La sociedad recurrente en su escrito expresó que la causa discurría sobre la declaración integra o no de sus ingresos en el año comercial 2011 y sobre la selección de esta última para la revisión del crédito de primera categoría por pago provisional por utilidades absorbidas.
En cuanto al primer aspecto la Corte indicó que la recurrente reconocía fundamentalmente haber emitido la factura cuestionada y haberla omitido en su declaración, puesto que, en su concepto, la factura no era por sí misma un título o derecho que permitiera exigir el cumplimiento de una obligación, sino sólo una mera expectativa. Así, la Corte indicó que debía tenerse en cuenta las disposiciones de la Ley sobre Impuesto a la Renta, iniciando el análisis con la revisión del numeral dos del artículo 2 de la misma respecto al concepto de “renta devengada” y que tratándose de un contribuyente que tributaba en primera categoría en base a renta efectiva y contabilidad completa, era claro que debía declarar y pagar el referido impuesto en base a la renta devengada, tal como lo disponía el artículo 29 de la Ley estableciéndose de esta manera la regla general, es decir, la relativa a los ingresos devengados.
Además, señaló que el artículo 31 de la misma Ley otorgaba la posibilidad de descontar el costo de la venta, aun cuando éste no se hubiera producido, por lo que debía existir una correlación entre los ingresos y los gastos de un mismo período, y dado que los primeros podían no haber sido percibidos por el contribuyente pero estar devengados, el legislador aceptaba la deducción de los gastos correspondientes al período que no estaba pagado, pero sí adeudado. En razón de ello, aun cuando dichos gastos pudieron ser descontados oportunamente en el año tributario 2012, dado que el contribuyente había considerado el ingreso –para los efectos de su declaración de renta- a la hora de su percepción, los incluyó en el año tributario 2013, debiendo haber considerado también los gastos de dichos ingresos para ese mismo período, por lo que, no habiéndose acreditado lo contrario por parte del reclamante, no correspondía descontarlos nuevamente del primero de los períodos antes referidos.
Por otro lado, respecto al argumento de la parte recurrente en cuanto que la emisión de la factura no daba cuenta de un derecho, sino sólo de una mera expectativa de cobro de la misma, no era sostenible entre otras razones porque, necesariamente debía entenderse que toda factura daba cuenta de un crédito, independientemente de si éste, en definitiva, era cedible o no y si la factura en que constaba tiene o no mérito ejecutivo, por lo que de los antecedentes que obraban en autos, no había duda alguna que la factura daba cuenta de un crédito que debió haberse incluido como un ingreso de la recurrente en su declaración de renta correspondiente al año tributario 2012.
El texto de la sentencia es el siguiente:
“San Miguel, veintisiete de octubre de dos mil catorce.
VISTOS Y TENIENDO ADEMÁS PRESENTE:
PRIMERO.- Que por sentencia de dos de septiembre de dos mil trece, que rola a fojas sesenta y cinco y siguientes, doña Dora Bastías Santander, Juez Titular del Tercer Tribunal Tributario y Aduanero de la región Metropolitana, rechazó la reclamación interpuesta por la sociedad XXXXX Limitada, en contra de la Resolución Exenta N° 116401000007, de fecha 19 de noviembre de 2012, pronunciada por la XVI Dirección de la Región Metropolitana Santiago Sur del Servicio de Impuestos Internos, en cuyo mérito se denegó la devolución de un saldo que reclama a su favor, ascendente a la suma de $21.622.657.-, por cuanto el referido Servicio estableció que las ventas efectivas de la sociedad reclamante durante el año tributario 2012 ascendieron a $749.439.352.- y no a la cantidad de $527.178.680.- como lo señala el contribuyente.
En razón de lo expuesto, termina el recurrente solicitando que se enmiende la sentencia recurrida conforme a derecho, dejando sin efecto la Resolución Exenta N° 116401000007, de fecha 19 de noviembre de 2012 ya mencionada.
SEGUNDO.- Que el recurrente, en su escrito de apelación de fojas 77 y siguientes, expresa que la presente causa discurre sobre dos grandes temas, a saber, la declaración íntegra –o no- de los ingresos de la reclamante en el año comercial 2011 –tributario 2012- y sobre la selección de esta última para la revisión del crédito de primera categoría, en el código 167 del Formulario 22, por pago provisional por utilidades absorbidas.
TERCERO.- Que en cuanto al primer aspecto, esto es, en lo referido a la declaración total o la subdeclaración de la renta de la contribuyente en el año comercial 2011 y tributario 2012, debe entenderse, de las alegaciones vertidas, que la recurrente reconoce fundamentalmente dos hechos: el primero, el haber emitido, con fecha 7 de diciembre de 2011, la factura número 01826, por la suma de $222.260.672.- más IVA; y el segundo, el haber omitido de su declaración de renta del año tributario 2012, la antes citada cantidad.
CUARTO.- Que respecto de esta última circunstancias, señala que la razón de la omisión ha sido que, en su concepto, la factura no es por sí misma un título o derecho que permita exigir el cumplimiento de una obligación, sino sólo una mera expectativa, desde que “su potencial cumplimiento queda, inevitablemente, supeditado a la voluntad de su deudor”, según lo expresa en su escrito de apelación. Siendo así, se hace necesario, como primera cuestión, analizar la normativa que regula la materia antes señalada, a objeto de definir si ha sido legítima o no la referida omisión del contribuyente, y consecuencialmente, si en la resolución reclamada se ha incurrido o no en alguna arbitrariedad o ilegalidad por parte del Servicio de Impuestos Internos.
QUINTO.- Que como primera cuestión, deben tenerse en cuenta las disposiciones de la Ley de Impuesto a la Renta, iniciando el análisis con la revisión del numeral dos del artículo 2 de la misma. Según éste “renta devengada” es aquella sobre la cual se tiene un título o derecho, independientemente de su actual exigibilidad y que constituye un crédito para su titular.
SEXTO.- Que tratándose de un contribuyente que tributa en primera categoría en base a renta efectiva y contabilidad completa, como es el caso de la reclamante y apelante de autos, es claro que ésta debe declarar y pagar el referido impuesto en base a la renta devengada, tal como lo dispone el artículo 29 de la Ley citada, en su segundo inciso, conforme al cual “El monto a que asciende la suma de los ingresos mencionados [los ingresos brutos, esto es todos los ingresos derivados de la explotación de bienes y actividades incluidas en primera categoría], será incluido en los ingresos brutos del año en que ellos sean devengados o, en su defecto, del año en que sean percibidos por el contribuyente...”, estableciéndose de esta manera la regla general, es decir, la relativa a los ingresos devengados.
SÉPTIMO.- Que además, tal como el propio apelante lo reconoce, el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en su primer inciso, otorga la posibilidad de descontar el costo de la venta, aún cuando éste no se haya producido, al señalar que “La renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente”. Lo anterior confirma la lógica del legislador en la materia que se analiza, esto es, que debe existir una correlación entre los ingresos y los gastos de un mismo período, y dado que los primeros pueden no haber sido percibidos por el contribuyente pero estar devengados, el legislador acepta la deducción de los gastos correspondientes al período que no esté pagado, pero sí adeudado. Siendo así, si bien en el caso de autos dichos gastos pudieron ser descontados oportunamente en el año tributario 2012, dado que el contribuyente consideró el ingreso –para los efectos de su declaración de renta- a la hora de su percepción, es decir, los incluyó en el año tributario 2013, debió también considerar los gastos de dichos ingresos para ese mismo período, por lo que, no habiéndose acreditado lo contrario por parte del reclamante, no corresponde descontarlos nuevamente del primero de los períodos antes referidos.
OCTAVO.- Que el argumento de la parte recurrente en cuanto que la emisión de la factura no da cuenta de un derecho, sino sólo de una mera expectativa de cobro de la misma, no es sostenible por varias razones: Uno) Por cuanto carece de sentido argumentar que alguien emitirá una factura si no tiene –o supone tener- el derecho de cobrar el crédito que en ella se expresa; Dos) Desde que el propio legislador estableció que el impuesto a la renta se calcula sobre la renta devengada, es decir, sobre aquella que consta en un documento que da cuenta de un crédito a favor de quien la emite, independiente de su actual exigibilidad; Tres) Puesto que si el legislador hubiese querido seguir la lógica del recurrente, esto es, que la renta debe declararse al momento de ser efectivamente ingresada a las arcas del contribuyente, así lo habría establecido, señalando que el impuesto a la renta se determinaría sobre los ingresos percibidos, aun cuando estuvieren devengados, cuestión que, como hemos ya referido, el artículo 29 de la Ley sobre Impuesto a la Renta descarta absolutamente; Cuatro) Que una interpretación armónica de la normativa tributaria conduce, necesariamente, a la misma conclusión ya referida, lo que se confirma con la revisión no sólo de la Ley sobre Impuesto a la Renta (artículos 1, 12, 14, 19, 20, 41 A, 41 B, 54, etc.), sino también con el examen del D.L. 825, sobre Impuesto a las Ventas y Servicios (artículo 9), y Cinco). Finalmente, y si se tiene a la vista lo establecido en la Ley N° 19.983, ésta regula y establece los requisitos necesario para que el crédito que da cuenta una factura sea cedible y para que dicha factura tenga mérito ejecutivo. Es decir, necesariamente debe entenderse que toda factura da cuenta de un crédito, independientemente de si éste, en definitiva, es cedible o no y si la factura en que consta tiene o no mérito ejecutivo.
NOVENO.- Que siendo así, esta Magistratura comparte el criterio del juez a quo, en el sentido que, de los antecedentes que obran en autos, no hay duda alguna que la factura número 01826, emitida por la recurrente con fecha 7 de diciembre de 2011, por la suma de $222.260.672.- más IVA, da cuenta de un crédito que debió ser incluido como un ingreso de la recurrente en su declaración de renta correspondiente al año tributario 2012, lo que no hizo, razón por la cual debe entenderse que tanto el Servicio de Impuestos Internos como el juez de la instancia han actuado ajustados a derecho en la dictación de la resolución impugnada y de la sentencia apelada, respectivamente, no pudiendo prosperar el recurso entablado por la contribuyente y recurrente de autos.
DÉCIMO.- Que las demás alegaciones en nada alteran las conclusiones precedentes, compartiendo esta Corte el criterio y la decisión del juez a quo, manifestados en la sentencia recurrida, razón por la cual ésta será confirmada en todas sus partes.
DÉCIMO PRIMERO.- Que si bien el número 5 del artículo 165 del Código Tributario establece que en los casos que el fallo de segunda instancia sea acordado por la unanimidad de los miembros del Tribunal, circunstancia que aquí concurre, el recurrente deberá ser condenado al pago, a beneficio fiscal, del equivalente al diez por ciento de la multa reajustada, es un hecho que, en la resolución impugnada, el contribuyente no ha sido condenado al pago de multa alguna, razón por la cual no procede aplicar la sanción antes mencionada.
Por estas consideraciones y visto, además, lo dispuesto en los artículos 2, 29, 31 y demás disposiciones citadas de la Ley Sobre Impuesto a la Renta, artículo 165 del Código Tributario y las adicionales normas referidas en el presente fallo, se resuelve:
Que SE CONFIRMA la sentencia apelada, de 2 de septiembre de 2013, escrita a fojas 65 y siguientes.
Regístrese y devuélvase, con su custodia.”