VENTAS Y SERVICIOS – NUEVO TEXTO – ACTUAL LEY SOBRE IMPUESTO A LAS – ART. 2°, N°2, ART. 8°, LETRA G). (ORD. N° 2019, DE 30.08.2011)
IMPUESTO AL VALOR AGREGADO QUE AFECTA AL ARRENDAMIENTO DE INMUEBLE QUE CUENTA CON INSTALACIONES DEPORTIVAS – EL ARRENDAMIENTO DE UN INMUEBLE QUE NO CUENTA CON MUEBLES, EN PRINCIPIO NO ESTARÁ GRAVADO CON IVA – CANCHAS ARRENDADAS EN EL MISMO CONTRATO, CUENTAN CON INSTALACIONES QUE PERMITAN EL EJERCICIO DE UNA ACTIVIDAD COMERCIAL O INDUSTRIAL – HECHO GRAVADO – ARRENDAMIENTO DE ESTACIONAMIENTOS CONJUNTAMENTE CON EL ARRIENDO DEL INMUEBLE – CONTRATO ACCESORIO.
AAA, sociedad cuyo giro es el arrendamiento de inmuebles amoblados o con instalaciones, celebró un contrato de Construcción por Administración con BBB, para la construcción del “Centro de Alto Rendimiento” CAR, por un valor estimativo de $x.xxx.xxx.xxx, más Impuesto al Valor Agregado. De acuerdo al contrato, dicho inmueble contará con las siguientes dependencias:
• Un edificio central con 2 sectores, el sector “A”, que cuenta con 2 plantas que incluyen camarines, hall, servicios, salas de conferencia y oficinas. El sector “B” contará con 2 gimnasios (o canchas interiores) y camarín.
• Una cancha de fútbol.
• Cuatro canchas de futbolito.
• Seis canchas de tenis.
• Una pista atlética.
• Estacionamiento.
• Camarines.
En el contrato se pactó que los pagos se realizarían contra Estados de Pago, presentados mensualmente.
La compra de materiales la realiza la sociedad constructora, en virtud de un mandato que le entrega la sociedad contratante, emitiéndose las facturas por las respectivas compras a nombre de la empresa constructora.
Como consecuencia de la operación descrita, AAA S.A., mantiene remanentes de crédito fiscal, por la adquisición del mencionado activo fijo, desde el período de octubre de 2009, en adelante, proveniente principalmente del pago de los Estados de Pago presentados por BBB, siendo el remanente al período de mayo de 2010, la suma de $xxx.xxx.xxx. Hasta dicho mes, el Centro de Alto Rendimiento no se encontraba totalmente construido y la Inmobiliaria no había efectuado ventas ni servicios.
Con anterioridad a dicha fecha, en enero de 2010, se celebró una Promesa de arrendamiento, entre AAA S.A. y TTT., cuyo giro es el Arriendo, Explotación de Bienes Inmuebles y Asesoría Inmobiliaria. En dicho contrato se promete arrendar las siguientes dependencias:
• Sector “A”, del edificio Central completamente terminado, sin mobiliario de ninguna especie.
• Arriendo del gimnasio (cancha) número uno que será de uso exclusivo de TTT. y/o sus subarrendatarios.
• Uso del Gimnasio (cancha) número dos, por 900 horas anuales.
• Uso de Pista Atlética, por 720 horas anuales.
• Uso de Cancha de Fútbol, por 270 horas anuales.
• Uso de Canchas de Futbolito, por 170 horas anuales.
• Uso de Canchas de Tenis, por 180 horas anuales
• Este arriendo incluirá el libre uso de instalaciones tales como casino, camarines, baños y otros de uso común habitual.
• Derecho de uso exclusivo de 30 estacionamientos, ubicados al interior del Centro de Alto Rendimiento.
Agrega que AAA S.A., procederá a entregar en arrendamiento el gimnasio (cancha) N° 2, las canchas de futbolito, la cancha de Fútbol, la cancha de Tenis y la Pista Atlética, por las horas que no serán ocupadas por la TTT., a una tercera sociedad, la cual a su vez entregará en subarrendamiento o cesión al público en general o a instituciones.
II.- ANÁLISIS:
El Artículo 8°, del D.L. N° 825, de 1974, grava con Impuesto al Valor Agregado a los servicios cuando su remuneración proviene del ejercicio de alguna de las actividades clasificadas en el Art. 20°, N° 3 ó 4, de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
A su vez, dentro del Art. 20°, N° 4, de la referida ley, se encuentran los ingresos obtenidos por empresas de diversión y esparcimiento.
Por otra parte, el referido Art. 8°, en su letra g), establece como hecho gravado especial el arrendamiento, subarrendamiento, usufructo o cualquier otra forma de cesión del uso o goce temporal de inmuebles con instalaciones o maquinarias que permitan el ejercicio de alguna actividad comercial o industrial y de todo tipo de establecimientos de comercio.
De las normas legales precedentemente señaladas, se desprende que para determinar la afectación con IVA, de los ingresos que percibirá dentro de sus actividades XXX, es necesario en primer lugar determinar si los ingresos que obtendrá el contribuyente provienen de la prestación de un servicio, consistente en la explotación de un gimnasio o bien provienen de la cesión del uso y goce de un inmueble.
En el primero de los casos, habría que distinguir si los servicios prestados y por los cuales los usuarios cancelan una suma determinada, se enmarcan estrictamente como actividades deportivas, y si las instalaciones a las cuales éstos pueden acceder, tienen como finalidad exclusiva el facilitar la práctica de una determinada actividad física. De ser así, el servicio prestado, no se encontraría afecto a IVA por no encontrar las actividades allí desarrolladas una clasificación dentro de aquellas establecidas en el Art. 20°, N° 3 ó 4, de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Distinta es la situación, si el inmueble contara además con una serie de instalaciones de carácter recreativo, como por ejemplo: saunas, salones de masajes, áreas verdes, etc., y los usuarios por una misma suma de dinero tuvieran acceso a todas ellas. En tal caso, la naturaleza del servicio ya no sería estrictamente deportivo, revistiendo éste el carácter de “actividades de recreación y esparcimiento”, por cuanto las instalaciones antes mencionadas claramente tendrían por finalidad la recreación y el disfrute de quienes van a utilizarlas. De ser así, la remuneración cobrada por dicho servicio deberá recargarse con Impuesto al Valor Agregado, conforme al Art. 8°, en concordancia con el Art. 2°, N° 2, del D.L. N° 825, ya que las actividades de recreación y esparcimiento, encuentran su clasificación en el N° 4, de Art. 20, de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
En el segundo de los casos, en que solamente se entregue en arrendamiento un inmueble, los ingresos obtenidos por ello sólo se encontrarán gravados con IVA, en la medida que dichas dependencias se encuentren amobladas o bien cuenten con instalaciones que permitan el ejercicio de una actividad comercial o industrial.
III.- CONCLUSIÓN:
Del análisis precedente, cabe concluir que en el caso bajo análisis los ingresos percibidos por AAA S.A., son ingresos productos del arrendamiento de parte de un inmueble por ella construido y no de la prestación de un servicio. En atención a ello, dicho arrendamiento en principio no se encontraría gravado con IVA, ya que las dependencias entregadas en arrendamiento no cuentan con ningún tipo de muebles, según dispone la cláusula tercera del contrato denominado promesa de arrendamiento, siendo responsabilidad del arrendatario amueblarlo.
Ello podría variar si las canchas arrendadas en el mismo contrato, respecto del cual se cobra un valor único, cuentan con instalaciones que permitan el ejercicio de una actividad comercial o industrial, como lo sería, el contar con graderías que permitieran la realización de algún tipo de espectáculo. En tal caso, dicho arrendamiento se encontraría gravado con IVA, en virtud del Art. 8°, letra g), del D.L. N° 825.
En cuanto a la cesión del uso exclusivo de treinta estacionamientos que la promitente arrendadora, efectúa a la promitente arrendataria, cabe señalar, que este Servicio ya se ha pronunciado , en el sentido que el arrendamiento de estacionamientos cuando se hace conjuntamente con el arrendamiento del inmueble, se constituye en un contrato accesorio al contrato principal de arrendamiento. En ese caso, dicho contrato seguirá, para efectos de su afectación con IVA, la suerte del contrato principal.
Respecto de los ingresos obtenidos por el contribuyente al entregar en arrendamiento parte de los inmuebles arrendados a TTT., en aquellas horas que no serán ocupadas por esta última, cabe manifestar que en la medida que dichos inmuebles, a saber, el gimnasio (cancha) N° 2, las canchas de futbolito, la cancha de Fútbol, la cancha de Tenis y la Pista Atlética, cuenten con instalaciones que permitan el ejercicio de una actividad industrial y comercial, como lo serían por ejemplo graderías para la realización de cualquier tipo de espectáculos, la remuneración cobrada por dicho arrendamiento se encontrará gravada con Impuesto al Valor Agregado, en virtud del Art. 8°, letra g), del D.L. N° 825. De no contar con las instalaciones a que se refiere el mencionado texto legal, dicha remuneración no se encontraría afecta al tributo en comento.
JULIO PEREIRA GANDARILLAS
DIRECTOR
Oficio N° 2019, de 30.08.2011
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Indirectos