ARTÍCULO 59 DEL CÓDIGO TRIBUTARIO
CADUCIDAD – CÓMPUTO DEL PLAZO
El Tribunal Tributario y Aduanero de la Región de Coquimbo acogió el reclamo en contra de una resolución que no dio lugar a una devolución de impuesto por PPUA, por haber excedido el plazo dispuesto al efecto en el artículo 59 del Código Tributario.
La reclamante sustentó su reclamo –entre otras alegaciones- en la caducidad de las facultades del Servicio para fiscalizar y resolver las peticiones de devolución relacionadas con absorción de pérdidas.
Señaló que por aplicación del artículo 48 del Código Civil, los plazos de meses van desde el día en que se realizó el hecho al día que tiene el número correspondiente del mes siguiente.
Por lo tanto, indicó, si la solicitud de devolución se efectuó el día 9 de mayo de 2014, la facultad del Servicio para fiscalizar y resolver dicha solicitud habría caducado el día 9 de mayo de 2015.
Agregó que en las notificaciones por carta certificada los plazos que hubieren de computarse empezarían a correr 3 días hábiles después del envío de la carta, de esta manera, si la resolución denegatoria fue notificada por carta certificada el día 7 de mayo de 2015, la notificación de la misma se produjo 3 días después, por lo tanto, fuera de plazo.
El Servicio señaló que el contribuyente omitió hacer referencia al artículo 10 del Código Tributario, norma especial que primaba en su aplicación por sobre el artículo 48 del Código Civil, y que disponía que “Los plazos de días insertos en los procedimientos administrativos establecidos en este Código son de días hábiles, entendiéndose que son inhábiles los días sábado, domingo y festivos.”
Agregó que el inciso 4° del citado artículo 10, establecía que cuando el último día de un plazo de mes o año fuere inhábil, este se entendería prorrogado al primer día hábil siguiente, por lo tanto, el plazo que vencía el día sábado 9 de mayo de 2015 se entendería prorrogado hasta el día 11 de mayo, día en que se entendió notificada la carta remitida el 7 de mayo.
El Tribunal expuso que no correspondía aplicar a los plazos para actuaciones del Servicio, las reglas que regulaban los plazos de días comprendidos en los procedimientos administrativos que establecía el Código Tributario. De esta forma, señaló que no era posible darle aplicación al caso de autos, es decir, al plazo de doce meses que a la fecha de la Resolución establecía el artículo 59 del Código Tributario, por no ser de días, sino de meses.
Así las cosas, para estos efectos, el día sábado era un día hábil por no ser feriado, y fue esa fecha (9 de mayo), el último día del plazo, sin que hubiere operado la prórroga pretendida por el Servicio.
El texto de la sentencia es el siguiente:
“La Serena, once de enero de dos mil dieciséis.
VISTOS:
Que a fojas 128 y siguientes, con fecha 21 de agosto del año 2015, don AAA abogado, en representación, de la sociedad XXX, número de Rol Único Tributario N° 00, del giro de su denominación, ambos domiciliados para estos efectos en ddddd; viene en interponer reclamo de conformidad a las normas del Libro III, Título II, artículo 123 y siguientes del Código Tributario, en contra de la Resolución Exenta número 240 de fecha 30 de abril de 2015, emitida por la IV Dirección Regional La Serena del Servicio de Impuestos Internos, en cuanto deniega la solicitud de devolución por concepto de pagos provisionales por utilidades absorbidas, por la suma de $1.166.667, contenida en la declaración de renta del año tributario 2014, solicitando que se deje sin efecto la resolución señalada, en base a los siguientes argumentos:
I.- Expone que XXX, es una sociedad del giro inversión y rentista de capitales mobiliarios en general, constituida como sociedad anónima mediante escritura pública de fecha 14 de diciembre de 2010; que en su declaración anual de renta de fecha 09 de mayo de 2014 solicitó una devolución por la suma de $1.166.667, por concepto de crédito por impuesto de primera categoría pagado por utilidades absorbidas. Relata que el Servicio, ante presuntas inconsistencias en la determinación de la Renta Líquida Imponible y la pérdida del ejercicio, mediante Carta de Aviso notificada con fecha 14 de agosto de 2014, solicitó aportar una serie de documentos a fin de fiscalizar la corrección de la determinación de la RLI. En este sentido, expresa, el SII cuestionó la pérdida tributaria del ejercicio comercial 2013, monto declarado en pesos por $697.094.093 (monto negativo); pérdida generada por concepto de otros gastos deducidos de los ingresos brutos, por la suma de $603.580.752 (monto negativo); y perdida de ejercicios anteriores declarada en el código 634 del reverso del formulario 22, por la suma de $331.671.341.
A continuación, indica, el SII realizó el requerimiento contenido en la notificación N°602760, de 23 de diciembre de 2014, por el que requirió antecedentes que indica, los que habría acompañado. Luego, con fecha 19 de enero de 2015, indica, el Servicio notificó Citación N° 01, de fecha 19 de enero de 2015, indicando dicho acto que se detectaron ciertas inconsistencias en la determinación de la Renta Líquida Imponible, en relación con las cuentas y partidas que indica. Sostiene que dio respuesta por escrito a la citación y presentó documentación tributaria y contable respaldando las partidas citadas y acreditando la consistencia de la pérdida declarada. Es más, expone, junto a la respuesta a la citación, su representada, presentó una declaración rectificatoria de renta correspondiente al año tributario citado, en atención a que se detectaron algunos errores involuntarios en la declaración de renta del período, principalmente por efectos de la implementación en la empresa de las normas internacionales de información financiera.
Con fecha 30 de abril de 2015, continúa el relato la reclamante, el Servicio de Impuestos Internos dictó la Resolución Exenta N°240, omitiendo cualquier consideración o referencia a la respuesta a la citación de su parte, documentación aportada y declaración rectificatoria presentada y, sin embargo, rechazó la devolución solicitada. Señala que la resolución simplemente ignora la respuesta a la citación y cualquier análisis de los antecedentes proporcionados, sin reparar en el contenido y mandato del artículo 21 del Código Tributario.
II.- A continuación formula sus alegaciones, señalando en primer lugar que habría operado la caducidad del artículo 59 del Código Tributario, ya que según dicha norma, “El Servicio dispondrá de un plazo de doce meses, contado desde la fecha de la solicitud, para fiscalizar y resolver las peticiones de devolución relacionadas con absorciones de pérdidas”.
Sostiene que el plazo de caducidad de 12 meses, dentro del que deben ser resueltas las solicitudes de devolución, transcurrió indefectiblemente sin que concluyera la fiscalización de la solicitud. Agrega que, por tratarse de un término de meses, el plazo de prescripción corre tanto en días hábiles como inhábiles o feriados, sin que se suspenda durante el feriado judicial. Para su cómputo, se deben seguir las reglas contenidas en el artículo 48 del Código Civil, sobre el cual se ha señalado lo siguiente: “Si la extensión de tiempo que ha de calcularse se expresa en años o en meses, el cómputo se hace non ex número, sed ex nominatione dierum, es decir, el año es aquella extensión de tiempo que corre del día en que tuvo lugar un hecho determinado al día que según el calendario constituye la fecha correspondiente del otro año (por ejemplo, del 1° de enero de 1998, al 1° de enero de 1999), y el mes se cuenta del día en que se realizó el hecho al día que tiene el número correspondiente del mes siguiente (por ejemplo, del 3 de enero de 1998 al 3 de febrero del mismo año). Con este sistema se evitan los inconvenientes que traerían en el cómputo los años bisiestos y los meses de días desiguales” (Alessandri Arturo y Somarriva Manuel. Tratado de Derecho Civil. Partes preliminar y general. Tomo segundo. Editorial Jurídica de Chile. 2011. Pág. 148).
De acuerdo a lo señalado, expresa, si la solicitud de devolución de PPUA por parte de su representada, se realizó el 9 de mayo de 2014, conforme indica la propia resolución, y el SII tiene por mandato legal un plazo de 12 meses para pronunciarse sobre ella, dicha facultad caducó con fecha 9 de mayo de 2015.
Por otro lado, indica, el Código Tributario, en cuanto a los días en que deben practicarse las actuaciones del SII, en su artículo 10 incisos primero y segundo, dispone:
“Las actuaciones del Servicio deberán practicarse en días y horas hábiles, a menos que por la naturaleza de los actos fiscalizados deban realizarse en días u horas inhábiles. Para los fines de lo dispuesto en este inciso, se entenderá que son días hábiles los no feriados y horas hábiles, las que median entre las ocho y las veinte horas.
Los plazos de días insertos en los procedimientos administrativos establecidos en este Código son de días hábiles, entendiéndose que son inhábiles los días sábado, domingo y festivos”.
El artículo 11, inciso quinto, del Código Tributario, por otro lado señala: “En las notificaciones por carta certificada, los plazos empezarán a correr tres días después de su envío” y, a su turno, el Manual del Servicio de Impuestos Internos previene que el envío se produce al momento en que se realiza la entrega de la carta del Servicio a Correos (Manual SII, V 5133 [En los mismos términos se pronuncia la Circular 56/2000]):
“132.02 Cómputo de los plazos en las notificaciones por carta certificada. En las notificaciones por carta certificada los plazos que hubieran de computarse empiezan a correr 3 días (hábiles y completos) después del envío de la carta.
Debe entenderse por fecha de envío, la fecha en que la respectiva oficina de Impuestos Internos entrega la carta al Servicio de Correos y éste certifica su recepción”.
La solicitud de devolución de PPUA, indica, por parte de su representada se formuló con fecha 9 de mayo de 2014, por medio de la declaración anual de Impuesto a la Renta del AT 2014, Formulario 22, folio 242630994, conforme consta de la propia resolución 240. Señala que la resolución exenta número 240, de fecha 30 de abril de 2015, que niega lugar a la devolución solicitada, fue notificada por medio de carta certificada enviada por el Servicio con fecha 7 de mayo de 2015, conforme consta de certificación de recepción de la misma por Correos de Chile, Suc. La Serena. En consecuencia, sostiene, la notificación de la resolución de autos se produjo tres días después del envío de la carta certificada, esto es, si la carta se entregó a Correos el 7 de mayo de 2015, los tres días hábiles fueron viernes 8, sábado 9 y lunes 11, siendo el primer día en que empieza a correr el plazo para efectuar cualquier tipo de presentación el día 12 de mayo de 2015.
Así las cosas, expresa, si la declaración de impuestos que contiene la solicitud de devolución de PPUA se presentó el día 9 de mayo de 2014, el plazo de caducidad de las facultades fiscalizadoras del artículo 59 del Código Tributario, expiró el día 9 de mayo de 2015.
Expone que la Corte de Apelaciones de Concepción, en fallo de fecha 25 de septiembre de 2014 respecto al plazo de caducidad establecido en el artículo 59 del Código Tributario, señaló lo siguiente: la caducidad significa que algo -generalmente una facultad o un llamado derecho potestativo- nace con un plazo de vida y que, pasado éste se extingue. Se trata de que la facultad o el derecho que sea es de duración limitada…se caracteriza porque se aprecia de oficio por el tribunal, su plazo no admite suspensión ni interrupción y sólo puede evitarse mediante la realización de un acto impeditivo de la caducidad.
Concluye que la resolución de marras se notificó habiendo operado la caducidad del plazo de fiscalización previsto por el artículo 59 del Código Tributario, por lo que debe quedar sin efecto, en todas sus partes.
III- A continuación expone una segunda defensa, consistente en la supuesta infracción al artículo 21 del Código Tributario y normas de la ley 19.880. Sostiene que la resolución exenta N° 240, carece de la motivación necesaria que debe fundamentar todo acto administrativo, limitándose en el caso de marras a describir las actuaciones del período de fiscalización y señalar que en virtud de ellas se deniega la devolución solicitada, omitiendo absolutamente considerar tanto la respuesta a la citación, en sus fundamentos y razones invocadas, cuanto la documentación tributaria y contable aportada, de conformidad a lo previsto por el artículo 21 del Código Tributario.
Indica que todo acto administrativo requiere de los antecedentes de hecho y las razones que dan la justificación lógica-racional de la decisión que se adopta. Dicha fundamentación, alude al “por qué” se emite la decisión, que por lo demás sustenta la juridicidad del acto administrativo, y permite dilucidar si se ha dictado conforme a derecho. Al respecto, expone, los artículos 11, 16 y 41 de la Ley N° 19.880, preceptúan que los actos administrativos deben expresar los hechos y fundamentos de derecho en que se basen, en la medida que afectan derechos de los administrados, debiendo promoverse la transparencia, de manera que se “permita y promueva el conocimiento, contenidos y fundamentos de las decisiones que se adopten en él” (acto administrativo). Agrega que la fundamentación tiene que ser “suficiente”, de tal modo que la conclusión sea lógica y racional; de esta forma, explica, aludir de forma genérica al artículo 21 del Código Tributario, en caso alguno motiva el acto administrativo, y ciertamente, no es fundamento suficiente que sirva para denegar una devolución solicitada en los términos que indica la ley. Por lo demás, sostiene, cuando la decisión que motiva el acto administrativo es insuficiente, se configura un vicio de arbitrariedad, que se caracteriza por la falta de razonabilidad, y de la necesaria sustentación lógica y racional que es propia de todo acto administrativo, lo que trae aparejado como consecuencia necesaria, que el acto deba ser dejado sin efecto.
Cita en su apoyo la obra de Soto Kloss, Eduardo, alegando que en el caso de autos no hay las razones jurídicas ni fácticas concretas que puedan sustentar la pretensión fiscal, como tampoco se declara ni desarrolla por qué se rechazó la documentación y respuesta a la citación. Agrega a sus argumentaciones una sentencia de la Excma. Corte Suprema (Recurso de Protección Rol 4533-2000, de 11 de enero de 2001) y las explicaciones de Ruiz García, sobre la motivación de los actos administrativos, en cuanto a que deben ser motivados o fundados, ya que contienen una declaración de voluntad de la autoridad pública, la que no puede ser arbitraria.
Expone que los Tribunales Tributarios y Aduaneros, en múltiples ocasiones se han pronunciado en este sentido, citando sentencia dictada por el TTA de la Región de Coquimbo y de la Región de la Araucanía, en que se han dejado sin efecto aquellos actos administrativos que no cuentan con la debida motivación que permitan su acertada inteligencia, tanto por la infracción a la exigencia de la Ley N° 19.880, en sus artículos 11, 17 y 41, cuanto a la expresa transgresión del artículo 21 del Código Tributario, que establece la carga de la prueba en materia tributaria.
IV.- Formula, a título de tercera defensa, una supuesta falta de firma del Director Regional, basado en que aparece suscrita por el señor Secretario del Director Regional de la Dirección Regional de La Serena del Servicio de Impuestos Internos, don SSS, y no por el Director Regional en ejercicio de dicha Dirección Regional.
En efecto, expresa, son los Directores Regionales y no otros funcionarios, que no detentan una delegación legalmente decretada -de acuerdo al artículo 20 de la Ley Orgánica del Servicio de Impuestos Internos- los que deben suscribir estas resoluciones denegatorias, de conformidad a lo previsto por el artículo 19 de la misma ley y 6°B) del Código Tributario.
Así es que, expresa, la falta de firma constituye a la resolución denegatoria en un acto indefectiblemente nulo por cuanto no consta en el mismo la voluntad de la autoridad habilitada por la ley para la dictación de dicho acto administrativo terminal.
Señala que este Tribunal en autos caratulados RIT GR-06-000026-2011, RUC 11-9-0000249-3, ya se pronunció sobre el particular, copiando algunos considerandos de la sentencia, en cuanto se razona sobre la importancia de la firma, en orden a que es una condición o requisito mínimo de seriedad del acto; un elemento ritual esencial y que, en el caso de autos no se cumpliría, por lo que, concluye, la resolución de marras es indefectiblemente nula por carecer de la firma del Director Regional competente, por lo que debe quedar sin efecto, para el caso en que no se acojan las defensas precedentes.
V.- A continuación plantea una cuarta defensa, la efectividad y necesidad de los gastos cuestionados, consistentes en a) Gastos de Notaría; b) Gastos de Auditoría prestados por BBB; c) Gastos por Asesorías Ordinarias Administrativas y Contables prestados por CCC; d) Gastos por Asesorías prestados por EEE; y e) Gastos por Asesorías Ordinarias Administrativas y Contables prestados por FFF.
Sostiene que dichos gastos son efectivos, y se relacionan con el giro de la empresa (inversiones). Tanto es así, que durante el proceso de fiscalización se acompañó la totalidad de la documentación de respaldo que acredita la existencia de dichos gastos, sin que se hubiere cuestionado la falta de la documentación sustentatoria de los mismos. Sin perjuicio de lo anterior, y sólo a mayor abundamiento, en el segundo otrosí de esta presentación se acompañan los contratos suscritos por su representada con los prestadores de los servicios antes singularizados, como también las facturas y boletas asociados a ellos.
En esta misma línea, expone, la citación previa a la resolución no cuestiona en caso alguno la efectividad de los gastos, cuya documentación de respaldo, como se dijo, se tuvo a la vista durante el proceso de fiscalización, sino más bien de lo que es posible extraer de la citación formulada en dicho proceso, aparentemente en opinión del ente fiscalizador, no serían necesarios para producir la renta.
Pues bien, indica, de la simple lectura de la citación del procedimiento se denota que el SII incorpora un requisito adicional que no se encuentra comprendido en la ley, a la hora de analizar los requisitos que se deben cumplir para rebajar un gasto en la determinación de la RLI, esto es, que los gastos se relacionen con los beneficios o utilidades generados en el mismo período, ni siquiera futuros.
Expresa que el artículo 31 de la LIR en lo pertinente, dispone lo siguiente: “La renta líquida de las personas referidas en el artículo anterior se determinará deduciendo de la renta bruta todos los gastos necesarios para producirla que no hayan sido rebajados en virtud del artículo 30°, pagados o adeudados, durante el ejercicio comercial correspondiente, siempre que se acrediten o justifiquen en forma fehaciente ante el Servicio (...)”.
Plantea que el artículo 31 de la Ley sobre Impuesto a la Renta, en ninguna de sus partes señala que el gasto debe tener una directa relación con los beneficios obtenidos en el mismo período, ni siquiera siguientes. Pues bien, es justamente esa argumentación la que se sostiene por el SII en su citación, y en cuya virtud se pretende desconocer los gastos aludidos.
Es más, expone, en relación a los requisitos que debe tener un gasto, para poder ser deducido de la RLI, el propio Director del Servicio Impuestos Internos, mediante diversos Oficios (N° 563 de 07.02.2001; N°1118 de 04.03.2004; N° 2.609 de 30.06.2000; N° 491 de 10.02.1998; N°2.566 de 29.06.2000; N° 2.924 de 02.11.1998, entre otros), ha indicado los requisitos expuestos; en términos similares a la Excelentísima Corte Suprema, (causa Rol N° 15.302-14). De esta forma, concluye que para poder deducir un gasto, éste se deba relacionar directamente con los beneficios y/o ingresos obtenidos, no tiene lógica alguna, y más aún, no se condice ni con el criterio oficial sostenido en diversos pronunciamientos por parte del Servicio de Impuestos Internos, ni con lo expuesto por el Máximo Tribunal de la República, ya que bajo dicho supuesto, si una empresa incurre en gastos y su resultado económico es malo, no podría rebajarlos aunque correspondan a gastos del giro de la empresa, necesarios para producir la renta. Por lo mismo, los requisitos que se deben analizar por parte del ente fiscalizador a la hora de aceptar o rechazar un gasto, son los que establece la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Dentro de los requisitos para que un gasto pueda ser deducido, expone, es que éste se acredite y justifique en forma fehaciente, cumpliendo en este caso cabalmente con dicho requisito, ya que como se dijo anteriormente, se cuenta con toda la documentación de respaldo de los gastos cuya necesariedad se pone en tela de juicio por la autoridad administrativa, los que por lo demás se encuentran plenamente justificados, toda vez que XXX, es una empresa cuyo giro es “Inversiones y Rentistas de Capitales Mobiliarios en General”.
En efecto, expresa, XXX, es una sociedad matriz y/o controladora que participa a través de sus filiales en diversas industrias o unidades de negocios, como el inmobiliario, eléctrico, eficiencia energética y bodegaje de terrenos para el desarrollo inmobiliario. Ahora bien para velar por la buena administración y control de sus inversiones, la entidad debe incurrir desde su origen en gastos mensuales por concepto de asesorías, en materias legales, tributarias, directivas, administración-contable, financieras y auditoría, entre otras.
Describe las distintas unidades de negocios, en que la sociedad mantiene sus inversiones, en donde ejerce labores de supervisión y gestión, a saber:
a) Negocio Inmobiliario y Construcción: XXX, participa en esta unidad de negocio a través de su filial, GGG, con un 76,9% de participación sobre ésta, quien a su vez es la matriz o controladora de HHH (99, 16% participación), JJJ (98% participación), KKK (51% participación), LLL (99,95% participación) y MMM (1% participación). El negocio inmobiliario se desarrolla principalmente en la tercera y cuarta región de Chile, teniendo un tamaño de escrituración de un promedio de 1.200 viviendas al año y un promedio de construcción de 8 proyectos anuales. Con lo anterior la inmobiliaria ostenta una participación de mercado de un 20% a 25% en los mercados en que participa.
b) Negocio Energético: XXX, participa en esta área de negocio a través de su filial PPP, con un 99,9% de participación sobre ésta, siendo la última (Inversiones Ecoenergía Limitada) la matriz o controladora con un 99% de participación sobre la entidad: QQQ, propietaria de una planta Termoeléctrica de respaldo 72 MWh- SIC., ubicada en la ciudad de Diego de Almagro, III Región, Chile. A su vez XXX, también es propietaria en un 99,9% de RRR, empresa especializada en eficiencia energética. Su negocio lo desarrolla a través de la instalación de paneles solares, bombas de calor, colectores solares, etc. cuyo objetivo es generar ahorro energético para proyectos inmobiliarios, hoteleros, industriales y otros.
c) Negocio de Desarrollo de Suelos: XXX, participa en esta área de negocio a través de su filial, VVV, con un 99% de participación sobre ésta. VVV, por su parte es la gestora del desarrollo y administración de terrenos. XXX, también es dueña del TTT, en donde es propietaria del 99,9% de las cuotas del fondo, quien a su vez es dueña del 99,9% de la sociedad UUU, entidad dedicada a la compra, gestión de factibilización, y posterior venta de terrenos para el desarrollo inmobiliario de su unidad inmobiliaria en una parte.
Atendida la multiplicidad de inversiones y el trabajo que supone mantenerlas en orden, expresa, desde un punto de vista financiero, contable, tributario y legal, implica la ocurrencia de una serie de gastos que, a todas luces, son necesarios para producir la renta. En efecto, la totalidad de los gastos cuestionados corresponden a asesorías de administración, contables, financieras y legales, propias de este tipo de giro, que resultan absolutamente necesarias para optimizar los resultados.
Al revisar el Balance de Ocho Columnas, indica, Folio N° 464 a 467, que se acompaña en el segundo otrosí del reclamo, se podrá comprobar que tiene inversiones en empresas relacionadas por la suma de $22.311.054.966. Pues bien, el propio SII reconoce de forma expresa en sus pronunciamientos oficiales que el giro “inversiones”, es una actividad cuyos gastos asociados son necesarios para producir la renta. Tanto es así, expresa, que inclusive su representada podría solicitar un crédito bancario para aumentar sus inversiones, y los intereses que tuviese que pagar a dicho respecto, se podrían deducir sin problema alguno como un gasto necesario para producir la renta.
No se debe perder de vista, sostiene, que XXX, no sólo recibe dividendos o utilidades desde aquellas sociedades en que mantiene participación (durante el año comercial 2013 recibió dividendos por la suma de $7.000.000, mientras que en el año comercial 2014, recibió por concepto de dividendos la suma de $2.039.000.000), sino que además, en el momento que se enajenen los derechos sociales o acciones que comprenden las inversiones, el mayor valor que se genere se encontrará afecto al Régimen General de Tributación, motivo por el cual no corresponde, bajo ningún respecto, rechazar los gastos bajo la argumentación que durante el período tributario correspondiente al AT 2014 no se generaron ingresos.
En efecto, expone, debemos recordar que de acuerdo a la Circular N° 68 de 2010, se deben rebajar como gastos del Régimen General aquellos gastos que se atribuyan a dicho régimen, y se agregarán a la RLI aquellos relacionados con ingresos no renta, Impuesto de Primera Categoría en Carácter de Único y renta exentas. Finalmente, establece que en caso de disponer de gastos de tipo común, se deberá efectuar un prorrateo de ellos, según corresponda.
Pues bien, en primer lugar, señala, XXX detenta el giro de Sociedad de inversión y Rentista de Capitales Mobiliarios, según dan cuenta sus activos y operaciones. En segundo lugar, entre las inversiones de su representada no se encuentran acciones del artículo 107 ni del ex artículo 18 ter, ambos de la LIR, es decir no hay gastos de tipo común que supongan la aplicación de un prorrateo de gastos. En tercer lugar, y de conformidad a lo dispuesto en la propia Circular N°68 de 2010, el hecho de que su representada rebaje sus gastos en la determinación de la RLI, resulta de especial importancia a la hora de considerar a su representada como contribuyente afecto al Régimen General de Tributación, y por lo mismo cuando se enajenen los derechos sociales y acciones (sin presencia bursátil), su tributación se encontrará afecta al Régimen General de Tributación, ello en razón de su giro, habitualidad e instrucciones emanadas del ente fiscalizador.
Ahora bien, agrega, sólo a mayor abundamiento, a contar del 01 de enero de 2017, mediante la Ley N° 20.780, se derogó el Impuesto de Primera Categoría en carácter de único, y por lo mismo, toda venta de derechos sociales o acciones estará afecta al Régimen General de Tributación, lo que refuerza la idea que se deban aceptar, a todo evento, los gastos asociados a ellos.
Sin perjuicio de lo anterior, y reiterando que en la resolución no se cuestionó la efectividad de los gastos, sino más bien su necesariedad, procede a continuación a explicar cada uno de los gastos, con el objeto de ilustrar como ellos son efectivos y se relacionan directamente con el giro de la empresa, y por lo mismo que resultan necesarios para producir la renta:
1. Ítem Gastos 42045, Gastos Legal Notarios Valor $517.500. Sostiene que los gastos de la boleta de honorarios N° 561355, emitida por el Notario Público don NNN, corresponde operaciones por el otorgamiento de poderes y contratos, con la correspondiente legalización notarial, propios del giro de la empresa. Señala que todo poder y contrato, por regla general requiere de una autorización notarial. Respecto de los gastos de la boleta de honorarios N° 730898, emitida por el Conservador de Bienes Raíces, Comercio, Minas y Archivero Judicial de La Serena, don NNN, correspondería a una inscripción y modificación social, tal cual lo señala expresamente el cuerpo del referido documento. Los gastos antes indicados, a todas luces según el reclamante son necesarios para producir la renta, toda vez que es una exigencia legal inscribir las modificaciones sociales ante el organismo pertinente. Expresa que en el numeral 14 del segundo otrosí del reclamo, se acompaña copia de las referidas boletas.
2. Ítem Gastos 42101, Gasto de Auditoría, Valor $1.341.809. Señala que los gastos de la boleta de honorarios N°236091, emitida por BBB, corresponden a servicios por concepto de auditoría externa, correspondiente a la revisión de los Estados Financieros al 31-12-2013. En este sentido, indica, comprende el primer pago con motivo de la visita preliminar y revisión de control interno efectuada el mes de octubre de 2013. Resulta un contrasentido cuestionar la revisión de los estados financieros por parte de una Consultora Externa reconocida en el medio, más todavía cuando ello es una práctica necesaria de las empresas, y con mayor razón cuando éstas se dedican a inversiones.
3. Ítem Gastos 42093, Asesorías Ordinarias Administrativas y Contables EE, Valor $102.797.624, según 11 facturas de CCC correspondería a asesorías financieras, de personas, corporativas, tecnológicas y legales. Estos servicios, explica, son continuos y permiten el correcto funcionamiento de la empresa, lo que no obsta que en determinadas ocasiones puntuales, deba requerirse los servicios de otra empresa experta para materias más complejas, que salgan de los servicios habituales que presta CCC.
Sostiene que de una simple revisión del contrato que se acompaña en el numeral 11 del segundo otrosí del reclamo, se puede apreciar que el objeto del contrato es prestar al Cliente “asesorías contables y administrativas”, lo que claramente se relaciona con el giro de la empresa, más todavía cuando el giro principal corresponde a “Inversiones”, lo que supone necesariamente mantener la contabilidad en orden, y la parte administrativa funcionando de forma expedita en todo momento.
Ahora bien, indica, en términos prácticos dicha asesoría implica su segmentación en las áreas y funciones de contabilidad, financiera, tecnológica, legal, desarrollando diversas labores que detalla. Por lo demás, expone, el valor por los servicios antes singularizados, que se encuentra plasmado en la cláusula tercera del contrato, es coincidente con las facturas emitidas por CCC que se acompañan en el número 14 del segundo otrosí. En otras palabras, el gasto rebajado en la determinación de la RLI es exactamente el pactado por los contratantes, gasto que por lo demás se encuentra dentro de los márgenes de mercado, teniendo en especial consideración la multiplicidad de funciones que desarrolla CCC a su representada.
4. Ítem Gastos 42104, Honorarios y Asesorías, Valor $25.897.447, se trata de las facturas N° 15285 y 16088, respecto de las que explica, que durante el año comercial 2013, la empresa se fusionó con WWW, en un proceso de fusión por absorción, que tuvo como principal objetivo centralizar las inversiones del holding, en la contribuyente de autos; el costo de una fusión por absorción, en sociedades con las características de las sociedad involucradas, requería de la intervención de profesionales expertos en la materia, motivo por el cual se contrató a un Estudio Jurídico de prestigio, a efectos de que efectuara todo el proceso de fusión, en un trabajo que duró varios meses, y supuso la confección de una serie de actas, escrituras públicas, y la revisión de contabilidad, balances, calculo canje de acciones, entre otros. En razón de lo anterior, indica, salta a la vista la necesariedad del gasto, toda vez que con el objeto de aumentar las inversiones y centralizar el negocio, se efectuó la referida fusión, todo lo cual significó una mejora significativa en los procesos del holding de su representada, especialmente en lo referente al control sobre el negocio inmobiliario.
5. ítem Gastos 42104, Honorarios y Asesorías por $33.845.832, por pagos a FFF, se trataría de servicios de asesoría financiera, enfocados en la representación de XXX, en reuniones de trabajo que se pudieren realizar con ocasión de evaluación de negocios financieros presentes o potenciales inversiones futuras. Estos servicios se prestaron de conformidad al contrato que se acompaña en el numeral 12 del segundo otrosí del reclamo, y el valor por los servicios, expone, se encuentra plasmado en la cláusula tercera y cuarta del contrato, es coincidente con las facturas emitidas que se acompañan, de esta forma, el gasto rebajado en la determinación de la RLI es exactamente igual al pactado por los contratantes.
Agrega que la resolución -de acuerdo a su confuso tenor- concluye que hay gastos por $165.575.749 del período no acreditados, razón por la cual deniega la devolución solicitada, en circunstancias que se encuentran cabalmente acreditados de conformidad a la ley y que, además, la pérdida del período asciende a ($697.094.093) y la devolución a $1.166.667, razón por la cual aún con el rechazo de los gastos referidos en la resolución la pérdida no cuestionada excede los 500 millones por lo que la devolución debió autorizarse.
En consecuencia, sostiene, de conformidad al mérito de las defensas precedentes y las normas legales referidas, la Resolución Exenta N° 240, de fecha 30 de abril de 2015, suscrita por el señor secretario del Director Regional de la Dirección Regional de La Serena del Servicio de Impuestos Internos, don SSS, debe quedar sin efecto en todas sus partes.
A fojas 158 y siguientes, con fecha 16 de septiembre de 2014, comparece don ZZZ, Director Regional de la IV Dirección Regional La Serena del Servicio de Impuestos Internos, y en su representación, evacuando el traslado de rigor, solicita el rechazo del reclamo en todas sus partes y la confirmación de la Resolución impugnada, con costas, en virtud de los fundamentos que a continuación se indica.
I. Relaciona los antecedentes del proceso de fiscalización, en términos similares a los señalados por la reclamante, esto es, carta aviso de fecha 08.07.2014, que el 23.12.2014, se reiteró el requerimiento para la presentación de los Libros de inventarios y balances; FUT; determinación de la renta líquida imponible correspondiente al año tributario 2014. Asimismo se le solicitó acreditar la pérdida y la cuenta gastos administración y ventas N° 420198 ascendente al monto $165.576.749; con fecha 06.01.2015, la contribuyente cumplió en parte con lo solicitado. Que se concluyó que las observaciones a la declaración de impuesto a la renta no fueron subsanadas y se procedió a practicar la Resolución Ex. N° 240 de fecha 30.04.2015, iniciando un procedimiento de auditoría tributaria a través de la Citación N° 1, notificada con fecha 19.01.2015, procedimiento de fiscalización distinto al que concluyó en el acto administrativo actualmente reclamado.
II. En lo que respecta a los antecedentes del reclamo, señala que la contribuyente funda su reclamo en la caducidad de la acción fiscalizadora; infracción a lo dispuesto en el artículo 21 del Código Tributario y en la Ley 19.880; falta de firma del Director Regional y, finalmente, respecto al fondo, alega la efectividad y necesariedad de los gastos que sirvieron de fundamento a la solicitud de PPUA.
III. A continuación sostiene la improcedencia del reclamo por las razones que se pasa a detallar.
a) Caducidad de la acción fiscalizadora conforme al artículo 59 del Código Tributario.
Indica que la contribuyente expone que el artículo 59 del Código Tributario le otorga al Servicio un plazo de doce meses contados desde la fecha de la solicitud para fiscalizar y resolver las devoluciones de PPUA. Agrega que para el cómputo de los plazos señalados deben aplicarse las normas del artículo 48 del Código Civil, razón por la que si la presentación del formulario 22 correspondiente al año tributario 2014 se efectuó el día 09.05.2014, el plazo de doce meses vencía el día 09.05.2015; además, que conforme el artículo 11, inciso 5° del Código Tributario la resolución denegatoria se entendió notificada con fecha 11.05.2015.
Al respecto, sostiene el Servicio que en el caso que nos convoca se deben aplicar normas especiales, el artículo 10 del Código Tributario, es decir, las actuaciones del Servicio deberán practicarse en días y horas hábiles, a menos que por la naturaleza de los actos fiscalizados deban realizarse en días u horas inhábiles y que para los fines de lo dispuesto en este inciso, se entenderá que son días hábiles los no feriados y horas hábiles, las que median entre las ocho y las veinte horas, lo que unido a lo dispuesto en el inciso cuarto del mismo artículo, esto es, que cuando el último día de un plazo de mes o de año sea inhábil, éste se entenderá prorrogado al primer día hábil siguiente; se concluye que, si bien es cierto que el plazo de doce meses para fiscalizar y resolver la solicitud de PPUA presentada por la contribuyente vencía originalmente el día sábado 09.05.2015, por estricta aplicación de lo dispuesto en la norma citada, ese plazo se entendió prorrogado hasta el día hábil siguiente, esto es el día lunes 11.05.2015, mismo día en que se entendió notificada la carta certificada remitida con fecha 07.05.2015. Por lo anterior, la acción fiscalizadora se encontraba vigente al notificar el acto administrativo.
Hace presente que esta norma fue incorporada en el Código Tributario por la Ley 17.246 que estableció jornadas de trabajo para el personal de los servicios fiscales, semifiscales, de administración autónoma y municipales, distribuyéndola entre los días lunes y viernes, ambos inclusive. Dicha ley, en su artículo segundo dispuso que los plazos relacionados con las actuaciones y resoluciones de los organismos comprendidos en la ley, que venzan los días sábados, se entenderán prorrogados hasta el primer día hábil siguiente, siendo en consecuencia una norma aplicable para la Administración.
b) Infracción al artículo 21 del Código Tributario y normas de la Ley 19.880.
En este punto, expresa, la reclamante señala que la resolución impugnada adolece de falta de motivación, vulnerando las normas legales señaladas en este acápite, principalmente porque al emitir el acto administrativo, no se tomó en cuenta la respuesta a la Citación N° 1 de fecha 19.01.2015.
Al respecto, sostiene que la resolución denegatoria, en su parte considerativa, expone el proceso de auditoría de la que fue objeto la contribuyente; las cuentas que fueron impugnadas; las razones de su impugnación y las normas legales aplicables, resolviendo en consecuencia del análisis efectuado.
Hace presente al tribunal que es distinto decir que un acto administrativo no se encuentra motivado a que no se compartan las argumentaciones expuestas por la Administración Tributaria en la resolución. Precisamente para superar esta diferencia de opiniones el tribunal, conociendo del asunto, determinará lo que en derecho corresponda, mas no corresponde señalar que la resolución carece de motivación por no haber acogido la posición de la contribuyente.
A mayor abundamiento, indica, tal como lo señala la contribuyente, en la propia resolución se expone en sus considerandos 12° y 13° que atendido el proceso de fiscalización de la solicitud de PPUA, se inició un proceso de auditoría a través de la Citación N° 1 de 19.01.2015, proceso de fiscalización independiente de aquel que culminó en la resolución actualmente impugnada. No obstante ello, los antecedentes acompañados con fecha 18.03.2015 por la contribuyente sí fueron considerados en el análisis de la preparación de la Resolución N° 240 de fecha 30 de abril del 2015.
En este sentido, expone, es preciso destacar que la Administración Tributaria, en conformidad a lo resuelto en variadas oportunidades por el Tribunal Tributario y Aduanero de Coquimbo, conjuntamente con el procedimiento de fiscalización efectuado a la solicitud de PPUA, de ser procedente inicia un procedimiento de fiscalización de la correcta determinación de la renta líquida imponible, procedimiento que puede culminar en una liquidación de impuestos o en una resolución distinta que aquella que resolvió la solicitud de PPUA, circunstancia que se verificó en el caso de autos.
Por lo expuesto, agrega, no es efectivo lo señalado por la reclamante en este punto, puesto que el acto administrativo se encuentra efectivamente motivado y fundado, razón por la que esta argumentación debe ser rechazada.
e) Falta de firma del Director Regional.
La Resolución Ex. N° 240 de fecha 30.04.2015, expresa, fue firmada por el Director Regional subrogante, Sr. Alonso Omar Vergara Arce, de acuerdo a los procedimientos y normativa vigente, según se observa, indica, en copia de la parte resolutiva de la resolución reclamada que expone a fojas 160.
El señor SSS, agrega, sólo realizó la transcripción de la Resolución N° 240 de fecha 30.04.2015, conforme la normativa legal vigente, en su calidad de ministro de fe según consta de Res. Ex N° 3558 de fecha 25.10.2013 acto por el cual fue nombrado como Secretario Regional de la IV Dirección Regional de la Región de Coquimbo del Servicio de Impuestos Internos, manteniéndose el acto administrativo original en el archivo de la Dirección Regional.
En conformidad con lo anterior, señala, no es efectivo que la resolución impugnada no haya sido firmada o que haya sido firmada por un funcionario incompetente, sino que el documento notificado a la contribuyente es una copia fiel del original según lo corrobora el ministro de fe actuante.
Sin perjuicio de lo anterior, indica, en el evento de que el Tribunal estimare la existencia de un vicio en el acto, es conveniente preguntarse si toda ilegalidad de que adolezca el acto administrativo conduce irremediablemente a su extinción, por nulidad o invalidación, o si, por el contrario, existiría una cierta graduación entre los diversos vicios de que adolecería el acto administrativo. Al respecto, explica, la regla no escrita, pero asumida, es que solamente deben tomarse en consideración las gravísimas infracciones legales para que se proceda a declarar la nulidad. La Ley 19.880, señala, contiene un principio no expresado de permanencia o conservación de los actos jurídicos administrativos. Es decir, si bien para la ley no resulta indiferente la ilegalidad del acto administrativo, no permitirá la extinción del mismo por cualquier vicio, sino que es exigible la concurrencia de ciertos requisitos de trascendencia para afectar la validez del acto.
d) Efectividad y necesariedad de los gastos que sirvieron de fundamento a la solicitud de PPUA. Luego de repasar los requisitos de procedencia de los gastos para ser deducidos en la determinación de la renta líquida y algunos pronunciamientos del máximo Tribunal sobre la materia, sostiene que en el caso de la contribuyente reclamante, para efectos tributarios, no genera rentas susceptibles de ser gravadas con el impuesto a la renta de Primera Categoría, toda vez que sus activos en inversiones, generan dos tipos de ingresos, a saber: el reconocimiento de utilidades en empresas relacionadas (sólo financiera- contable) y dividendos percibidos o devengados. Respecto del primero de los ingresos, posee solo un efecto contable financiero, pues, no es producto de un incremento real de capital, ni por rendimiento de la inversión constituyendo, en consecuencia, una renta que no es tributable. En el caso de los dividendos, éstos corresponden a un ingreso percibido real, pero corresponden a una renta exenta del N° 1 del artículo 39 de la Ley sobre Impuesto a la Renta.
Por estas razones, expone, los gastos incurridos por la empresa no son necesarios para producir la renta y, en el evento de generarse rentas afectas y exentas o no gravadas podría aceptarse un prorrateo de los gastos aceptados.
Señala que la normativa que establece el tratamiento de los gastos rechazados obedece al propósito previsto por el legislador de impedir una rebaja de la base imponible de los impuestos a la renta por la vía de deducir de dicha renta gastos que no dicen relación con el giro del contribuyente. El giro del contribuyente en este caso no está destinado a la generación de rentas afectas, sino que por el contrario, se trata de una actividad que por definición lleva a una acumulación indefinida de gastos, en contraposición a rentas exentas o no gravadas.
Como consecuencia de lo anterior, indica, corriendo la suerte de tener permanentemente pérdidas susceptibles de ser acumuladas y posteriormente ser absorbidas con utilidades externas como resultado la recepción de los dividendos, que si bien tienen el carácter de rentas exentas para la empresa en revisión, pueden servir de sustento para solicitar el crédito de primera categoría en el caso que haya sido afectado en la empresa de origen, la contribuyente podría optar indefinidamente a los PPUA fundados en pérdidas sufridas por gastos no necesarios para producir la renta, cuestión alejada del espíritu del legislador.
Por lo anterior, concluye, las argumentaciones vertidas por la contraparte en este punto no son ajustadas a derecho, debiendo desecharse manteniendo a firme el acto administrativo impugnado.
A fojas 163 se recibió la causa a prueba, aportando las partes los antecedentes que a continuación se detallan.
MEDIOS DE PRUEBA APORTADOS POR LAS PARTES.
El reclamante presentó la siguiente documentación fundante de su pretensión jurídica: Copia la Resolución Exenta N° 240 de fecha 30 de abril de 2015, que rola a fojas 1 y siguiente; Copia del sobre de la carta certificada por medio de la notificación de la Resolución 240, que rola a fojas 5; Impresión de certificación web de correos de Chile sobre ingreso y entrega de la carta certificada de notificación, que rola a fojas 6; Copia de la Citación N° 01 de fecha 19 de enero de 2015 y copia de notificación folio 1408646 , que rola a fojas 7 y siguientes; Copia de Resolución Exenta N° 73 de fecha 17 de febrero de 2015, que rola a fojas 13; Copia de Carta de Operación Renta N° 140200132 de fecha 8 de julio de 2014, que rola a fojas 14 y siguientes; Copia de Acta de Recepción/Entrega y/o Acceso de Documentos de fecha 6 de enero de 2014, que rola a fojas 17; Copia de notificación N° 602760 de fecha 23 de diciembre de 2014, que rola a fojas 18; Copia de Formulario N° 22 folio 242630994 correspondiente al AT 2014, que rola a fojas 19 y siguientes; Copia Formulario N° 22 folio 223530263 correspondiente al AT 2013; que rola a fojas 27 y siguiente; Copia de Contrato de Prestaciones de Asesoría suscrito entre CCC e XXX, de fecha 01 de marzo de 2013, que rola a fojas 35 y 36; Copia de Contrato de Prestaciones de Asesoría suscrito entre CCC e XXX y FFF Limitada de fecha 1 de noviembre de 2013, que rola a fojas 37 y siguientes; Copia de cuenta 420198 “Gastos de Administración y Venta” y copia de boletas y facturas según detalle que consta en fojas 153; Copia de Balance de 8 columnas al 31 de diciembre de 2013 folio 464 a 467 firmado por el representante legal de la empresa y el contador, que rola a fojas 60 y siguientes; Copia de Determinación de la Renta Líquida Imponible al 31 de diciembre de 2013 folio 460 firmada por el representante legal de la empresa y el contador, que rola a fojas 64; Copia de Fondo de Utilidades Tributables al 31 de diciembre de 2013 folio 462 firmada por el representante legal de la empresa y el contador, que rola a fojas 65; Copia de Libro de Inversiones y Balances al 31 de diciembre de 2013 folio 454 a 458, que rola a fojas 66 y siguientes; Copia de Libro de Inversiones y Balances al 31 diciembre de 2012 folio 275 a 278 y Balance de ocho columnas al 31 de diciembre de 2012 folio 279 a 281 firmada por el representante legal de la empresa y el contador, que rola a fojas 71 y siguientes; Auxiliar de cálculo de corrección monetaria de la cuenta “Inversiones en Empresas relaciones”, que rola a fojas 78; Copia de Certificado N°3 sobre situación tributaria de dividendos y créditos respecto al AT 2014, que rola a fojas 79; Copia de Capital Propio Tributario al 1 de enero de 2013 folio 469, que rola a fojas 80; Copia de facturas y boletas según detalle que consta en fojas 154 y 155, que rola a fojas 81 y siguientes; Copia de escritura pública de fecha 14 de diciembre de 2010 correspondiente a la Constitución de XXX, que rola a fojas 92 y siguientes; Copia de Escritura pública de fecha 14 de mayo de 2013 que da cuenta de la fusión por absolución entre WWW e XXX, que rola a fojas 99 y siguientes; Libro diario al 31 de diciembre de 2013 folio 303 a 443, que se encuentran en custodia con el N° 365-2015, según consta en comprobante que rola a fojas 126; Libro Mayor al 31 de diciembre de 2013 folio 308 a 453, que se encuentran en custodia con el N° 366-2015, según consta en comprobante que rola a fojas 127; Balance de 8 columnas al 31 de diciembre de 2013 folio 464 a 467 firmada por el representante legal de la empresa y el contador, que rola a fojas 169 y siguientes; Determinación de la Renta Líquida Imponible al 31 de diciembre de 2013 folio 460 firmada por el representante legal de la empresa y el contador, que rola a fojas 173; Fondo de Utilidades Tributables al 31 de diciembre de 2013 folio 462 firmada por el representante legal de la empresa y el contador, que rola a fojas 174; Libro de Inversiones y Balances al 31 de diciembre de 2013 folio 454 a 458, que rola a fojas 175 y siguientes; Libro de Inversiones y Balances al 31 diciembre de 2012 folio 275 a 278 y Balance de Ocho Columnas al 31 de diciembre de 2012 folio 279 a 281 firmada por el representante legal de la empresa y el contador, que rola a fojas 180 y siguientes; Capital Propio Tributario al 1 de enero de 2013 folio 469, que rola a fojas 187; Libro Diario al 31 de diciembre de 2013 folio 303 a 443, que se encuentran en custodia con el N° 369-2015, según consta en comprobante que rola a fojas 188; Libro Mayor al 31 de diciembre de 2013 folio 308 a 453, que se encuentran en custodia con el N° 370-2015, según consta en comprobante que rola a fojas 189; Boletas y Facturas según detalle que consta en fojas 214.
Por su parte, el Servicio de Impuestos Internos presentó la siguiente documentación en apoyo de su pretensión jurídica: Fotocopia Autorizada de la Res. Ex. N° 240 de fecha 30.04.2015, que rola a fojas 228 y siguientes; Fotocopia de Res. Ex. N° 3558 de fecha 25.10.2013 en la consta la calidad Secretario Regional del Sr. SSS, que rola a fojas 233.
A fojas 237, con fecha 17 de diciembre del año 2015, se ordenó traer los autos para fallo.
CONSIDERANDO:
1°.- Que, a fojas 128 y siguientes, con fecha 21 de agosto de 2015, compareció don AAA, en representación de XXX, RUT N° 00, interponiendo reclamo en contra de la Resolución Exenta número 240 de fecha 30 de abril de 2015, emitida por la IV Dirección Regional La Serena del Servicio de Impuestos Internos, solicitando que se deje sin efecto y se ordene la devolución por concepto de pagos provisionales por utilidades absorbidas solicitada, en base a los argumentos que se expusieron en extenso en la parte expositiva y que se pueden resumir en los siguientes puntos:
a) Señala que por el AT 2014 solicitó una devolución de $1.166.667 por pagos provisionales por utilidades absorbidas, luego ante citación del SII presentó una declaración rectificatoria conforme a las normas IFRS, la resolución reclamada, indica, no se pronunció sobre la respuesta a la citación, infringiendo el artículo 21 del Código Tributario;
b) Sostiene que operó en la especie la caducidad del artículo 59 del Código Tributario, que establece un plazo de 12 meses para que el SII se pronuncie sobre las solicitudes de devolución de PPUA, ya que la solicitud se efectuó el 9 de mayo de 2014, por lo tanto el plazo caducó el 9 de mayo de 2015;
c) Cita los artículos 11, 16 y 41 de la Ley 19.880 e indica que la resolución reclamada adolece de falta de fundamentos;
d) Sostiene que la resolución reclamada no tiene la firma del Director Regional ya que fue suscrita por el secretario de éste, con lo que se infringe los artículos 19 y 20 de la LOC del SII y 6 letra B del Código Tributario;
e) Señala que los gastos cuestionados por el SII son pertinentes y necesarios; que acompañó los contratos suscritos con los prestadores de servicios; agrega que la resolución reclamada no cuestionó la efectividad de los gastos sino que su necesariedad y señala que el SII agregó un requisito para la procedencia del gasto que no se encuentra en la ley consistente en que los gastos se relacionen con los beneficios o utilidades generadas en el mismo periodo;
f) Expone que el giro de la sociedad reclamante es de inversiones y rentista de capitales mobiliarios en general, que es una sociedad matriz o controladora que participa a través de sus filiales en diversas industrias o unidades de negocios. Indica que la administración y control de sus inversiones la entidad debe incurrir desde su origen en gastos mensuales por asesorías, legales, tributarias, directivas, administración-contable, financieras y auditorías, ya que a través de sus filiales participa en los negocios inmobiliario y construcción, energético y de desarrollo de suelos. Agrega que al revisar el balance la reclamante tiene inversiones en empresas relacionadas por $22.311.054.966. Sobre este mismo punto, sostiene que si los gastos en financiamiento (intereses) son necesarios tanto o más lo son los gastos asociados a su administración mensual, señala que no sólo recibe utilidades y dividendos desde las sociedades en las que participa, el 2013 por $7.000.000 y el 2014 $2.039.000.000, sino que al enajenar los derechos sociales o acciones tributará por el mayor valor. Cita la circular 68 del año 2010 e indica que no debe prorratear gastos ya que no tiene ingresos no constitutivos de renta (artículo 107 LIR), señala que a partir del 01.01.17 por la ley 20.780 se derogó el impuesto de primera categoría en carácter de único y toda venta de derechos sociales o acciones queda afecto al régimen general de tributación lo que refuerza la idea de que se deben aceptar los gastos asociados a ellos;
g) Expresa que los gastos cuestionados corresponden a: gastos 42045 legal – notarios que corresponde a autorizaciones notariales de poderes y contratos propios del giro de la empresa; gastos 42101 auditoría, que corresponde a una auditoría externa de los estados financieros al 31.12.13 efectuada por una consultora externa reconocida en el medio; gastos 42093 asesorías ordinarias administrativas y contables $102.797.624, que corresponde a asesorías financieras de personas, corporativas, tecnológicas y legales, que son servicios continuos y permiten el correcto funcionamiento de la empresa lo que no obsta a que en ocasiones puntuales se requieran los servicios de otra empresa externa, agrega que acompaña el contrato respectivo y describe las funciones que prestaría dicha empresa, indica que acompaña las facturas las que coinciden con el contrato; gastos 42104 honorarios y asesorías EEE, por $25.897.447, al respecto expone que en el año 2013 la reclamada se fusionó por absorción con WWW, dicho proceso tuvo por objeto centralizar las inversiones en el holding de la reclamante a lo que corresponden los honorarios señalados por un trabajo que duró varios meses y supuso la confección se una serie de actas y escrituras públicas y la revisión de contabilidad, balances y cálculo de canje de acciones entre otros. Acompaña las facturas respectivas; gastos 42104 honorarios y asesorías, indica que corresponde a asesorías financieras de FFF. Por $33.845.832, por las boletas 31, 32 y 33, señala que los valores se encuentran expresados en las cláusulas 3ª y 4ª del contrato; y
h) Señala que aún con el rechazo de los gastos indicados la pérdida se mantiene por lo que debe procederse a liberar la devolución solicitada.
2°.- Que, a fojas 158 y siguientes, con fecha 16 de septiembre de 2015, comparece don ZZZ, Director Regional de la IV Dirección Regional La Serena del Servicio de Impuestos Internos, evacuando el traslado de rigor, solicita el rechazo del reclamo en todas sus partes, con costas, y la confirmación de la Resolución impugnada en virtud de los fundamentos reproducidos en extenso en la parte expositiva y que se pueden resumir en los siguientes:
a) Respecto a la caducidad del artículo 59 del Código Tributario, expone que sobre las normas del Código Civil se aplican las normas especiales del Código Tributario, en particular el inciso 4° del artículo 10 que indica que cuando el último día de un plazo de mes o de año venza en día inhábil se entenderá prorrogado para el día hábil siguiente, en este caso, el plazo de doce meses vencía el 9 de mayo de 2015 por lo que se entendió prorrogado al 11 de ese mes, el mismo día en que se entendió notificada la carta certificada remitida con fecha siete de mayo de 2015;
b) Sobre la infracción al artículo 21 del Código Tributario y a la ley 19.880, indica que el proceso de auditoría que se inició con la citación n° 1 de 2015 es independiente del que culminó con la resolución impugnada, no obstante, los antecedentes acompañados por la reclamante, sí fueron considerados para la preparación de la resolución reclamada;
c) Sobre la falta de firma del Director Regional expone que ésta fue firmada por el Director Regional subrogante YYY, de acuerdo a los procedimientos y normativa vigente y el Sr. Alberto Varela sólo realizó la transcripción de dicha resolución en su calidad de ministro de fe, manteniéndose el acto administrativo original en archivo en la Dirección Regional, por lo que el documento notificado es una copia fiel. Agrega que en el caso de que se considere que existe un vicio en el acto reclamado éste debe ser de trascendencia para que afecte su validez;
d) Respecto a la efectividad y necesariedad de los gastos que sirvieron de fundamento a la solicitud de PPUA expresa que la reclamante no genera rentas susceptibles de ser gravadas con el impuesto de primera categoría toda vez que sus activos en inversiones generan dos tipos de ingresos, el reconocimiento de utilidades en empresas relacionadas (financiero-contable) y dividendos percibidos o devengados. Los primeros sólo producen un efecto financiero contable, ya que no es una renta tributable y los dividendos son rentas exentas del n° 1 artículo 39 de la LIR, por lo que los gastos incurridos por la empresa no son necesarios para producir la renta y en el evento de generarse rentas afectas y exentas o no gravadas podría aceptarse un prorrateo de gastos aceptados, indica que el giro del contribuyente no está destinado a la generación de rentas afectas.
3°.- Que, antes de analizar los planteamientos de las partes, es importante dejar establecido que al tenor del artículo 21 del Código Tributario, le corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto.
Conforme la misma norma, habiendo resuelto el Servicio que se modificaba los elementos tenidos en cuenta para efectuar la determinación del impuesto en la forma que se indica en la resolución reclamada, ahora, en esta instancia judicial, para obtener que se anule o modifique la resolución que motivó el pleito, el contribuyente reclamante deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero del Código Tributario.
Finalmente, conforme el artículo 132 del Código Tributario, la prueba rendida para los fines indicados por el artículo 21, será apreciada por el Juez de conformidad con las reglas de la sana crítica, conforme lo cual, será por razones jurídicas, simplemente lógicas, científicas, técnicas o de experiencia, que se les asignará valor o se desestimarán las pruebas aportadas.
4°.- Que, en cuanto al objeto del presente litigio, consiste en resolver la validez de la resolución administrativa reclamada, en todo o en parte, en cuanto el Servicio al disponer lo indicado en ella, negando la solicitud de devolución de impuestos, afectó la determinación de la deuda impositiva efectuada por la contribuyente en su declaración. De esto se desprende que no es llamado este Tribunal a determinar dichas diferencias de impuesto, cuestión propia de las liquidaciones de impuesto que debe efectuar la administración tributaria, cumpliendo los trámites legales y dentro de los plazos que al efecto le otorga la ley. En consecuencia, la determinación particular, por ejemplo, respecto de cada uno de los gastos que pueden haber dado lugar a las pérdidas y luego a los créditos, únicamente pueden ser objeto de una liquidación de impuestos y este Tribunal solamente puede entrar a conocer de dicha materia en la medida que la liquidación o giro correspondientes se encuentren cuestionados en un procedimiento general de reclamación.
5°.- Que, enfrentada la administración tributaria a una declaración que contiene una solicitud de devolución, en principio deberá acceder a ella. En efecto, el principio de buena fe en materia impositiva, obliga a presumir que las declaraciones de impuesto se formulan con apego a la realidad, según la efectiva verificación de los hechos económicos que le han servido de antecedente. A la misma conclusión nos conduce el recién transcrito artículo 21 del Código Tributario, en cuanto en su segunda parte dispone que el Servicio no podrá prescindir de las declaraciones y antecedentes presentados o producidos por el contribuyente y liquidar otro impuesto que el que de ellos resulte. En el mismo sentido, el artículo 8 bis N° 2 consagra como derecho del contribuyente el de obtener en forma completa y oportuna las devoluciones previstas en las leyes tributarias, debidamente actualizadas. Finalmente, el artículo 59 del mismo cuerpo legal, (norma que en lo pertinente se trasladó por la Ley 20.780 al artículo 97 de la Ley de la Renta desde el 1 de octubre de 2014) impone al Servicio un plazo de doce meses, contado desde la fecha de la solicitud, para fiscalizar y resolver las peticiones de devolución relacionadas con absorciones de pérdidas.
6°.- Que, en todo caso, no basta con la mera declaración del contribuyente para que se acceda a la solicitud de devolución que contenga, por el contrario, acá cobra aplicación lo dispuesto también en el artículo 21 del Código Tributario, ya citado, en cuanto ordena que le corresponde al contribuyente probar con los documentos, libros de contabilidad u otros medios que la ley establezca, en cuanto sean necesarios u obligatorios para él, la verdad de sus declaraciones o la naturaleza de los antecedentes y monto de las operaciones que deban servir para el cálculo del impuesto. Sigue más adelante la norma disponiendo que, para el caso que el Servicio realice alguna actuación que determine una diferencia de impuestos o que incida en dicha determinación, el contribuyente reclamante deberá desvirtuar con pruebas suficientes las impugnaciones del Servicio, en conformidad a las normas pertinentes del Libro Tercero del Código Tributario.
El ejercicio de estas facultades fiscalizadoras por parte del Servicio, ha sido planteado y resuelto ya en múltiples oportunidades, pudiendo citarse al efecto, por lo reciente, sentencia dictada el veintinueve de diciembre de dos mil quince en autos Rol N° 1.115-2015 de la excelentísima Corte Suprema: “En estas condiciones el Servicio de Impuestos Internos conserva, respecto de las declaraciones de impuesto en las que se le requiere la devolución de específicas sumas satisfechas por un contribuyente por concepto de pagos provisionales, iguales facultades que aquellas en que se delimita el pago de impuesto, y queda habilitado para ejercitar sus atribuciones dentro de los plazos generales de prescripción, con excepción de las pretensiones relacionadas con las utilidades absorbidas, caso en que el lapso para la revisión se limita a doce meses. Es así como carece de asidero la interpretación del artículo 97 de la ley del ramo propuesta por el compareciente, en cuanto se trata de una norma imperativa que concede un término perentorio de 30 días para practicar la restitución de las cantidades pedidas, ya que el precepto supone la inexistencia de observaciones a la declaración de impuesto o que tal comparación cuente con la conformidad del Servicio, y en ningún caso constituye una derogación de las prerrogativas generales de fiscalización que le proporciona su ley orgánica.
La interpretación dada por los sentenciadores a los artículos 97 de la Ley de Impuesto a la Renta, 8 bis y 59 del Código Tributario es entonces correcta, desde que reconoce el derecho a la devolución oportuna de las sumas pedidas por el contribuyente, pero admite que éste se sujeta, como todas las actuaciones tributarias, a la facultad fiscalizadora del Servicio de Impuestos Internos, siempre que se ejerza dentro de los plazos de prescripción...”.
7°.- Que, de esta forma, en virtud de las facultades fiscalizadoras que se le otorgan por la Ley al Servicio, éste pudo someter a revisión los fundamentos de la solicitud, dentro de los plazos perentorios que la Ley le impone. En general, producto de la fiscalización, puede resultar que se acceda a la petición en todo o en parte o que se impugne y en consecuencia se niegue lugar a lo pedido; de rechazarse la petición aunque sea en parte, como acto administrativo que es la Resolución que se pronuncia sobre ello, deberá encontrarse debidamente fundada, en el marco de las normas legales aplicables en la materia y conforme los antecedentes de hecho que sustenten la determinación. También, cumpliendo las mismas exigencias de fundamentación señaladas, puede el Servicio, aún en ausencia de la documentación contable del contribuyente, sólo con la información con que cuenta en sus bases de datos, conforme los artículos 59, 63 y 64, citar, tasar y liquidar un impuesto distinto.
8°.- Que, según se lee en la resolución reclamada, esta se dictó al amparo de la norma establecida en el artículo 6, B) N° 5 del D.L. 830, sobre Código Tributario, dicha norma establece la facultad de los Directores Regionales en orden a resolver administrativamente todos los asuntos de carácter tributario que se promuevan, incluso corregir de oficio, en cualquier tiempo, los vicios o errores manifiestos en que se haya incurrido en las liquidaciones o giros de impuestos. En la especie, ante la declaración de impuesto a la renta del año tributario 2014, expresa la Resolución, se solicitaron antecedentes mediante carta aviso n° 140200132 de fecha 8 de julio de 2014, la que el contribuyente no habría respondido por lo que se le envió notificación n° 602760 de 23 de diciembre de 2014, solicitándole documentación contable-tributaria. El contribuyente respondió el requerimiento con fecha 6 de enero de 2015, aportando la documentación solicitada. Agrega que mediante citación N° 1 se ha dado inicio, respecto de la reclamante, a un procedimiento de auditoría.
9°.- Que, según quedó dicho antes, la reclamante dedica gran parte de su reclamo a alegar la nulidad de la resolución en cuestión, planteando como primer fundamento que esta se habría emitido estando vencido el plazo de caducidad que establece el artículo 59 del Código Tributario.
Al respecto, es necesario dejar establecido que no existe discusión en autos en lo que se refiere a los siguientes supuestos:
a.- Que en la especie se ha tratado de una actuación del Servicio consistente en resolver sobre la solicitud que formuló el contribuyente a objeto que se le efectuara ciertas devoluciones relacionadas con absorción de pérdidas;
b.- Que, en consecuencia, resultaba aplicable en el caso de autos el plazo especial de caducidad que contempla el artículo 59 del Código Tributario, ya que según dicha norma (hoy en día modificada solamente en cuanto a su ubicación en nuestro ordenamiento jurídico tributario): “El Servicio dispondrá de un plazo de doce meses, contado desde la fecha de la solicitud, para fiscalizar y resolver las peticiones de devolución relacionadas con absorciones de pérdidas”.
c.- Que la solicitud de devolución se realizó el día 9 de mayo de 2014, por lo que, aplicando las normas sobre cómputo de plazos establecidas en el Código Civil, en principio el Servicio debía pronunciarse, a más tardar el día 9 de mayo de 2015.
d.- Que, conforme las reglas del artículo 11, del Código Tributario, sobre notificaciones por carta certificada, y como la Resolución exenta número 240, de fecha 30 de abril de 2015, fue notificada por medio de carta certificada enviada por el Servicio con fecha 7 de mayo de 2015, considerando los tres días contemplados en la norma para su entrega al destinatario, en definitiva se practicó el día lunes 11 de mayo de 2015.
10°.- Que la diferencia entre las partes se produce en la aplicación de las normas del artículo 10 del Código del ramo, especialmente en la parte que contempla la prórroga del plazo para el caso que el último día de un plazo de mes o de año sea inhábil, en cuyo caso éste se entenderá prorrogado por el solo ministerio de la ley al primer día hábil siguiente.
Así las cosas, el plazo que expiró el día sábado 9 de mayo de 2015, a juicio del Servicio, se prorrogó, en cuanto resulta aplicable en la especie el inciso 4° del artículo 10 del citado cuerpo legal, según el cual, si un plazo de mes o de año venciera en día inhábil, se entenderá prorrogado al día hábil siguiente, esto es, al día 11 de mayo de 2015, fecha en que se entendió practicada la notificación por carta certificada de la Resolución.
11°.- Que, para la solución de este punto, es necesario recordar que el artículo 7° de la Ley 20.431, publicada en el D.O. de 30 de abril de 2010, entre otras materias, reemplazó el artículo 10, quedando redactado éste en los siguientes términos:
‘‘Artículo 10.- Las actuaciones del Servicio deberán practicarse en días y horas hábiles, a menos que por la naturaleza de los actos fiscalizados deban realizarse en días u horas inhábiles. Para los fines de lo dispuesto en este inciso, se entenderá que son días hábiles los no feriados y horas hábiles, las que median entre las ocho y las veinte horas.
Los plazos de días insertos en los procedimientos administrativos establecidos en este Código son de días hábiles, entendiéndose que son inhábiles los días sábado, domingo y festivos.
Los plazos se computarán desde el día siguiente a aquel en que se notifique o publique el acto de que se trate o se produzca su estimación o su desestimación en virtud del silencio administrativo. Si en el mes de vencimiento no hubiere equivalente al día del mes en que comienza el cómputo, se entenderá que el plazo expira el último día de aquel mes.
Cuando el último día de un plazo de mes o de año sea inhábil, éste se entenderá prorrogado al primer día hábil siguiente.
Las presentaciones que deba hacer el contribuyente, que pendan de un plazo fatal, podrán ser entregadas hasta las 24 horas del último día del plazo respectivo en el domicilio de un funcionario habilitado especialmente al efecto. Para tales fines, los domicilios se encontrarán expuestos al público en un sitio destacado de cada oficina institucional’’.
12°.- Que, de la lectura de la norma, se evidencia que la solución pasa por determinar si, como plantea el Servicio, el día sábado 9 de mayo de 2015 fue o no feriado, con la consiguiente prórroga del plazo de 12 meses que le corría en contra.
Precisamente, los dos primeros incisos de este artículo regulan la materia, pudiendo observarse que, mientras el inciso primero regula los días y horas en que el Servicio se encuentra habilitado para realizar sus actuaciones de fiscalización, a su turno el inciso segundo contiene normas en relación con la forma en que se deben computar los plazos insertos en los procedimientos administrativos que establece el Código Tributario.
13°.- Que, en primer lugar, siguiendo el análisis que el propio Servicio efectuó en la Circular 47 de tres de noviembre del 2011, el inciso primero del artículo 10 dispone que las actuaciones del Servicio deben practicarse en días y horas hábiles, a menos que por su naturaleza deban realizarse en días y horas inhábiles. Para estos fines, la norma estatuye que “son días hábiles los no feriados”.
Esta norma, explica el Servicio en la Circular citada, “para los efectos de las actuaciones del Servicio, ha regulado lo que debe entenderse por días y horas hábiles en los mismos términos que lo hacían las normas de derecho común que se aplicaban supletoriamente, con anterioridad. Corolario de lo anterior, el día sábado continúa siendo hábil para las actuaciones del Servicio”.
14°.- Que, para completar la norma anterior, así lo dice el Servicio, debemos recurrir al Derecho común por mandato del artículo 2 del Código Tributario, esto es, al artículo 59 del Código de Procedimiento Civil y a la ley 2.977 de 1915, conforme a la cual, son feriados los domingos y los festivos que indica, además de los declarados así por una Ley especial.
En consecuencia, usando los términos de la Circular que venimos citando: “… el día sábado continúa siendo hábil para las actuaciones del Servicio”.
15°.- Que, como el pronunciamiento del Servicio, resolviendo sobre la solicitud del contribuyente en orden a que se le efectuara la devolución en estudio, claramente constituye una actuación de ese organismo público, debió efectuarse necesariamente a más tardar el día sábado 9 de mayo de 2015, ya que, al no ser feriado este día, no resultaba aplicable la prórroga para el día lunes siguiente.
16°.- Que, ante el claro tenor de la norma y las instrucciones del Director del Servicio, que dicho sea de paso, son obligatorias para sus funcionarios, no se comprende el esfuerzo por aplicar a los plazos para actuaciones del Servicio, las reglas que a continuación imparte respecto de una materia distinta, esto es, los plazos de días comprendidos en los procedimientos administrativos que establece el Código Tributario.
En efecto, el artículo 10, en sus nuevos incisos segundo, tercero y cuarto reproduce la norma del artículo 25 de la Ley N° 19.880, sobre Bases de los Procedimientos Administrativos, norma relativa al cómputo de los plazos que establece el mismo cuerpo legal y que hasta la fecha de la modificación, se aplicaba en forma supletoria a los plazos insertos en procedimientos administrativos del Código Tributario.
Tal como se indica en la Circular sobre la materia, al replicar en el artículo 10 del Código Tributario la norma relativa a los plazos que establece la Ley N° 19.880, el legislador tuvo como propósito dar certeza en materia del cómputo de los términos legales contenidos en el Código Tributario. En efecto, conforme se señaló en el Mensaje Presidencial que acompañó el proyecto de ley que concluyó con la Ley N° 20.431, la coexistencia de la norma del artículo 10 del Código Tributario, antes vigente, y la del artículo 25 de la Ley N°19.880, “podría generar confusiones entre los contribuyentes”, por lo que se buscaba igualar la pertinente disposición del código impositivo con lo que establece la citada ley, para concluir que con ello, “se evita que los plazos para las actuaciones de los contribuyentes venzan en día sábado”.
17°.- Que, siguiendo una vez más las explicaciones de la citada Circular, el artículo 10 inciso segundo del Código Tributario, en cuanto dispone que los plazos de días son de días hábiles, y que son inhábiles, los días sábado, domingo y festivos, es aplicable respecto de los términos de días involucrados en los procedimientos administrativos que establece el Código Tributario.
De esta forma, no es posible darle aplicación al caso de autos, es decir, al plazo de doce meses que a la fecha de la Resolución establecía el artículo 59 del Código Tributario, por no ser de días, sino de meses.
18°.- Que, en cuanto a la consecuencia de que la Resolución se haya dictado una vez que había vencido el plazo de doce meses que establecía el artículo 59 del Código Tributario, tal como lo pide la reclamante, es la nulidad dela actuación del Servicio, por haber sido dictada excediendo las facultades legales que solamente facultaban al ente fiscalizador para actuar dentro del referido plazo.
Junto a lo anterior, como ya no será posible negar lugar a la solicitud de devolución, en los términos que se explicó en la consideración número 5°, se debe acceder a lo pedido, debiendo efectuarse la devolución.
Sin embargo, como también se explicó antes en el considerando 4°, esta determinación en nada afecta las normas que permiten al Servicio llevar adelante un proceso de fiscalización que eventualmente puede concluir en una liquidación que se funde en la improcedencia de los mismos gastos que dieron origen a las pérdidas, que a su vez determinaron el derecho a solicitar la devolución por concepto de utilidades absorbidas. En esta sentencia el Tribunal no está emitiendo un pronunciamiento sobre la existencia, naturaleza, monto y otras circunstancias de los gastos u otros elementos que sirven para determinar la renta líquida imponible de la contribuyente reclamante, asunto que deberá analizarse en el marco de la auditoría y liquidación que practique el Servicio en ejercicio de sus facultades legales, resultando improcedente adelantar juicio sobre esa materia. En la especie solamente se ha discutido y se resolverá sobre la procedencia de la resolución que se pronuncia sobre la solicitud de devoluciones que se contenía en la declaración de renta del año tributario 2014 de la contribuyente de autos, la que ha resultado improcedente por extemporánea.
19°.- Que, como se dejará sin efecto la Resolución reclamada y se ordenará la devolución solicitada, no se emitirá pronunciamiento sobre las restantes alegaciones del reclamo.
Visto, además, lo dispuesto en las normas pertinentes del Código Tributario, Código Civil y artículo 1° del Decreto Ley 824 sobre Impuesto a La Renta en sus artículos 31, 97 y demás pertinentes, se resuelve:
1°.- Ha lugar al reclamo, se deja sin efecto la Resolución N° Ex. 240 de fecha 30 de abril de 2015, emitida por la IV Dirección Regional La Serena del Servicio de Impuestos Internos. Efectúese la devolución solicitada ascendente a $1.166.667.
2°.- No se condena a pagar las costas del juicio a la parte vencida por haber tenido motivo plausible para litigar.
3°.- Notifíquese al reclamante por carta certificada y al Servicio de Impuestos Internos mediante publicación de la presente sentencia en el sitio de internet del Tribunal. Dese aviso a las partes a los correos electrónicos consignados. Déjese testimonio en el expediente.
4°.- Anótese, regístrese y archívese en su oportunidad.”