Señala que en un proceso de fiscalización llevado a cabo por la Dirección de Grandes Contribuyentes, de acuerdo con las normas de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR), en concordancia con las normas del Convenio para evitar la doble tributación suscrito entre Chile y Perú, se han planteado dudas en lo relativo al sentido y alcance de las normas que reconocen un crédito en contra de los impuestos que deben pagarse en Chile.
Indica que representa a una sociedad de responsabilidad limitada constituida en Chile, que mantiene inversiones en dos sociedades anónimas peruanas denominadas “XXX” y “YYY”, en las que posee un 98,05% y 50%, de las acciones respectivamente.
Señala que durante los años tributarios 2008 a 2010, su representada percibió dividendos de dichas sociedades, los que fueron incluidos en la base imponible del Impuesto de Primera Categoría, junto con el impuesto de 4,1% que le habría sido retenido por la sociedad pagadora del mismo y una suma equivalente al impuesto corporativo de 30%, pagadero en Perú sobre las utilidades de las sociedades que distribuyeron dividendos a su representada.
Sin embargo, indica, no advirtieron que “YYY”, se habría acogido en Perú, al régimen especial de determinación de la renta contemplado en el artículo 63 del Texto Único Ordenado de la Ley sobre Impuesto a la Renta, de dicho país, que permitiría que las empresas de construcción que ejecuten contratos de obra, cuyos resultados correspondan a más de un ejercicio gravable, puedan acogerse a un método de diferimiento del pago del impuesto hasta la total terminación de las obras, cuando éstas deban ejecutarse dentro de un plazo no mayor de tres años. Según señala, en caso de acogerse a este régimen, las empresas respectivas pagarían el impuesto devengado sobre la ganancia determinada, en el ejercicio comercial en que se concluyan las obras o se recepcionen oficialmente.
De lo anterior, indica, se han generado opiniones divergentes en cuanto a la procedencia de reconocer en Chile como crédito, el impuesto que se encontraría adeudado por la sociedad domiciliada en Perú que distribuye un dividendo a su accionista domiciliado en Chile.
Manifiesta que en su opinión, conforme a lo dispuesto en el artículo 41 C, de la LIR, en concordancia con el Convenio para evitar la doble tributación suscrito con Perú y los comentarios al modelo de la OCDE, un contribuyente domiciliado en Chile, puede utilizar como crédito por impuestos soportados en el extranjero, el impuesto corporativo aplicado en Perú a la sociedad local que le distribuye dividendos, aún cuando en el ejercicio por el cual se realiza la declaración de impuestos en Chile, todavía no se hayan pagado dichos impuestos, pero ya se encuentre determinada su cuantía.
De acuerdo a lo anterior, solicita se sirva confirmar la procedencia de la utilización como crédito por impuestos soportados en el extranjero, del impuesto aplicado en Perú sobre la sociedad distribuidora del dividendo, pero que aún no ha sido pagado en dicho país, por aplicación de una especial norma de diferimiento del pago.
II.- ANÁLISIS.
De acuerdo con el inciso primero del artículo 41 C, de la LIR, los contribuyentes domiciliados o residentes en el país que obtengan rentas afectas al Impuesto de Primera Categoría provenientes de países con los cuales Chile haya suscrito un Convenio para evitar la doble tributación, que estén vigentes en el país y en los que se haya comprometido el otorgamiento de un crédito por el o los impuestos a la renta pagados en los respectivos estados contratantes, se les aplicarán las normas contenidas en los artículos 41 A y 41 B, con las excepciones que la propia norma establece.
Conforme al número 1 de dicha disposición legal, dan derecho a crédito todos los impuestos extranjeros a la renta pagados de acuerdo a las leyes de un país con un Convenio para evitar la doble tributación vigente con Chile, de conformidad con lo estipulado en el Convenio respectivo.
Ahora bien, considerando que en el sistema legal chileno, un convenio internacional, aprobado por el Congreso Nacional y cumplidos los requisitos de promulgación y publicación, se incorpora al orden jurídico interno con el valor de una ley, primando sobre las leyes vigentes que pudieran ser incompatibles con lo acordado en el convenio, mientras éste se encuentre vigente, debe analizarse al tenor de dicho Convenio qué tipo de impuestos son acreditables en Chile. Esto implica dilucidar si la expresión “impuestos aplicados” es diversa o no, de “impuestos pagados”, y si así lo fuera, corresponde determinar el sentido y alcance de la primera expresión.
El Convenio para evitar la doble tributación suscrito entre Chile y Perú, a través de la letra a), del artículo 23, del capítulo relativo a los métodos para evitar la doble tributación establece que las personas residentes en Chile que obtengan rentas que, de acuerdo con las disposiciones del Convenio, puedan someterse a imposición en Perú, podrán acreditar contra los impuestos chilenos correspondientes a esas rentas los impuestos aplicados en Perú, de acuerdo con las disposiciones aplicables de la legislación chilena.
Como puede apreciarse, el referido Convenio emplea una expresión distinta a la utilizada por la legislación local para calificar los impuestos que pueden ser acreditados en el país, así como también, distinta a aquella empleada en otros convenios de la misma naturaleza suscritos por nuestro país. De esta manera, mientras la norma local establece que debe tratarse de “impuestos pagados”, el Convenio expresa que podrán acreditarse los “impuestos aplicados” en dicho país, debiendo atenderse a lo dispuesto en éste último.
Para ello, debe considerarse lo dispuesto en el artículo 3, número 2., del Convenio, en cuanto establece que para la aplicación del mismo, cualquier expresión no definida en él, tendrá, a menos que de su contexto se infiera una interpretación diferente, el significado que en ese momento le atribuya la legislación de ese estado relativa a los impuestos que son objeto del Convenio, prevaleciendo el significado atribuido por la legislación impositiva sobre el que resultaría de otras ramas del derecho de ese estado.
En relación a lo anterior, cabe señalar en primer término que la expresión “impuestos aplicados”, no se encuentra definida expresamente en el Convenio, razón por la cual, debemos remitirnos al significado que se atribuye a tal expresión en la legislación tributaria chilena.
Ahora bien, nuestra LIR no define expresamente que debe entenderse por “impuestos aplicados”, sin embargo, utiliza expresiones de similar naturaleza en diversos pasajes de la misma, como por ejemplo en los artículos 7, 9, 14, 20, N° 1, 21, 52, 58, 59, por tanto, corresponde analizar el sentido y alcance que se ha dado a tales expresiones.
Dado el contexto de aplicación de las normas señaladas, es claro que la expresión “impuestos aplicados” obedece a un concepto diverso y más amplio que el de “impuestos pagados” y por ello, este Servicio estima que cuando el Convenio establece que podrán acreditarse en Chile los impuestos aplicados en Perú, incluye el caso en que tales impuestos se encuentran determinados, devengados y declarados, faltando sólo su pago por haberse diferido el mismo, conforme a la legislación peruana. Tal conclusión, resulta consistente con el contexto normativo que se deriva del referido Convenio.
No obstante lo anterior, debe tenerse presente que de acuerdo a los términos de su presentación, la empresa “YYY”, residente en Perú, se habría acogido a lo dispuesto en el artículo 63 del Texto Único Ordenado de la Ley sobre Impuesto a la Renta, de dicho país, la que permitiría que las empresas de construcción que ejecuten contratos de obra, cuyos resultados correspondan a más de un ejercicio gravable, puedan diferir los resultados hasta la total terminación de las obras, en cuyo caso los impuestos se aplicarían sobre la ganancia así determinada. Por tanto, corresponde a la instancia de fiscalización respectiva analizar a la luz de los antecedentes que se recaben en tal proceso, si en la situación descrita los impuestos que pretenden ser acreditados en Chile se encuentran efectivamente aplicados.
III.- CONCLUSIÓN.
Considerando que el Convenio para evitar la doble tributación suscrito con Perú permite acreditar en Chile los impuestos aplicados en dicho país, este Servicio estima que bajo esa expresión se comprende el caso en que tales impuestos se encuentran determinados, devengados y declarados, faltando sólo su pago por haberse diferido el mismo, conforme a la legislación peruana.
No obstante lo anterior, debe tenerse presente que en la situación descrita, será la instancia de fiscalización respectiva quién deberá determinar si los impuestos que pretenden ser acreditados en el país se encuentran efectivamente aplicados. De igual forma dicha instancia deberá verificar que el pago de tales impuestos se efectúe en los plazos legales que corresponda y por los montos determinados, devengados y declarados, circunstancia que, de no ocurrir, podría originar el rechazo del crédito.
JULIO PEREIRA GANDARILLAS
DIRECTOR
Oficio N° 076, de 15.01.2013
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos