RENTA – ACTUAL LEY SOBRE IMPUESTO A LA – ART. 20°, N°1, LETRA D) – LEY SOBRE IMPUESTO A LAS VENTAS Y SERVICIOS, ART. 8°, LETRA G). (ORD. N° 449, DE 20.02.2012)
TRATAMIENTO TRIBUTARIO DE CONVENIO COMERCIAL CELEBRADO PARA LA EXPLOTACIÓN DE LOS SERVICIOS ANEXOS DENTRO DE UN CASINO DE JUEGOS POR UN TERCERO DISTINTO AL OPERADOR AUTORIZADO.
I.- ANTECEDENTES.
1.- Antecedentes de hecho:
a) El proyecto integral XXX fue construido por la sociedad Inmobiliaria YYY, y comprende un Casino de Juegos, un Hotel cinco estrellas, un Business Center, dos restaurantes, Bares, etc., en terrenos de su propiedad;
b) La Superintendencia de Casinos de Juegos otorgó el permiso de operación del casino, a la sociedad AAA S.A.;
c) La sociedad Inmobiliaria YYY entregó en arrendamiento a Inversiones BBB S.A. el inmueble, obras e instalaciones que alberga el proyecto integral XXX;
d) La sociedad arrendadora Inversiones BBB S.A. entrega en subarrendamiento a la sociedad operadora AAA S.A., sólo aquella parte del inmueble que corresponde al Casino de juegos y sus oficinas y dependencias administrativas;
e) De acuerdo con el convenio comercial suscrito entre AAA S.A. e Inversiones BBB S.A., esta última administrará y explotará los servicios anexos del proyecto integral (hotel, restaurant, bares, estacionamientos, etc), y cobrará por dichos servicios: i) al público en general la tarifa vigente de la carta; ii) a AAA S.A. el consumo de clientes atendidos por cortesía o complementary, la tarifa vigente de la carta, menos un descuento de un 20% o un 30%;
f) Al respecto señala en su presentación, que de conformidad con las normas legales que regulan la materia, la sociedad operadora AAA S.A. solicitó a esa Superintendencia autorización para que los servicios anexos a su casino de juego, fueran administrados por un tercero, la sociedad Inversiones BBB S.A. Explica ese organismo, que atendido el tenor del contrato suscrito entre la operadora y el tercero, y teniendo en consideración que uno de los requisitos establecidos por el artículo 24, letra d), del Reglamento de Funcionamiento y Fiscalización de Casinos de Juego, para proceder a la autorización de la prestación de servicios anexos por terceros, consiste en acompañar el contrato que regule los derechos y obligaciones que surgen para el operador del casino y para el tercero prestador de servicios anexos; se solicitó a la operadora especificar los derechos y obligaciones que surgen para cada una de las partes, incluyendo el monto o la forma de cálculo de la remuneración, forma de pago, entre otras, por la prestación de los servicios anexos autorizados para externalizar.
La sociedad operadora en su respuesta informó a esa Superintendencia que, entendiendo que se requiere una contraprestación pecuniaria por la cesión del derecho a prestar los servicios anexos por parte de Inversiones BBB S.A., se estructuró dicha contraprestación sobre la base del descuento en los precios de venta que dicha empresa entrega a la sociedad operadora del casino de juego por los servicios de alimentos y bebidas que genere, el que por su envergadura cubre el valor del resto de los servicios anexos autorizados.
2.- Antecedentes de derecho:
a) El Reglamento de la Ley N°19.995 sobre Casinos de Juegos, contenido en el Decreto Supremo N° 287 de 2005, establece los servicios anexos que pueden prestarse en un casino de juegos y señala además que el operador del casino puede contratar con terceros, la prestación de dichos servicios anexos, previa autorización de la Superintendencia de Casinos de Juegos.
b) De acuerdo con lo establecido en la letra e) y en el inciso final, de la letra d), del N°1, del artículo 20, de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR), las sociedades anónimas que posean o exploten a cualquier título bienes raíces no agrícolas, deben tributar con el impuesto de Primera Categoría sobre la renta efectiva de dichos bienes.
c) De acuerdo con lo dispuesto por la letra g), del artículo 8°, de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios, se encuentra afecto al impuesto al Valor Agregado, como un hecho gravado especial, el arrendamiento, subarrendamiento, usufructo o cualquiera otra forma de cesión del uso o goce temporal de bienes corporales muebles, inmuebles amoblados, inmuebles con instalaciones o maquinarias que permitan el ejercicio de alguna actividad comercial o industrial y de todo tipo de establecimientos de comercio.
II.- ANÁLISIS.
1.-De conformidad con los documentos acompañados a su presentación, las partes han celebrado dos contratos diversos; en primer lugar, un contrato de subarrendamiento en virtud del cual, Inversiones BBB S.A. entrega en subarriendo a la sociedad AAA S.A., sólo la parte de las obras e instalaciones del proyecto integral XXX, que comprende el Casino de Juegos y sus oficinas y dependencias administrativas. Por otro lado, han celebrado un convenio comercial para que todos los servicios anexos al casino de juegos de XXX sean administrados y explotados en forma íntegra por Inversiones BBB S.A., asumiendo cada una de las partes las obligaciones que se especifican en el Anexo de dicho convenio comercial.
2.- Desde el punto de vista de la LIR, Inversiones BBB S.A. en su calidad de sociedad anónima, debe tributar por las rentas de subarrendamiento de las instalaciones del Casino de juegos y sus oficinas y dependencias administrativas (ascendentes a trece mil unidades de fomento), sobre la renta efectiva determinada según contabilidad completa, ello en conformidad a lo dispuesto en la letra d), del N°1, del artículo 20 de dicho texto legal.
En cuanto a la tributación de las rentas que obtenga BBB S.A. como prestador de los servicios anexos al casino, ya sea que perciba la remuneración directamente del público, o bien, de la operadora del casino AAA S.A., (cuando se trate de clientes atendidos con cortesía o complementary), cabe señalar que dichas rentas constituyen un ingreso tributable para los efectos del impuesto de Primera Categoría, ello de conformidad con el artículo 20, N° 3 de la LIR, sujetas por tanto a las reglas generales que regulan la tributación de dichas rentas.
Ahora bien, AAA S.A., respecto de la remuneración o contraprestación pecuniaria por la cesión del derecho a prestar los servicios anexos en favor de Inversiones BBB S.A., y que según ha indicado esa Superintendencia, se valorizaría en el monto del descuento en los precios, ascendente a un 20% o 30% de la tarifa vigente de la carta por el consumo de clientes atendidos por cortesía o complementary, que otorga la empresa BBB S.A. a la sociedad AAA S.A., cabe expresar que dicha remuneración constituye para esta última un ingreso tributable afecto al impuesto de Primera Categoría de conformidad con el artículo 20, N°5, de la LIR, sujeta por tanto a las reglas generales que regulan la tributación de dichas rentas.
3.- Finalmente, en cuanto a la tributación en el ámbito del Impuesto a las Ventas y Servicios cabe expresar que respecto del subarrendamiento de las instalaciones del Casino de Juegos y sus oficinas y dependencias administrativas en un monto de trece mil unidades de fomento, por parte Inversiones BBB S.A. como subarrendadora, se verifica el hecho gravado especial establecido en la letra g), del artículo 8°, de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios.
Respecto de las rentas que obtenga BBB S.A. como prestador de los servicios anexos al casino, ya sea que perciba la remuneración directamente del público, o bien, de la Operadora del casino (cuando se trate de clientes atendidos con cortesía o complementary), cabe señalar que dichas ingresos caben dentro del hecho gravado general de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios.
Respecto de la remuneración obtenida por AAA S.A., como contraprestación pecuniaria por la cesión del derecho a prestar los servicios anexos en favor de Inversiones BBB S.A., y que según ha indicado esa Superintendencia, se valorizaría en el monto del descuento en los precios que otorga la empresa BBB S.A. a la sociedad AAA S.A. por los servicios de alimentos y bebida que genere, desde que se está remunerando la cesión temporal del derecho a explotar comercialmente las dependencias anexas al negocio de casino por un período determinado -quince años-, no se configura una hipótesis de incidencia tributaria del Impuesto al Valor Agregado (IVA). En efecto, el objeto de la convención es una cosa incorporal, consistente en un mero derecho personal, y por tanto, no es subsumible en el hecho gravado general “venta”; ni importa una prestación o acción remunerada que provenga del ejercicio de alguna de las actividades contempladas en los Nºs. 3 y 4, del artículo 20 de la LIR, razón por la cual tal cesión no es un hecho gravado por la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios.
No obstante, la conclusión antes indicada resulta válida en la medida que la prestación de los servicios anexos se encuentre estructurada en la forma que se indica, esto es, bajo la forma de una cesión de un derecho personal. En cambio, se debe tener presente que si la prestación de los servicios anexos se estructura bajo la forma de una subcontratación, vale decir, mediante una relación contractual directa entre Inversiones BBB y AAA S.A., en virtud de la cual, la primera presta los servicios anexos a la segunda, la remuneración pagada por los servicios anexos subcontratados se encontraría afecta a IVA, al calificar los servicios anexos como propios de una empresa de diversión y esparcimiento.
III.- CONCLUSIÓN.
La situación tributaria, tanto desde el punto de vista de la LIR como de la Ley sobre Impuesto a las Ventas y Servicios de la operación a que se refiere su presentación, esto es, del convenio comercial celebrado para la explotación de los servicios anexos que se prestan dentro de un casino de juegos por un tercero distinto del operador autorizado, se encuentra detallada en los números 2 y 3, respectivamente, del análisis precedente.
De acuerdo con ello: (i) por las rentas de subarrendamiento, Inversiones BBB S.A., deberá tributar de conformidad con lo dispuesto en la letra d) del N°1, del artículo 20 de la LIR; teniendo presente además que el subarrendamiento en cuestión configura un hecho gravado con IVA, de acuerdo con la letra g) del artículo 8 del D.L. N°825, de 1974; (ii) por las rentas que correspondan a la contraprestación pecuniaria por la cesión del derecho a prestar los servicios anexos del casino, AAA S.A. deberá tributar en la Primera Categoría de conformidad con lo dispuesto en el N°5 del artículo 20 de la LIR; y finalmente, (iii) respecto de las rentas que obtenga BBB S.A. por la prestación de los servicios anexos del casino, deberá tributar de conformidad con el artículo 20 N°3 de la LIR, debiendo además recargar el IVA correspondiente, pues se trata de hechos gravados con dicho tributo.
Sin perjuicio de lo anterior, este Servicio estima conveniente sugerir, que la respuesta que la sociedad operadora entregó al requerimiento de esa Superintendencia, en cuanto a que la contraprestación pecuniaria por la cesión del derecho a prestar los servicios anexos por parte de Inversiones BBB S.A., se estructuró sobre la base del descuento en los precios de venta que dicha empresa entrega a la sociedad operadora del casino de juego por los servicios de alimentos y bebidas que genere, se incorpore o formalice como una parte integrante del convenio comercial entre ésta y AAA S.A..
Finalmente, cabe hacer presente que este Servicio, conforme a las disposiciones legales vigentes, puede en las instancias de fiscalización respectivas ajustar los precios o valores de las transacciones entre las partes, cuando estas no se hubieren ajustado a valores corrientes en plaza o a los que normalmente se cobren en convenciones de similar naturaleza considerando las circunstancias en que se realiza la operación, por lo que no es posible emitir un pronunciamiento a priori sobre si los precios o valores a que se refiere su presentación, cumplen o no con los referidos estándares legales.
MARIO VILA FERNÁNDEZ
DIRECTOR (S)
Oficio N° 449, de 20.02.2012
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos