El máximo tribunal expresó que en materia tributaria la carga de la prueba le corresponde al contribuyente en todos los casos, tanto en la etapa administrativa de fiscalización llevada a cabo por el Servicio de Impuestos Internos, como en la sede jurisdiccional, según lo dispuesto en el artículo 21 del Código Tributario, sin que al organismo fiscalizador le corresponda carga alguna en dicho sentido, al carecer de la calidad de parte en el procedimiento, por tanto, su actuación se limita a la fiscalización de los contribuyentes. Luego, es éste quien debe desvirtuar las imputaciones hechas por el citado Servicio.
De otra parte, la prueba de la malicia requerida puede establecerse en etapa administrativa y en sede jurisdiccional, y una vez imputada al contribuyente por hechos determinados, es éste quien debe desvirtuarla, según lo dispuesto en el citado artículo 21. Así, frente a la imputación que le hiciera el organismo fiscalizador en orden a registrar en su contabilidad facturas falsas, haciendo uso ilegítimo del crédito fiscal amparado en ellas, determinando que el impuesto IVA a pagar fuera inferior al que correspondía, con el consecuente perjuicio fiscal, el propio contribuyente debía desvirtuarlo, lo que en autos no ocurrió.
El texto de la sentencia es el siguiente:
“Santiago, diecisiete de mayo de dos mil once.
VISTOS:
En estos autos rol Nº 3479-09, sobre procedimiento por infracción a disposiciones tributarias, el Fisco de Chile ha interpuesto recurso de casación en el fondo en contra de la sentencia de segunda instancia que revoca la de primer grado que mantuvo el acta de denuncia en contra de don René Raúl Oñate Cea por infracciones previstas y sancionadas en el artículo 97 Nº 4 incisos primero y segundo del Código Tributario, imponiéndole una multa ascendente a catorce millones ciento cuarenta y cuatro mil ochocientos noventa y nueve pesos ($14.144.899) correspondiente al trescientos por ciento de los tributos maliciosamente eludidos y decide en cambio absolver al reclamante de la denuncia formulada en su contra.
Se trajeron los autos en relación.
CONSIDERANDO:
PRIMERO: Que, en primer término, el recurso de nulidad sustancial denuncia la infracción del artículo 21 del Código Tributario.
Explica que el error de derecho se produce porque los sentenciadores invirtieron el peso de la prueba imponiendo el mismo al Servicio de Impuestos Internos, liberando al contribuyente de dicha carga procesal. Manifiesta que tal decisión contradice la expresión literal del inciso 2° de la norma infraccionada, la que impone al contribuyente la carga de desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero. Señala que el onus probandi establecido en el artículo 21 del Código Tributario es la regla general en materia tributaria y aplicable a todos los procedimientos de este carácter, ya que se encuentra incorporado en el Libro I, Título I, denominado Normas Generales, sin que exista norma expresa que excluya su aplicación en el procedimiento contemplado en el artículo 161 del Código Tributario.
SEGUNDO: Que, en segundo lugar, el libelo de nulidad invoca la infracción del artículo 97 Nº 4 del Código Tributario.
Explica que el yerro jurídico se produce al dejar de aplicar lo señalado en dicho artículo a un caso en que se impone necesariamente su aplicación, pues invariablemente se ha resuelto en casos como el presente que no se está ante una malicia de carácter penal que deba ser probada, sino que ante una suerte de dolo tributario civil que puede establecerse tanto en la etapa administrativa del proceso tributario como en sede jurisdiccional, y una vez imputada ella al contribuyente éste debe desvirtuarla en conformidad a lo establecido en el artículo 21 del Código Tributario.
TERCERO: Que, en tercer término, se denuncia la contravención del artículo 21 del Código Tributario, como norma reguladora de la prueba, no sólo porque se invierte la carga de la misma sino porque además se rechazaron y no ponderaron medios de prueba válidamente emitidos por el Servicio, pese a que la sentencia en alzada los tuvo por reproducidos.
Expresa que igualmente se infringe el artículo 21 del Código Tributario, pues los sentenciadores dan por establecida la efectividad de las operaciones de que dan cuenta las facturas irregulares sobre la base de declaraciones de testigos, lo que resulta improcedente ya que de conformidad a lo señalado en la mencionada norma tributaria la prueba fundamental está constituida por los documentos y contabilidad del contribuyente.
Expone además que se infringe el artículo 1698 del Código Civil, pues se realiza una falsa aplicación del mismo invirtiendo el peso de la prueba.
CUARTO: Que como último capítulo de infracción señala que se ha vulnerado lo establecido en los artículos 19 y 22 del Código Civil, puesto que el fallo no se ha sujetado al tenor literal de las normas legales denunciadas, así como tampoco se han interpretado en forma armoniosa las distintas disposiciones contenidas en el Código Tributario.
QUINTO: Que, finalmente, al explicar la forma como los errores de derecho denunciados influyeron en lo dispositivo de la sentencia, el recurso señala que de aplicarse correctamente los preceptos precitados la decisión habría sido la contraria a la que se asentó, esto es, se habría confirmado la sentencia apelada que impuso la multa al reclamante.
SEXTO: Que para resolver adecuadamente el recurso en estudio corresponde señalar que en la especie se cursó la denuncia de fs. 1 y siguientes contra el contribuyente ya indicado, por cuanto al practicarse una auditoría se pudo establecer la existencia de irregularidades que configurarían las infracciones previstas en el artículo 97 Nº 4 incisos 1º y 2º del Código Tributario, que dicen relación con la contabilización por parte del contribuyente de facturas falsas.
SÉPTIMO: Que los jueces de fondo, para revocar la sentencia en alzada, sostuvieron que de acuerdo a la doctrina y atendida la redacción del artículo 21 del Código Tributario, esta norma no es de aplicación general en todo el derecho tributario, sino sólo en la prueba de la obligación tributaria y por lo tanto no procede darle aplicación en un procedimiento infraccional como el presente. De modo tal que la prueba de los hechos constitutivos de la obligación tributaria le corresponde en este caso al Servicio de Impuestos Internos, ya que es éste quien sostiene la existencia de la obligación, debiendo aplicarse lo establecido en el artículo 1698 del Código Civil, norma que rige para todo tipo de obligaciones, incluyendo las tributarias.
Concluyen en definitiva que el Fisco no desvirtuó la prueba del contribuyente para acreditar con claridad que éste incurrió en las infracciones tributarias que se le atribuyen, específicamente que hubiera actuado con dolo o malicia, con la intención de defraudar al Fisco, por lo que procede absolverlo de responsabilidad.
OCTAVO: Que en cuanto a la infracción del artículo 21 del Código Tributario, cabe señalar que en materia tributaria la carga de la prueba corresponde al contribuyente, en todos los casos, tanto en la etapa administrativa de fiscalización llevada a cabo por el Servicio de Impuestos Internos como en la jurisdiccional, sin que al Servicio de Impuestos Internos le corresponda carga alguna en dicho sentido, ya que como ente fiscalizador no tiene la calidad de parte del procedimiento, limitándose su actuación a lo que le ordena la ley en orden a fiscalizar a los contribuyentes. De modo tal que es el contribuyente el que debe desvirtuar las impugnaciones que le formule el referido Servicio, al tenor de lo que con claridad meridiana manda el artículo 21 del Código Tributario. Así, la afirmación de que el Servicio de Impuestos Internos deba asumir la carga de la prueba, al tenor de lo dispuesto en el inciso segundo del mencionado artículo 21 del Código de la especialidad, sólo podría derivarse de una poco atenta lectura del precepto, ya que basta con revisarlo para advertir que ello no puede ser de esa manera.
NOVENO: Que ampliando lo anteriormente expresado y haciéndose cargo de lo señalado por los jueces de fondo en orden a la prueba de la malicia requerida, cabe consignar que en una materia como la propuesta ésta es de orden tributario civil y puede establecerse tanto en la etapa administrativa del procedimiento tributario, cuanto en la jurisdiccional y una vez imputada ella al contribuyente, por hechos determinados, debe ser éste, según lo expuesto en el considerando anterior, quien por mandato expreso del artículo 21 del mismo Código, el que ha de desvirtuarla.
DÉCIMO: Que en la especie, ya en la etapa administrativa se le imputó al contribuyente el haber registrado en su contabilidad facturas falsas, haciendo uso ilegítimo del crédito fiscal amparado en las mismas que al ser imputado al débito fiscal en los respectivos periodos tributarios arroja un impuesto menor al que se debía pagar por concepto de Impuesto al Valor Agregado, con el correspondiente perjuicio al interés fiscal, incurriendo así en la conducta infraccional establecida en el artículo 97 N° 4 incisos primero y segundo. Tales acusaciones, no desvirtuadas durante el procedimiento tributario, fueron establecidas como hechos de la causa por la sentencia de primera instancia, de tal manera que los razonamientos de los magistrados del mérito sobre la carga de la prueba no resultan aceptables.
UNDÉCIMO: Que las reflexiones precedentes evidencian que los jueces del fondo, al decidir como lo hicieron en el fallo cuestionado, no dieron correcta aplicación al derecho que era atinente para la decisión de la litis, al desconocer el sentido y alcance de los artículos 21 y 97 Nº 4 del Código Tributario, yerro que influyó sustancialmente en lo dispositivo, pues determinó erróneamente que en la especie la carga de la prueba correspondía al Servicio de Impuestos Internos y que se requería acreditar por parte de éste el dolo en que incurrió el contribuyente.
DUODÉCIMO: Que en virtud de los razonamiento expresados, el recurso en estudio será acogido.
En conformidad asimismo con lo que disponen los artículos 764, 767, 785 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se acoge el recurso de casación en el fondo interpuesto en lo principal de la presentación de fs. 162 contra la sentencia de diecisiete de marzo del año dos mil nueve, escrita a fojas 160, la que por consiguiente es nula y se la reemplaza por la que se dicta a continuación.
Regístrese y devuélvase.
Redacción a cargo de la Ministra Sra. Araneda.
Nº 3479-2009.-
Pronunciado por la Tercera Sala de esta Corte Suprema, Integrada por los Ministros Sr. Héctor Carreño, Sr. Pedro Pierry, Sra. Sonia Araneda, Sr. Haroldo Brito y el Abogado Integrante señor Benito Mauriz. No firma la Ministra señora Araneda y el Abogado Integrante señor Mauriz, no obstante haber concurrido a la vista y al acuerdo de la causa, por estar en comisión de servicios la primera y ausente el segundo. Santiago, 17 de mayo de 2011.
Autoriza la Ministra de Fe de la Excma. Corte Suprema.
En Santiago, a diecisiete de mayo de dos mil once, notifiqué en Secretaria por el Estado Diario la resolución precedente.
Santiago, diecisiete de mayo de dos mil once.
En cumplimiento de lo dispuesto en el artículo 785 del Código de Procedimiento Civil, se dicta la siguiente sentencia de reemplazo.
Vistos Se reproduce la sentencia en alzada, los fundamentos octavo a undécimo del fallo de casación que antecede y atendido el mérito de los antecedentes y de conformidad, además, con lo dispuesto en los artículos 186 y 227 del Código de Procedimiento Civil, se confirma la sentencia apelada de veintiocho de marzo de dos mil seis, escrita a fojas 115.
Regístrese y devuélvase.
Redacción a cargo de la Ministra Sra. Araneda.
Nº 3479-2009.-
Pronunciado por la Tercera Sala de esta Corte Suprema, Integrada por los Ministros Sr. Héctor Carreño, Sr. Pedro Pierry, Sra. Sonia Araneda, Sr. Haroldo Brito y el Abogado Integrante señor Benito Mauriz. No firma la Ministra señora Araneda y el Abogado Integrante señor Mauriz, no obstante haber concurrido a la vista y al acuerdo de la causa, por estar en comisión de servicios la primera y ausente el segundo. Santiago, 17de mayo de 2011.
Autoriza la Ministra de Fe de la Excma. Corte Suprema”.