Por el recurso se denunció, en primer término, la infracción de los artículos 3 y 13 de la Ley N° 19.880, y la errónea interpretación de los incisos 3 y 4 del artículo 41 de la misma. También, se denunció la contravención del artículo 21 del Decreto Ley N° 910 de 1975 y al artículo 21 del Código Tributario.
La Corte indicó que se hacía necesario zanjar una cuestión básica para decidir el asunto, y que tenía relación con la aplicación de las normas de las ley N° 19.880, así era posible reconocer en las distintas disposiciones del Código Tributario una detallada regulación del procedimiento para la determinación de impuestos, tanto en lo relativo a las acciones que debían efectuar los contribuyentes como la presentación de sus declaraciones de impuestos, declaraciones juradas y pagos provisionales, como las facultades con que contaba el Servicio, relativas a las notificaciones de requerimiento de documentación, citaciones, emisión de liquidaciones y giros, tasaciones y otras medidas de fiscalización y correcto cálculo de las obligaciones tributarias, siendo importante recordar que al tratarse de un derecho de carácter técnico y complejo, las actuaciones del procedimiento también tenían ese carácter.
Así, no resultaba exigible al ente fiscalizador la utilización de una nomenclatura propia del contencioso administrativo general, puesto que debía atenderse a las características especiales de esta rama del derecho, de tal forma que los conceptos contables resultaban necesarios y más esclarecedores que las expresiones jurídicas. De esta manera, la exigencia de fundamentación que se haga a una resolución dictada por el Servicio de Impuestos Internos debía atender a estas especiales características.
La fundamentación de la Resolución Exenta era suficiente para su adecuada inteligencia sin dejar en la indefensión al contribuyente y no resultaba ser cierto que había incurrido en la transgresión de las exigencias de los citados artículos 11 y 41, en primer término porque dichos preceptos no eran directamente aplicables al estar contenidos en una ley de carácter supletorio, y en segundo lugar porque el deber general de fundamentación que tales preceptos establecían para los actos de la administración había sido cumplido por la actuación en examen, dentro de las exigencias técnicas propias de su especialidad.
En consecuencia, los sentenciadores de segundo grado habían incurrido en una infracción de derecho al exigir los requisitos de fundamentación contenidos en las disposiciones de los artículos 11 y 41 de la Ley N° 19.880 respecto de una resolución a la cual no eran aplicables en forma directa, y por ende le habían privado indebidamente del valor que tenía.
El texto de la sentencia es el siguiente:
“Santiago, cinco de mayo de dos mil quince.
Vistos:
En los autos Rol N° 16588-2014 de esta Corte Suprema sobre procedimiento de reclamación tributaria, el abogado don Erwin Errandonea Geldres, en representación de la DIRECCIÓN REGIONAL TEMUCO DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, deduce, en lo principal de fojas 472, recurso de casación en el fondo en contra de la sentencia dictada el tres de abril de dos mil catorce por la Corte de Apelaciones de Temuco, que confirmó el fallo de primera instancia que acogió la reclamación y dejó sin efecto la Resolución Exenta N° 109101000091 de 10 de septiembre de 2012, que declaró improcedente la devolución de un saldo a favor solicitado en la declaración de renta del año tributario 2010.
Se trajeron los autos en relación, tal como se lee a fs. 505.
Considerando:
Primero: Que por el recurso se denuncia, en primer término, la infracción del artículo 3 de la Ley N° 19.880, porque al no haber sido aplicado se desconoció el valor probatorio que la ley le otorga al acto administrativo reclamado y la presunción de legalidad de que está revestido, que surte sus efectos hasta que logra destruirla quien pretende liberarse de ellos. Es improcedente, afirma, que la propia administración deba justificar y acreditar su validez.
En el segundo capítulo del arbitrio se reclama la infracción del artículo 13 de la Ley N° 19.880, referido al principio de la no formalización que busca la permanencia o conservación de los actos administrativos, de manera que no se permite su extinción por cualquier vicio, salvo que se afecte su validez. En este caso los sentenciadores dejaron sin efecto el acto administrativo dictado por un funcionario competente, dentro del ámbito de sus atribuciones y cumpliendo con los requisitos legales, durante cuya tramitación se conservó el derecho a defensa del contribuyente. Afirma que la reclamante pretende que la resolución administrativa comprenda una valoración detallada de los antecedentes y que tenga los caracteres de una decisión judicial, contrariando el principio invocado.
Alega el recurso, en tercer lugar, la errónea interpretación de los incisos 3 y 4 del artículo 41 de la Ley N° 19.880, que se advierte cuando la sentencia sostiene que el acto carece de fundamentación luego de exigirle requisitos que no están en el ordenamiento jurídico, obviando que se presume legal y su contenido no fue objeto de prueba. Por otro lado, indica que la norma busca proteger el derecho de defensa del ciudadano, que en este caso se pudo ejercer adecuadamente.
También se denunció la contravención del artículo 21 del Decreto Ley N° 910 de 1975 sobre crédito especial de empresas constructoras, ya que se reconoció este derecho a la reclamante sin que el fallo señale de qué manera se estableció el cumplimiento de los requisitos legales para tener acceso al mismo.
Reclama, enseguida, la contravención del artículo 21 del Código Tributario, ya que la sentencia alteró el onus probandi al indicar que la prueba de la reclamada no ayuda a aclarar la falta de congruencia entre lo declarado por el contribuyente y los antecedentes con que cuenta el servicio, trasladando indebidamente el efecto del incumplimiento de la carga de probar. Además, alega la transgresión del artículo 132 inciso décimo cuarto del Código Tributario, que impone el deber de expresar las razones jurídicas, lógicas científica, técnicas o de experiencia por las cuales se asigna o no valor a las pruebas, la que se produjo porque la sentencia no realizó ese ejercicio de ponderación, resolviendo sin respaldo probatorio, y dando por acreditados hechos que no fueron considerandos en la interlocutoria de prueba.
Explica que estos errores de derecho influyeron sustancialmente en lo dispositivo del fallo, ya que de no haber incurrido en ellos, se habría estimado fundada la resolución reclamada y se habría concluido que la procedencia de la devolución no fue acreditada, revocando la decisión de primer grado. Por ello pide que se anule la sentencia recurrida y se dicte otra de reemplazo que revoque íntegramente el fallo de primera instancia, rechazando el reclamo, con costas.
Segundo: Que la sentencia de segunda instancia confirma sin modificaciones la de primer grado, que a su vez señala en su basamento undécimo, sobre el deber de fundamentación de las resoluciones, que el hecho que el contribuyente no aporte toda la documentación necesaria no exime al Servicio de Impuestos Internos de la obligación de dictar resoluciones debidamente fundadas y motivadas, citando al efecto los artículos 11 y 41 de la Ley N° 19.880. Previamente, dejó constancia que dicha resolución se fundamentó en que no se aportaron los antecedentes suficientes para verificar la exactitud de la declaración, que había sido seleccionada para ser comprobada (considerandos séptimo y octavo).
Enseguida el mismo fallo señala en su motivo décimo tercero que no se han explicitado ni detallado en el proceso de fiscalización cuáles serían los antecedentes faltantes considerados como suficientes y necesarios ni se ha hecho cargo la resolución reclamada de la documentación que el contribuyente acompañó, para darle valor o desestimarla como respaldo de la devolución impetrada y añade que la sola circunstancia que la haya presentado fuera de plazo no releva al Servicio de su obligación de apreciarla. Indica también la sentencia, en su razonamiento décimo quinto, que es un hecho acreditado que la reclamante acompañó los antecedentes que le fueron solicitados con ocasión de la revisión de su declaración y no le fue requerido otro tipo de documentación, agregando que las liquidaciones no tienen relación directa con la denegatoria de la devolución de impuestos.
Concluye en su basamento décimo séptimo que las omisiones son de tal entidad que afectan el derecho de defensa de la reclamante, le impiden tomar cabal conocimiento de los antecedentes faltantes o las objeciones en que se funda la negativa a la devolución, limitándose a justificarse en la falta de antecedentes suficientes para acreditar la procedencia del crédito especial de empresas constructoras, y declara en el considerando décimo noveno que no se ha cumplido con la obligación de expresar claramente los hechos y fundamentos de derecho de la resolución, por lo que será dejada sin efecto.
Tercero: Que, es posible advertir que el fallo resuelve acoger la reclamación, dejando sin efecto la resolución que declaró improcedente la devolución pedida por el contribuyente, basándose en la falta de fundamentación, que genera indefensión al administrado, a la luz de los artículos 11 y 41 de la Ley N° 19.880. A su turno, el recurso de casación en el fondo estima vulnerados los artículos 3, 13 y 41 de la misma ley.
Estando situada la discusión en ese ámbito, se hace necesario zanjar una cuestión básica para decidir este asunto, y que tiene relación con la aplicación de las normas antes citadas al conflicto de estos antecedentes, puesto que nos encontramos ante un procedimiento de reclamo de una resolución dictada por la autoridad tributaria, en ejercicio de sus facultades. Para ello, resulta esencial acudir a lo previsto en el inciso primero del artículo 1 de la Ley N° 19.880, que establece que “La presente ley establece y regula las bases del procedimiento administrativo de los actos de la Administración del Estado. En caso de que la ley establezca procedimientos administrativos especiales, la presente ley se aplicará con carácter de supletoria.” De esta manera, queda claro que cabe acudir, en primer término, a las disposiciones de la ley especial para determinar las reglas aplicables al procedimiento y, sólo en aquellas situaciones no previstas, acudir a la normativa supletoria.
Siguiendo esa línea, es posible reconocer en las distintas disposiciones del Código Tributario una detallada regulación del procedimiento para la determinación de impuestos, tanto en lo relativo a las acciones que deben efectuar los contribuyentes como la presentación de sus declaraciones de impuestos, declaraciones juradas y pagos provisionales, como las facultades con que cuenta el Servicio de Impuestos Internos, relativas a las notificaciones de requerimiento de documentación, citaciones, emisión de liquidaciones y giros, tasaciones y otras medidas de fiscalización y correcto cálculo de las obligaciones tributarias, siendo importante recordar que al tratarse de un derecho de carácter técnico y complejo, las actuaciones del procedimiento también tienen ese carácter.
En este contexto, no resulta exigible al ente fiscalizador la utilización de una nomenclatura propia del contencioso administrativo general, puesto que debe atenderse a las características especiales de esta rama del derecho, de tal forma que los conceptos contables resultan necesarios y más esclarecedores que las expresiones jurídicas. De esta manera, la exigencia de fundamentación que se haga a una resolución dictada por el Servicio de Impuestos Internos debe atender a estas especiales características.
Cuarto: Que la Resolución N° 109101000091 de 10 de septiembre de 2012 que declara improcedente la solicitud de devolución formulada por el contribuyente para el año tributario 2010, deja constancia de la identificación de la declaración de impuesto fiscalizada, como de los conceptos que deben justificarse por el contribuyente, a saber “créditos por reintegro de peajes y/o por empresa constructora, registrados en Línea 50”. Cabe, además, tener presente, que dicha resolución constituye el acto terminal de un procedimiento que se inicia con la propia declaración de impuestos del contribuyente, que debe sustentarse en la contabilidad y los documentos de respaldo pertinentes, y que continúa con la carta N° 110211206, en la que se solicita una serie de antecedentes determinados.
En esas circunstancias, aparece que la fundamentación de dicho acto, al tenor de las exigencias contenidas en el Código Tributario, es suficiente para su adecuada inteligencia sin dejar en la indefensión al contribuyente. Así, no resulta ser cierto que la resolución reclamada ha incurrido en la transgresión de las exigencias de los artículos 11 y 41 de la Ley N° 19.880, en primer término porque dichos preceptos no son directamente aplicables al estar contenidos en una ley de carácter supletorio, y en segundo lugar porque el deber general de fundamentación que tales preceptos establecen para los actos de la administración ha sido cumplido por la actuación en examen, dentro de las exigencias técnicas propias de su especialidad.
Quinto: Que, en consecuencia, los sentenciadores de segundo grado han incurrido en una infracción de derecho al exigir los requisitos de fundamentación contenidos en las disposiciones de los artículos 11 y 41 de la Ley N° 19.880 respecto de una resolución a la cual no son aplicables en forma directa, y por ende le han privado indebidamente del valor que tiene, transgrediendo, de esta forma, la presunción de legalidad que emana del artículo 3 de Ley N° 19.880.
Dicho error influye sustancialmente en lo dispositivo del fallo, puesto que motivó la decisión de dejar sin efecto la resolución reclamada al estimar que adolecía de un vicio de nulidad que no es tal, impidiéndose con ello el análisis del fondo del asunto, relativo a la procedencia del crédito especial de empresas constructoras invocado por la reclamante que justificó la solicitud de devolución formulada para el año tributario 2010, y sobre el cual resultaba procedente examinar la concurrencia de las exigencias del artículo 21 del Decreto Ley N° 910 de 1975, que al no haber sido materia de estudio ha sido también transgredido, como ocurre también con las normas reguladoras de la prueba citadas en el recurso, al exceder la carga probatoria establecida en la resolución que recibió la causa a prueba, y al omitir la valoración de los medios de convicción aportados sobre la cuestión debatida.
En esas condiciones, el recurso de casación en el fondo será acogido, lo que hace innecesario analizar las demás infracciones de derecho denunciadas en él, respecto de los artículos 13 y 41 de la Ley N° 19.880.
Y visto además, lo dispuesto en los artículos 145 del Código Tributario, 764, 767, 785 y 805 del Código de Procedimiento Civil, se acoge el recurso de casación en el fondo deducido en lo principal del escrito de fs. 472 por el abogado don Erwin Errandonea Geldres, en representación de la DIRECCIÓN REGIONAL TEMUCO DEL SERVICIO DE IMPUESTOS INTERNOS, en contra de la sentencia dictada el tres de abril de dos mil catorce por la Corte de Apelaciones de Temuco, escrita a fojas 468, la que por consiguiente es nula y se la reemplaza por la que se dicta a continuación, separadamente y sin nueva vista.
Regístrese.”