A juicio del tribunal, no obstante que la carátula de la liquidación indicaba que se cobraban diferencias de impuesto de primera categoría en carácter de único, lo cierto es que el cuerpo de la misma hacía alusión al impuesto de primera categoría. Por lo demás, las diferencias detectadas se agregaron a la base imponible de este último impuesto lo que, en principio, numéricamente generaba el mismo resultado que si se determinaba el impuesto considerando sólo las rentas generadas a consecuencia de este mayor valor. Sin embargo, tal actuación, en opinión del órgano jurisdiccional, no podía ser aceptada como procedimiento, toda vez que legalmente no era permitido y que, por otra parte, al tratarse de un contribuyente acogido a renta presunta, tal agregado podía derivar en que se hiciera tributar a los socios de la sociedad, pues las utilidades generadas por el contribuyente afecto a renta presunta, por disposición legal, se consideran retiradas por los socios.
El texto de la sentencia es el siguiente:
“Punta Arenas, a cinco de junio de dos mil doce.
VISTOS:
Uno.- Que a fojas 26 y siguientes comparece la contribuyente XXXXXXX, RUT N° XX.XXX.XXX-X, del giro cría de ganado ovino, con domicilio en calle Los Arrieros número un mil quinientos trece, en la comuna de Puerto Natales, representada legalmente por don Jaime Federico Araneda González, RUT N° 8.162.728-2, abogado, con domicilio en calle Lautaro Navarro número un mil setenta y uno, en la comuna de Punta Arenas, interponiendo reclamo ante este Tribunal conforme al procedimiento general de reclamaciones, de acuerdo a lo dispuesto en los artículos 124 y siguientes del Código Tributario, en contra de la Liquidación N° 50, de fecha veintinueve de junio de dos mil once, la que fuera cursada por el Departamento de Fiscalización del Servicio de Impuestos Internos, Organismo representado en la XII Región por doña Rita Astorga Mc Donald, Directora Regional de dicho Servicio, ambos con domicilio en esta ciudad, calle Plaza Muñoz Gamero número un mil siete, segundo piso, a fin de que sea dejada sin efecto en todas y cada una de sus partes, conforme los antecedentes de hecho y de derecho que a continuación se exponen:
Dicha acción la fundamenta en los siguientes antecedentes de hecho y de derecho:
a).- Que el fundamento de la Liquidación N° 50 de fecha veintinueve de junio de dos mil once, reclamada en autos es el siguiente: “Mediante Citación N°17 de fecha 21/04/2011, notificada por cédula con fecha 26/04/2011, practicada en conformidad al artículo 63 del Código Tributario, se puso en su conocimiento revisión practicada a su declaración de impuesto a la renta del año tributario 2008 y de la información que obra en poder del Servicio, se solicitó que acreditara la tributación de acuerdo a lo establecido en el artículo 17 inciso 1° N° 8 inciso 4° de la Ley de Impuesto a la Renta respecto de la transacción de que da cuenta la escritura de compraventa de Frigorífico Patagonia S.A., de fecha 01 de octubre de 2007, en la que usted procedió a vender 1.736 acciones en la suma de $193.670.573 y trasferir los títulos a Marfrig Chile Limitada.
Por antecedentes en poder del Servicio, como lo es la escritura de compraventa de acciones de Frigorífico Patagonia S.A., de fecha uno de octubre de dos mil siete, se procede a conciliar en forma parcial la Citación antes señalada, lo que se refiere al monto de la venta, la que se estima en definitiva que ascendió a la suma de $49.442.958.- por lo tanto la conciliación parcial asciende a la suma de $144.227.615” (sic).
b).- Que consta de la documentación acompañada al reclamo, que con fecha uno de octubre de dos mil siete la sociedad XXXXXXX, por instrumento privado firmado ante el notario de Santiago don Ricardo Avello Concha, enajenó a la empresa Marfrig Chile Limitada la cantidad de un mil setecientas treinta y seis acciones del Frigorífico Patagonia S.A., en la suma de cuarenta y nueve millones cuatrocientos cuarenta y dos mil novecientos cincuenta y ocho pesos ($49.442.958), precio que se pagó de contado y en el acto de la venta.
c).- Que la reclamante determina su renta en base a presunción según las normas del artículo 20 N° 1 letra b) de la Ley de la Renta.
d).- Que la Liquidación N° 50 al identificar el impuesto establece que se trata de impuesto único de primera categoría (artículo 17 D.L. 824/74).
e).- Que erradamente la liquidación en sus antecedentes hace referencia al artículo 17 inciso 1° N° 8 inciso 4° de la Ley de la Renta, en circunstancias que la norma aplicable y pertinente al caso en concreto es la del artículo 17 inciso 1° N° 8 inciso 3° del Código Tributario, que en su parte pertinente dispone: “La parte del mayor valor que exceda de la cantidad referida en el inciso anterior se gravará con el impuesto de primera categoría EN EL CARÁCTER DE IMPUESTO ÚNICO A LA RENTA…”
f).- Que la reclamante se encuentra en la situación del artículo 17 inciso 1° N° 8 letra a), que expresa: “Enajenación o cesión de acciones de sociedades anónimas, siempre que entre la fecha de adquisición y enajenación haya transcurrido a lo menos un año.”
g).- Que la liquidación reclamada determina un mayor valor en venta de acciones de sociedad anónima efectuada el uno de octubre de dos mil siete por un monto de veintiocho millones ciento cincuenta y ocho mil ciento cuarenta y siete pesos ($28.158.147), mayor valor que agregarlo, erradamente, a la base imponible del impuesto de primera categoría declarada en el formulario 22 folio N° 92126088, determinando una nueva base imponible de primera categoría para el año tributario dos mil ocho de cincuenta y dos millones cuatrocientos treinta y un mil ochocientos veintitrés pesos ($52.431.823).
h).- Que el error se comete al efectuarse una agregación que la ley no contempla, toda vez, que según lo dispone el artículo 17 inciso 1° N° 8 inciso 3° de la Ley de la Renta, el mayor valor se gravará con el impuesto de primera categoría en el carácter de impuesto único a la renta, para lo cual el formulario 22 del año tributario dos mil ocho contempla dicho impuesto único en su línea 37, código 195 para la base imponible y código 196 para el monto del impuesto único de primera categoría, respectivamente, con una tasa del 17%.
i).- Que el error descrito es no menor, pues al agregar el mayor valor de la venta de acciones a la base imponible de primera categoría sobre la renta presunta, produce un efecto en la participación de los socios, ya que se afecta su carga tributaria en cuanto al impuesto global complementario, en circunstancias que expresamente la ley consigna el carácter de impuesto único de primera categoría tratándose del mayor valor.
j).- Señala como conclusión que la Liquidación N° 50 de fecha veintinueve de junio de dos mil once, adolece de un error en la forma de tributar el mayor valor en la venta de acciones de sociedades anónimas, pues lo incorpora a la base imponible del impuesto de primera categoría sobre rentas presuntas, sin darle el carácter de único como expresa y literalmente lo señala la ley.
Concluye su presentación solicitando que se tenga por interpuesto reclamo, en contra de la Liquidación N° 50 de fecha veintinueve de junio de dos mil once, acogerlo a tramitación y, en definitiva, dejar sin efecto la liquidación en todas y cada una de sus partes, por adolecer de errores manifiestos.
Dos.- Que a fojas 28 de autos se tuvo por interpuesto el reclamo en procedimiento general de reclamaciones y se confirió traslado al Servicio de Impuestos Internos, por el término legal.
Tres.- Que a fojas 39 y siguientes comparece doña Rita de Lourdes Astorga MC Donald, Directora de la XII Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos, quien debidamente facultada para ello evacuó el traslado otorgado, solicitando que la reclamación interpuesta fuera rechazada en todas sus partes.
Fundamenta su contestación en los siguientes argumentos de hecho y de derecho:
a).- Que en los argumentos contenidos en su reclamación, la sociedad XXXXXXX expresamente reconoce lo siguiente:
1).- Que la liquidación trata de una venta de acciones en el ámbito del artículo 17 N° 8 letra a) de la Ley de la Renta.
2).- Que dicha liquidación determina un mayor valor en la venta de acciones y que dicho mayor valor se agregó a la base imponible de su impuesto de primera categoría declarado, generando una nueva base imponible.
3).- Que el error cometido es que dicha agregación no la contempla la ley y que lo que la misma dispone es que el mayor valor se gravará con el impuesto de primera categoría de impuesto único a la renta.
4).- Que el supuesto error no es menor, ya que al agregar el mayor valor de la venta de acciones a la base imponible del impuesto de primera categoría sobre renta presunta, se afectaría a los socios en su carga tributaria de impuesto global complementario.
5).- Que el Servicio habría incorporado el mayor valor a la base imponible del impuesto de primera categoría sobre rentas presuntas sin darle el carácter de único como expresa y literalmente lo establece la ley.
b).- Que el Servicio está de acuerdo en el sentido de que la Liquidación N° 50 se refiere a la venta de acciones en el ámbito del artículo 17 N° 8 letra a), y en cuanto a que efectivamente se determinó un mayor valor en la venta de acciones pero discrepa en que dicho valor se haya agregado a la base imponible del impuesto de primera categoría, ya que ello no es efectivo, así como se está en desacuerdo de que se haya efectuado de alguna forma el impuesto complementario de los socios de la reclamante, toda vez que jamás se ha agregado el mayor valor a la base del impuesto de primera categoría.
c).- Que se puede apreciar que la reclamante reconoce expresamente en su escrito que el impuesto que se le cobra dice relación con el mayor valor obtenido en la venta de acciones por ella efectuada y que dicho mayor valor se grava con impuesto de primera categoría en carácter de único. Que lo anterior fluye claramente de la lectura de su argumentación, donde reconoce el cobro y no lo objeta en parte alguna, ni sostiene que el cobro del impuesto por el mayor valor en la venta de acciones sea improcedente a su respecto. Lo único que en definitiva reclama es que el Servicio habría incluido dicho mayor valor en la base de impuesto de primera categoría, lo que afectaría en definitiva al impuesto global complementario de los socios.
d).- Que sólo basta con mirar la carátula de la Liquidación N° 50, para estar conforme con lo expuesto por la propia reclamante, en que lo que se está cobrando es el impuesto único de primera categoría de la Ley de la Renta. Que la carátula de la liquidación señala: Identificación del Impuesto Único 1° CAT. (Art. 17 D.L. 824/74), pero dicho mayor valor en ningún caso se agregó a la base de impuesto de primera categoría, y en definitiva, consecuencialmente, nunca podría por ello afectarse el impuesto global complementario de los socios.
e).- Que la suscrita, como máxima representante del Servicio de Impuestos Internos en esta Región puede dar fe que este impuesto derivado del mayor valor obtenido en la venta de acciones no se agregó a la base del impuesto de primera categoría si no que se cobró en carácter de único.
f).- Que si bien a los socios se les citó en un principio para efectos del análisis global del caso, no se continuó a su respecto por estimarse que quien debía tributar era la empresa reclamante y no precisamente sus socios.
g).- Que una muestra de que el impuesto en cuestión no se ha agregado a la base imponible de primera categoría sino que se cobra en carácter de único de primera categoría, sin que afecte a los socios de la reclamante, queda absolutamente claro con las actas de conciliación acompañadas en un otrosí de la contestación, pues en ellas expresamente se señala que no corresponde el cobro a los socios por la operación de venta de acciones, sino que a la empresa XXXXXXX, conforme al artículo 17 N° 8 de la Ley de la Renta y que a dicha sociedad solamente le correspondía el pago y por ello se le procedía a practicar liquidación. Hace presente que dichas actas son instrumentos propios de los procesos de auditoría firmado por el fiscalizador a cargo del caso y el Jefe del Departamento de Fiscalización, documentos que se incorporan a la carpeta o expediente del caso auditado, para que quede constancia, en este caso, de que no se pretendía cobro alguno por la operación a los socios de la empresa, sino que a quien le corresponde tributar es a la empresa; documentos que son de público conocimiento para los socios haciendo uso del derecho que le confiere el artículo 8 Bis N° 3 del Código Tributario.
h).- Que la parte reclamante reconoce la venta de un mil setecientas treinta y seis acciones de Frigorífico Patagonia S.A, y que corresponde cobrarle respecto de dicha operación el impuesto de primera categoría en carácter de único, con lo que se concuerda absolutamente; y que la única objeción que se formula en definitiva es que el Servicio de Impuestos Internos habría incluido dicho monto de impuesto, en la base imponible de primera categoría. Frente a lo anterior, sólo queda hacer presente al Tribunal que efectivamente lo que se cobra es el impuesto único de primera categoría por la operación de venta de un mil setecientas treinta y seis acciones de Frigorífico Patagonia S.A., por parte XXXXXXX, y por ello se le cobra a la reclamante y no a sus socios, siendo absolutamente erróneo, infundado y carente de toda realidad, que se está efectuando una agregación a la base de primera categoría cuando este mismo Servicio está señalando expresamente que ello no se ha efectuado.
i).- Que en definitiva centrándose en la agregación o no, del impuesto único de primera categoría, en la base imponible de primera categoría, y no siendo ello así, malamente podría agregarse teniendo en consideración que la empresa tributa en base a renta presunta. Que si el Servicio manifiesta expresamente que el impuesto que se ha cobrado es el único de primera categoría, como lo señala la carátula de la liquidación, y que dicho monto no se ha agregado jamás a la base de impuesto de primera categoría, es porque ello es de esa forma y los titulares de la empresa deben tener total seguridad de que por dicho concepto jamás se alterará su impuesto global complementario.
j).- Que la parte reclamante no comprende la hoja de trabajo interna anexa a la Liquidación, que detalla la determinación de impuestos en general y tiene por finalidad señalar que existe una diferencia de impuestos anuales a la renta mirada como un todo ya que el contribuyente en una misma declaración declara el conjunto de todas sus rentas.
k).- Que el formulario de la declaración de renta desde la línea 34 a la 45 es más específico en detallar los distintos tipos de impuestos, dado que en ese caso es el contribuyente quien informa cuales fueron las rentas que obtuvo durante un año. En la liquidación lo que el contribuyente debe tener siempre presente es el impuesto que se le cobra en la carátula o página principal de la misma; y en este caso claramente consta que es el único de primera categoría de la ley de renta, y que el Servicio en forma tajante señala que no se ha agregado a la base imponible de primera categoría, sino que, por el contrario, se cobra en carácter de único.
Concluye su escrito solicitando al Tribunal que el reclamo sea rechazado en todas sus partes.
Cuatro: Que a fojas 51 de autos, se recibe la causa a prueba fijándose como puntos sustanciales, pertinentes y controvertidos, los siguientes:
1).- Efectividad que el mayor valor obtenido de la enajenación de un mil setecientas treinta y seis acciones por parte de la contribuyente XXXXXXX, R.U.T. XX.XXX.XXX-X, se agregó a la base imponible del impuesto de primera categoría. Hechos y circunstancias que lo constituyen.
2).- Efectividad de la fecha de adquisición de las referidas acciones por parte de la contribuyente y reclamante de autos.
3).- Efectividad que la forma de tributación dada al mayor valor de venta de las señaladas acciones, afectó la participación de los socios de la contribuyente XXXXXXX, en cuanto a su impuesto global complementario. Hechos y circunstancias que lo constituyen.
Dicha sentencia interlocutoria de prueba fue notificada válidamente a las partes según consta a fojas 53 y siguiente de autos.
Cinco: A fojas 61 la parte reclamante presentó reposición con apelación subsidiaria en contra de la sentencia interlocutoria de prueba de fojas 51, rechazándose dicho recurso, previo traslado a la reclamada, otorgándose la apelación solicitada en el solo efecto devolutivo para ante la Ilustrísima Corte de Apelaciones de Punta Arenas, encontrándose a la fecha la causa en segunda instancia con decreto de autos en relación.
Seis: A fojas 76, se citó a las partes a oír sentencia.
CON LO RELACIONADO Y CONSIDERANDO:
PRIMERO: Que a fojas 26 y siguientes comparece la sociedad XXXXXXX, RUT N° XX.XXX.XXX-X, del giro cría de ganado ovino, con domicilio en calle Los Arrieros número un mil quinientos trece, en la comuna de Puerto Natales, representada legalmente por don Jaime Federico Araneda González, RUT N° 8.162.728-2, abogado, con domicilio en calle Lautaro Navarro número un mil setenta y uno, en la comuna de Punta Arenas, interponiendo reclamo ante este Tribunal conforme al procedimiento general de reclamaciones, de acuerdo a lo dispuesto en los artículos 124 y siguientes del Código Tributario, en contra de la Liquidación N° 50, de fecha veintinueve de junio de dos mil once, la que fuera cursada por el Departamento de Fiscalización del Servicio de Impuestos Internos, Organismo Público representado por doña Rita Astorga MC Donald, Directora Regional de dicho Servicio, ambos con domicilio en esta ciudad, Plaza Muñoz Gamero número un mil siete, segundo piso, a fin de que sea dejada sin efecto en todas y cada una de sus partes, conforme los antecedentes de hecho y de derecho expuestos en el número uno de la parte expositiva de esta sentencia.
Que, como instrumentos fundantes de su presentación, la parte reclamante acompañó los siguientes documentos, que rolan como sigue:
a).- A fojas 1, fotocopia simple de Citación N° 017 de fecha veintiuno de abril de dos mil once, dirigida por el Servicio de Impuestos Internos a la contribuyente, sociedad XXXXXXX, RUT N° XX.XXX.XXX-X.
b).- A fojas 2 y siguientes, fotocopia de Liquidación N° 50 de fecha veintinueve de junio de dos mil once, por un valor neto de cuatro millones novecientos veintiún mil ochocientos trece pesos, emitida en contra de la sociedad XXXXXXX, RUT N° XX.XXX.XXX-X.
c).- A fojas 5 y siguientes fotocopia simple de compraventa de acciones de Frigorífico Patagonia S.A. y cumplimiento de acuerdo en principio entre Lana y Carne de la Patagonia S.A. a Marfrig Chile Inversiones Limitada, de fecha uno de octubre de dos mil siete.
d).- A fojas 24 y siguiente fotocopia autorizada de escritura pública conteniendo mandato judicial de la reclamante, sociedad XXXXXXX, al abogado don Jaime Federico Araneda González, otorgada con fecha cinco de agosto de dos mil once ante el notario público titular de esta comuna, don Edmundo Correa Paredes.
SEGUNDO: Que a fojas 39 y siguientes comparece doña Rita Astorga MC Donald, Directora de la XII Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos, con domicilio en Plaza Muñoz Gamero número un mil siete, segundo piso, Punta Arenas, quien debidamente facultada para ello evacuó el traslado otorgado, solicitando que la reclamación interpuesta fuera rechazada en todas sus partes, ello conforme a los argumentos de hecho y de derecho que se expresan en el número tres de la parte expositiva de esta sentencia.
En dicha presentación se acompañó, con citación, los siguientes documentos, que rolan como sigue:
a).- A fojas 30, fotocopia simple de la Resolución Exenta número quinientos once, de fecha dieciocho de marzo de dos mil ocho, emanada del Director Nacional del Servicio de Impuestos Internos, en la que consta la calidad de Directora de la XII Dirección Regional de dicho Servicio por parte de doña Rita de Lourdes Astorga MC Donald.
b).- A fojas 31, fotocopia simple de acta de Conciliación Total N° 29 de fecha treinta de junio de mil novecientos once, ente el Servicio de Impuestos Internos, XII Dirección Regional Punta Arenas, y doña Vesna Kusanovic Marusic.
c).- A fojas 32, fotocopia simple de acta de Conciliación Total N° 30 de fecha treinta de junio de mil novecientos once, ente el Servicio de Impuestos Internos, XII Dirección Regional Punta Arenas, y don Mauricio Kusanovic Marusic.
d).- A fojas 33 y siguientes, fotocopia simple de acta de Conciliación Total N° 60 de fecha veintiséis de julio de mil novecientos once, ente el Servicio de Impuestos Internos, XII Dirección Regional Punta Arenas y doña Liliana Kusanovic Marusic.
d).- A fojas 36 y siguientes, fotocopia simple de acta de Conciliación Total N° 61 de fecha veintiséis de julio de mil novecientos once, ente el Servicio de Impuestos Internos, XII Dirección Regional Punta Arenas y don José Kusanovic Marusic.
TERCERO: Que en virtud de lo expuesto y conforme al mérito de autos, constituyen hechos no controvertidos en el proceso, los siguientes:
a).- Que con fecha veintiuno de abril de dos mil once, la sociedad XXXXXXX, RUT N° XX.XXX.XXX-X, fue citada en el marco del artículo 63 del Código Tributario por funcionarios XII Dirección Regional del Servicio de Impuestos Internos.
b).- Que la citación tuvo por objeto que la contribuyente acreditara la tributación de acuerdo a lo establecido en el artículo 17 inciso 1° N° 8 inciso 4° del Decreto Ley N° 824 de mil novecientos setenta y cuatro, respecto de la transacción que da cuenta la escritura de compraventa de acciones de Frigorífico Patagonia S.A. de fecha uno de octubre de dos mil siete, por la cual procedió a vender un mil setecientos treinta y seis acciones por un monto de ciento noventa y tres millones seiscientos setenta mil quinientos setenta y tres pesos ($193.670.573) y transferir los títulos a Marfrig Chile Inversiones Limitada, valor este último que el Servicio rectificó, considerándolo en definitiva en la suma de cuarenta y nueve millones cuatrocientos noventa y dos mil novecientos cincuenta y ocho pesos ($49.492.958).
c).- Que con fecha veintinueve de junio del año dos mil once se le emitió a la reclamante la Liquidación N° 50, señalando un impuesto neto adeudado por la suma cuatro millones novecientos veintiún mil ochocientos trece pesos ($4.921.813), correspondiente al periodo tributario de abril del dos mil ocho, acto administrativo que la reclamante impugna en este juicio.
d).- Que las partes están de acuerdo en que el tributo que grava el mayor valor obtenido por la contribuyente en la enajenación de un mil setecientos treinta y seis acciones de Frigorífico Patagonia a Marfrig Chile Inversiones Limitada, se debe gravar con el impuesto de primera categoría en carácter de único, contemplado en el artículo 17 N° 8 de la Ley de la Renta
Que respecto de los hechos que se dan cuenta en las letras a), b) y c) precedentes, cabe señalar que la sociedad XXXXXXX, acompañó a su reclamación de fojas 26 y siguientes fotocopias de la Citación N° 17 de fecha veintiuno de abril de dos mil once y de Liquidación N° 50 de data veintinueve de junio de dos mil once, y a su vez el Servicio de Impuestos Internos en su escrito de contestación de fojas 39 y siguientes, se refiere a dichos actos administrativos sin impugnar de manera alguna tales documentos acompañados por su contraparte, y haciendo referencia a ellos en el cuerpo de su escrito, de lo que se desprende que no existe controversia respecto de la existencia de tales actos administrativos.
Que en cuanto al hecho señalado en la letra d), no existe controversia en cuanto a que el impuesto aplicable al mayor valor por la enajenación de las acciones en comento, es el impuesto de primera categoría en carácter de único, pues así lo expresa la parte reclamante en su escrito de fojas 26 y siguientes, al señalar: “que erradamente, la Liquidación en sus antecedentes hace referencia al artículo 17 inciso 1° N° 8 inciso 4° de la Ley de la Renta, en circunstancias que la norma aplicable y pertinente al caso concreto es la del artículo 17 inciso 1° N° 8 inciso 3° del citado cuerpo legal, que en su parte pertinente dispone: “La parte del mayor valor que exceda de la cantidad referida en el inciso anterior se gravará con el impuesto de primera categoría EN EL CARÁCTER DE IMPUESTO UNICO A LA RENTA…”. Por su parte, el Servicio de Impuestos Internos en su contestación de fojas 39 y siguientes reconoce lo anterior cuando señala: “Pues bien, primeramente cabe hacer presente que basta sólo con mirar la carátula de Liquidación N° 50, para estar conforme con lo expuesto por la propia reclamante, en que lo que se está cobrando es impuesto único de primera categoría de la Ley de Renta. Textualmente la caratula de la Liquidación señala: Identificación del impuesto, Único 1°CAT. (Art. 17 D.L. 824/74).” (sic). De igual forma ello ocurre cuando en el mismo escrito también señala que “se reitera que el impuesto en cuestión, no se ha agregado a la base imponible de primera categoría, sino que se cobra en carácter de único de primera categoría sin que por ello afecte a los socios de XXXXXXX.”
CUARTO: Que habiéndose fijado como puntos sustanciales, pertinentes y controvertidos los señalados en el número cuatro de la parte expositiva, es respecto de ellos que las partes aportaron al proceso las probanzas que estimaron procedentes, y que son las que se señalarán, analizarán y ponderarán en los considerandos siguientes.
QUINTO: Que las partes de este proceso no rindieron prueba alguna dentro del término probatorio.
SEXTO: Que en nuestro ordenamiento jurídico se establece un sistema de autodeterminación de los impuestos, en virtud del cual son los propios contribuyentes quienes, con la periodicidad que establecen las distintas normas tributarias aplicables, confeccionan, declaran y posteriormente pagan sus tributos, teniendo dicha situación como contrapartida las facultades fiscalizadoras con que cuenta el Servicio de Impuestos Internos, quien se encuentra legalmente habilitado para impugnar las declaraciones y determinaciones de los impuestos efectuadas por los contribuyentes, facultando el artículo 117 del Código Tributario a dicha Repartición Pública para comparecer como parte en los procesos que hayan a lugar.
SÉPTIMO: Que el Servicio de Impuestos Internos, de conformidad a las facultades fiscalizadoras que le son propias, y de acuerdo a lo preceptuado en los artículos 21, 24, 59, 60 y 63 del Código Tributario, ha llevado a cabo un procedimiento de fiscalización que concluyó en la emisión y notificación de la Liquidación N° 50 de fecha veintinueve de junio de dos mil once, siendo dicho acto administrativo objeto de la reclamación de fojas 26 y siguientes, en este proceso judicial.
OCTAVO: Que de acuerdo a lo dispuesto en los artículos 1.698 del Código Civil y 21 del Código Tributario, el contribuyente es el obligado a probar la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y montos de las operaciones que deben servir de base para el cálculo del respectivo impuesto, conteniendo la última norma citada un estatuto particular aplicable a la carga de la prueba en el procedimiento general de reclamaciones, contenido en el Título II del Libro III del Código Tributario.
NOVENO: Que corresponde a este Tribunal, en aplicación del artículo 76, inciso 2°, de la Constitución Política de la República, pronunciarse resolviendo el presente litigio, debiendo para ello interpretar y aplicar las normas legales pertinentes, atendiendo a la procedencia y valoración de los medios de prueba aportados en autos, teniendo presente lo dispuesto en los incisos décimo y décimo cuarto del artículo 132 del Código Tributario, que establecen que en los juicios tributarios “se admitirá, además, cualquier otro medio probatorio apto para producir fe” y que la prueba será apreciada conforme a las reglas de la sana crítica.
DÉCIMO: Que el artículo 20 N° 1 letra b) del Decreto Ley N° 824 de mil novecientos setenta y cuatro, se refiere a la tributación de primera categoría en base a renta presunta en el caso de aquellos contribuyentes, propietarios o usufructuarios de predios agrícolas, que no siendo sociedades anónimas cumplen con los demás requisitos que señala la ley, considerándose para estos efectos como base imponible de este impuesto un porcentaje del avalúo fiscal de la heredad.
DÉCIMO PRIMERO: Que a su vez del artículo 17 inciso 1° N° 8 inciso 2° del Decreto Ley N° 824 de mil novecientos setenta y cuatro, se desprende que en el caso de la enajenación o cesión de acciones de sociedades anónimas, siempre que entre la fecha de adquisición y la enajenación haya transcurrido a lo menos un año, no constituirá renta aquella parte del mayor valor que se obtenga hasta la concurrencia de la cantidad que resulte de aplicar al valor de adquisición del bien respectivo el porcentaje de variación experimentado por el Índice de Precios al Consumidor en el periodo comprendido entre el último día del mes anterior al de la adquisición y el último día del mes anterior al de la enajenación, todo ello sin perjuicio de lo dispuesto en el artículo 18 del mismo cuerpo legal. Luego, de acuerdo al inciso 3° del mismo número 8 del referido artículo 17, el mayor valor así obtenido se gravará con el impuesto de Primera Categoría en el carácter de impuesto único a la renta.
DÉCIMO SEGUNDO: Que para un adecuado análisis del caso, corresponde tener presente que la reclamante es una contribuyente de Primera Categoría de la Ley de Impuesto a la Renta, Decreto Ley N° 824 de mil novecientos setenta y cuatro, y que tributa conforme a renta presunta, lo que se acredita con lo expuesto en su reclamación de fojas 26 y siguiente, al sostener: “2.- Que la sociedad XXXXXXX, determina su renta en base a presunción, según las normas del artículo 20 N ° 1 letra b) de la ley de la renta”. Por su parte el Servicio de Impuesto Internos, en su contestación al analizar los argumentos de su contraparte, reproduce el párrafo anterior, sin controvertir de manera alguna tal afirmación.
DÉCIMO TERCERO: Que efectuadas las precisiones y citas legales anteriores tenemos que respecto al primer punto de la sentencia interlocutoria de prueba aludida en el número cuatro de la parte expositiva, ha quedado acreditado en autos que la reclamante enajenó la cantidad de un mil setecientas treinta y seis acciones de Frigorífico Patagonia S.A. mediante instrumento privado firmado ante el Notario de Santiago, don Ricardo Avello Concha, con fecha uno de octubre de dos mil siete, a la Empresa Marfrig Chile Limitada, en la suma de cuarenta y nueve millones cuatrocientos cuarenta y dos mil novecientos cincuenta y ocho pesos ($49.442.958), conforme se desprende del documento que obra en autos a fojas 5 y siguientes, documento que en su cláusula sexta, número veintidós, expresa textualmente “Traspaso de Acciones de FPSA, de esta fecha. Vendedor: “XXXXXXX”, representada por Liliana Kusanovic Marusic y Vesna Nedjelca Kusanovic Marusic. Comprador: Marfrig Chile Inversiones Limitada. Número de acciones 1.736. Precio y forma de pago: $49.442.958.-, pagaderos al contado y en este acto, a plena satisfacción del vendedor. Testigos: Macarena Linda Poveda Soto y Katherine Alejandra Flores Escalona”. El mismo valor anterior se consigna por parte del Servicio de Impuestos Internos en la Liquidación N° 50, que rola a fojas 2 y siguientes de autos, en donde se lee “Venta de 1.736 acciones $49.442.958”, suma que se determina en esa cuantía en atención a la conciliación parcial que ascendió a ciento cuarenta y cuatro millones doscientos veintisiete mil seiscientos quince pesos ($144.227.615), sobre un valor inicial de ciento noventa y tres millones seiscientos setenta mil quinientos setenta y tres pesos ($193.670.573), según se desprende de los antecedentes que se registran en detalle de la citada Liquidación. Por su parte, la reclamante reconoce expresamente a fojas 26 vuelta, en el número uno del ítems II de su escrito, que la enajenación de las un mil setecientas treinta y seis acciones se efectuó en la suma de cuarenta y nueve millones cuatrocientos cuarenta y dos mil novecientos cincuenta y ocho pesos ($49.442.958) a la empresa Marfrig Chile Limitada.
DÉCIMO CUARTO: Que respecto del segundo punto de prueba, referido a la fecha de adquisición de las acciones por parte de la contribuyente y reclamante de autos, y al tercero, que consulta sobre la efectividad que la forma de tributación dada al mayor valor de venta de las señaladas acciones afectó la participación de los socios de la contribuyente XXXXXXX, en cuanto a su impuesto global complementario, las partes no rindieron prueba alguna respecto de ello durante el término probatorio.
DÉCIMO QUINTO: Ahora bien, analizando las pretensiones de la parte reclamante, en cuanto a que se deje sin efecto la Liquidación de autos, por adolecer de errores manifiestos, resulta que la Citación N° 17, ya referida, requirió a la reclamante para acreditar su tributación conforme a lo establecido en el artículo 17 inciso 1° N° 8, inciso 4° del Decreto Ley N° 824 ya citado, en cuanto a la transacción que da cuenta la escritura de compraventa de acciones de Frigorífico Patagonia S.A., de fecha uno de octubre de dos mil siete, por la cual procedió a vender mil setecientas treinta y seis acciones por un monto de ciento noventa y tres millones seiscientos setenta mil quinientos setenta y tres pesos ($193.670.573) y transferir los títulos a Marfrig Chile Inversiones Limitada.
A la citación anterior la contribuyente no concurrió, motivo por dicho Organismo Fiscalizador, previa conciliación parcial en que fijó el valor de la enajenación de la acciones en la cantidad de cuarenta y nueve millones cuatrocientos cuarenta y dos mil novecientos cincuenta y ocho pesos ($49.442.958), procedió a liquidarle impuestos, determinando una nueva base imponible al agregarle a la declarada en el formulario 22 folio 92126088, el mayor valor producto de la venta de las acciones, ascendente a veintiocho millones ciento cincuenta y ocho mil ciento cuarenta y siete pesos ($28.158.147), agregando un reajuste de trescientos nueve mil setecientos treinta y nueve pesos ($309.739), lo que implicó que la nueva base imponible de primera categoría ascendiera a cincuenta y dos millones cuatrocientos treinta y un mil ochocientos veintitrés pesos ($52.431.823), calculando en la Liquidación N° 50 un impuesto a pagar por ocho millones novecientos trece mil cuatrocientos diez pesos ($8.913.410), cantidad esta última a la que se le rebajó un crédito por contribuciones declaradas de dos millones doscientos tres mil quinientos noventa y tres pesos ($2.203.593), y también el impuesto ya pagado por la contribuyente por la suma de un millón ochocientos setenta mil doscientos setenta y seis pesos ($1.870.276), que correspondía a la tasa de 17% de la base imponible original declarada por la reclamante en el año tributario dos mil ocho, que ascendía a veintitrés millones novecientos sesenta y tres mil novecientos treinta y siete pesos ($23.963.937).
A consecuencia de la operación descrita resultó, según la segunda hoja de la Liquidación impugnada, en el rubro “DETALLE” una ”DIFERENCIA DE IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORÍA DETERMINADO AL 30.04.2008” de cuatro millones ochocientos treinta y nueve mil quinientos cuarenta y un pesos ($4.839.541), cantidad que se le agregó la suma de ochenta y dos mil doscientos setenta y dos pesos ($82.272), por concepto de reajuste de acuerdo al artículo 72 del citado Decreto Ley 824, determinando una “DIFERENCIA DE IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORIA DETERMINADO AL 30.04.28 por la suma de $4.921.813”, que corresponde a la cantidad neta de impuesto que según el Servicio de Impuestos Internos, la contribuyente le adeuda al Fisco.
DÉCIMO SEXTO: Así las cosas, la primera observación que cabe hacer a la Liquidación N° 50, ya referida, es que con motivo de la enajenación de las acciones se determinó como adeudada una suma de dinero que corresponde a impuesto Único de Primera Categoría, tributo que se encuentra contenido en la norma 17 inciso 1°, N° 8, inciso 3° del Decreto Ley 824 de mil novecientos setenta y cuatro, en tanto que mediante la Citación N° 17 de fecha veintiuno de abril de dos mil once se requirió a la contribuyente para que acreditara la tributación de la enajenación de las mismas acciones conforme a otra norma, la del artículo 17 inciso 1°, N° 8, inciso 4° del mismo Decreto Ley 824, precepto que trata de la enajenación de acciones entre relacionados, existiendo en consecuencia una inconsistencia al respecto.
DÉCIMO SÉPTIMO: Por otra parte, este Magistrado constata un evidente error en la forma de llevar adelante el cálculo del impuesto a pagar en la Liquidación impugnada, pues aunque matemáticamente se pueda llegar a una misma cifra, legalmente no corresponde que el mayor valor en la enajenación de las acciones ascendente a la suma de veinte ocho millones ciento cincuenta y ocho mil ciento cuarenta y siete pesos ($28.158.147), que corresponde a la base imponible de una renta efectiva, se adicione a la base imponible de una renta presunta por actividad agrícola, que a la sazón era de a veintitrés millones novecientos sesenta y tres mil novecientos treinta y siete pesos ($23.963.937), y que con ello se determine una base imponible consolidada de cincuenta y dos millones cuatrocientos treinta y un mil ochocientos veintitrés pesos ($52.431.823), con un impuesto a pagar de ocho millones novecientos trece mil cuatrocientos diez pesos ($8.913.410), del cual se hizo efectivo un crédito por contribuciones declaradas por la suma dos millones doscientos tres mil quinientos noventa y tres pesos ($2.203.593), no obstante que dicho crédito sólo puede operar respecto de las rentas del Art. 20 N° 1 letra b) del Decreto Ley N°824, y no en parte alguna respecto del impuesto a pagar por rentas provenientes de la cesión de acciones.
Además, la Liquidación N° 50 después de deducir en sus cálculos el impuesto ya pagado por la contribuyente con anticipación, da cuenta de la glosa “DIFERENCIA DE IMPUESTO DE PRIMERA CATEGORIA DETERMINADO AL 30.08.2008 $4.921.813”, y en ninguna parte se refiere en el rubro “DETALLE” que se trata de un “Impuesto de Primera Categoría con Carácter de Único” o “Impuesto Único de Primera Categoría”, como le se identifica a este tipo de tributo en la carátula de la Liquidación impugnada.
DÉCIMO OCTAVO: Ahora bien, de acuerdo a la norma legal invocada en la Citación N° 17, la forma en que se efectuaron los cálculo de impuestos y al expresar la Liquidación N° 50 la glosa “BASE IMPONIBLE PRIMERA CATEGORÍA DETERMINADO AL 31.12.2007 $52.431.823”, queda claro que se agregó a la base imponible de la renta presunta de la contribuyente el mayor valor por la enajenación de las acciones -lo que legalmente es improcedente-, y es por ello es que este Sentenciador comparte el criterio de la parte reclamante, en el sentido de sus aprehensiones de que podría resultar afectada la carga tributaria de los socios de la sociedad XXXXXXX con respecto del impuesto Global Complementario, no obstante la opinión en contrario de la parte reclamada y lo expresado en las Actas de Conciliación a que se refiere el considerando segundo precedente en sus letras a), b), c) y d); pero, sin embargo, el mismo Servicio en un principio y conforme se desprende de tales actas, citó a los socios para que acreditaran su tributación de acuerdo a lo establecido en el artículo 17 inciso 1° N° 8 inciso 4° del Decreto Ley N° 824 y del impuesto Global Complementario, por los dividendos percibidos en el año dos mil siete, todo ello en relación a enajenación de las acciones de autos, lo que demuestra que la tesis antes expuesta tiene fundamentos.
DÉCIMO NOVENO: Luego, así las cosas, no es aceptable a juicio de este Magistrado que no se cumpla el Principio de Legalidad al momento de efectuar el acertamiento del impuesto que se expresa en la Liquidación impugnada, y por ello en definitiva se estima que el acto administrativo de la Liquidación N° 50 en comento, no se encuentra debidamente fundado, pues como se dijo, para llegar al monto final del impuesto se efectúan agregaciones a la base imponible que legalmente no corresponden o se efectúan deducciones que la ley no permite.
VIGÉSIMO: Que respecto de lo señalado es pertinente tener presente lo expresado en por la Excelentísima Corte Suprema en su sentencia de once de enero de dos mil once, Recurso de Protección rol 4533-2000, “Industrial Santa María S.A. con Ministro de Economía”, confirmatoria de sentencia de 8 de noviembre de 2001 I. Corte de Apelaciones de Santiago, rol 3009-2000, en que señaló dicho Tribunal Superior declaró que “En el ámbito jurídico, la exigencia que impone la ley en orden a que un determinado acto ha de ser fundado, posee una doble connotación. En primer término, uno de carácter formal consistente en que quien lo dicta señale los motivos que inducen a hacerlo, aportando en sus vistos y considerandos los antecedentes de hecho y de derecho que apoyarán su decisión, la que, guardando armonía con tales antecedentes, ha de contenerse en la parte dispositiva del acto. Un segundo sentido de la expresión señalada, que podría calificarse de fondo, impone la necesidad que el acto aparezca revestido de razones serias y valederas que motivan su dictación, de manera tal que no aparezca como el producto de la mera voluntad, caprichosa o no, de su autor”.
VIGÉSIMO PRIMERO: Que, también en relación al tema analizado, el profesor Eduardo Soto Kloss señala que la fundamentación del acto administrativo ha de ser “suficiente”, en cuanto debe dar razón y cuenta exacta del camino lógico y racional que lleva al autor del decreto o resolución a adoptar la decisión; y ha de ser “congruente”, de tal modo que la decisión que se adopta sea la conclusión lógica y racional de esas normas habilitantes de competencia de la necesidad pública que la Administración debe resolver, precisando que es en la fundamentación en donde debe concretarse esa congruencia, que de no darse vicia la decisión por carencia de justificación y de razonabilidad. Agregando dicho autor que “… la fundamentación del acto administrativo constituye un principio general del derecho administrativo que tiene una base constitucional en el derecho fundamental al debido procedimiento racional y justo, que la Constitución reconoce expresamente a toda persona…”. Eduardo Soto Kloss, “Derecho Administrativo Temas Fundamentales”, Editorial Legal Publishing Chile, segunda edición, año dos mil diez, página trescientos sesenta y nueve.-
VIGÉSIMO SEGUNDO: Que de acuerdo a lo expresado, es evidente que no basta para cumplir con la exigencia legal de que una Liquidación, siendo un acto administrativo, señale tal o cual impuesto y su cuantía sin atender a la legalidad vigente, como por ejemplo el no observarse las normas contenidas en los considerandos décimo y décimo primero, respecto de la determinación de la base imponible en cada caso, como fundamento para arribar a tal o cual conclusión, no existiendo la necesaria coherencia o relación lógica entre las motivaciones y la pretensión fiscal. En este sentido, la liquidación reclamada no cumple con dichas exigencias, contiendo errores manifiestos, pues la forma en que se efectuaron las agregaciones y deducciones para determinar la base imponible y en definitiva el impuesto a pagar no se realizó conforme a Derecho, como acusa la parte reclamante, y que este Sentenciador comparte en sus apreciaciones.
VIGÉSIMO TERCERO: Que, a partir de lo razonado precedentemente y en virtud de los hechos que se han tenido por verdaderos en este juicio, ponderando la prueba de acuerdo a las reglas de la sana crítica, de las máximas de la experiencia, y en su caso, aplicando los Principios Generales de Derecho, se arribó a las conclusiones enunciadas en los considerandos que anteceden.
VIGÉSIMO CUARTO: Que analizadas la demás documentación y antecedentes aportados en autos, en nada alteran lo razonado y concluido precedentemente.
VIGÉSIMO QUINTO: Que no habiéndose solicitado condena en costas por las partes litigantes no corresponde pronunciamiento al respecto por el Tribunal.
Por las consideraciones precedentes, y visto además lo dispuesto en los artículos 2, 21, 24, 63, 115, 117, 124, 125, 127, 130, 131 bis, 132, 148 del Código Tributario, artículos 2, 17 y 20 del Decreto Ley N° 824 de mil novecientos setenta y cuatro, artículos 144 y 170 del Código de Procedimiento Civil, demás normas legales citadas y pertinentes,
SE DECLARA:
a).- Que se acoge la reclamación interpuesta a fojas 26 y siguientes por la sociedad XXXXXXX, RUT N° XX.XXX.XXX-X, representada legalmente por don Jaime Federico Araneda González, RUT N° 8.162.728-2, ambos ya individualizados, en contra del Servicio de Impuestos Internos, XII Dirección Regional, dejándose, en consecuencia, sin efecto en todas sus partes, la Liquidación N° 50 de fecha veintinueve de junio del año dos mil once, que rola a fojas 2 y siguientes de autos.
b).- Que no se condena a la parte vencida al pago de las costas de la causa.
Notifíquese la presente resolución a la parte reclamante por carta certificada, y a la reclamada por la publicación de su texto íntegro en el sitio en Internet del Tribunal www.tta.cl, conforme al artículo 131 bis del Código Tributario. Asimismo, dese aviso a las direcciones de correo electrónico jaraneda@abogadosac.cl y magallanes@sii.cl. Déjese testimonio en el expediente”.