta -entre los cuales se debe considerar el capital social-, o rentas exentas del impuesto Global Complementario o Adicional.
De lo expresado se deriva que para los efectos de la imputación de los dividendos o de la devolución de capitales efectuados en una sociedad anónima, debe determinarse la fecha en que efectivamente se efectúa tal distribución o devolución, estimándose que esto sucede en la fecha en que jurídicamente se realiza su pago, ya que es en este momento cuando se entienden percibidos los ingresos afectos al respectivo impuesto final aplicable a los accionistas, cuando ello corresponda.
b) Distribución de dividendos.
Según se indica en la Circular N° 60 antes citada, la imputación de dividendos de una sociedad anónima se efectuará en el momento de la distribución, considerando las rentas acumuladas al 31 del diciembre del ejercicio anterior al del reparto, debidamente reajustadas. Al respecto, se debe tener presente que, conforme lo dispone el N° 2, de la letra A), del artículo 14, de la LIR, los accionistas de sociedades anónimas y en comandita por acciones pagarán los Impuestos Global Complementario o Adicional, sobre las cantidades que a cualquier título les distribuya la sociedad respectiva, o en conformidad con lo dispuesto en los artículos 54, número 1º y 58, número 2º, de la misma Ley, con excepción de los repartos efectuados con cargo a ingresos no constitutivos de renta o rentas exentas de dichos impuestos. En la citada Circular N° 60, se señala cuál es el orden de imputación que debe seguirse respecto de las distribuciones efectuadas por una sociedad anónima.
III.- CONCLUSIONES.
De acuerdo a los antecedentes aportados, en atención a que en el caso en análisis la distribución de dividendos y devolución de capital se efectuaron con fecha 18 de enero de 2007, oportunidad en la que se habría realizado su pago, ellos deben imputarse a las utilidades y rentas registradas en la sociedad al 31 de diciembre de 2006, para fines de la determinación de los tributos que correspondan.
Como en la situación en consulta dichas distribución y devolución se realizaron en una misma fecha, al no existir una norma de prelación en la Ley que determine el orden de imputación, se considera que esta se debe efectuar conforme a lo señalado en el párrafo anterior, es decir, según el orden en que los hechos se efectuó su pago, materia cuya determinación es de competencia de la instancia de fiscalización respectiva, la que deberá tener en consideración los antecedentes del caso; en la situación en análisis, aquellos que se desprendan de los libros de contabilidad y los documentos que los respalden.
JULIO PEREIRA GANDARILLAS
DIRECTOR
Oficio N° 1951, de 25.08.2011
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos