I.-  INTRODUCCION     

(a)        En el Diario Oficial de fecha 5 de junio de 2007, se publicó la Ley N° 20.190, texto legal que, entre otras innovaciones, modificó el N° 6 del artículo 2° de la Ley de la Renta (LIR) y el Código de Comercio, autorizando el establecimiento de un nuevo tipo de sociedades, las sociedades por acciones (SpA), fijando las condiciones y  requisitos que se deben cumplir para su constitución y el régimen tributario al que estarán afectas.

(b)       La presente Circular tiene por objeto impartir las instrucciones pertinentes relativas al tratamiento tributario y exigencias de tipo administrativo que afectarán a  estos nuevos entes jurídicos.  

II.-   NORMA LEGAL QUE AUTORIZA LAS SOCIEDADES POR ACCIONES

(a)       Para el establecimiento de las sociedades por acciones (SpA), la Ley N° 20.190 mediante su artículo 17 sustituyó el artículo 348 del Código de Comercio, y además, agregó un párrafo 8° al Título VII de dicho Código y dentro de dicho párrafo incorporó los artículos 424 al 446.

            Estas disposiciones son del siguiente tenor:  

          “Artículo 348.- Las disposiciones de este Título regulan tres especies de sociedad:

          1ª Sociedad colectiva;

          2ª Sociedad por acciones, y

          3ª Sociedad en comandita

          Regulan también la asociación o cuentas en participación”.  

“8°  De las Sociedades por Acciones  

“Artículo 424.- La sociedad por acciones, o simplemente la sociedad para los efectos de este Párrafo, es una persona jurídica creada por una o más personas mediante un acto de constitución perfeccionado de acuerdo con los preceptos siguientes, cuya participación en el capital es representada por acciones.

La sociedad tendrá un estatuto social en el cual se establecerán los derechos y obligaciones de los accionistas, el régimen de su administración y los demás pactos que, salvo por lo dispuesto en este Párrafo, podrán ser establecidos libremente. En silencio del estatuto social y de las disposiciones de este Párrafo, la sociedad se regirá supletoriamente y sólo en aquello que no se contraponga con su naturaleza, por las normas aplicables a las sociedades anónimas cerradas”.

“Artículo 425.- La sociedad se forma, existe y prueba por un acto de constitución social escrito, inscrito y publicado en los términos del artículo siguiente, que se perfeccionará mediante escritura pública o por instrumento privado suscrito por sus otorgantes, y cuyas firmas sean autorizadas por notario público, en cuyo registro será protocolizado dicho instrumento. El cumplimiento oportuno de la inscripción y publicación del acto de constitución de la sociedad producirá efectos desde la fecha de la escritura o de la protocolización del instrumento privado, según corresponda.

El acto de constitución de la sociedad irá acompañado de su estatuto, el que deberá expresar, a lo menos, las siguientes materias:

1.-   El nombre de la sociedad, que deberá concluir con la expresión SpA;

2.-   El objeto de la sociedad, que será siempre considerado mercantil;

3.-   El capital de la sociedad y el número de acciones en que el capital es dividido y representado;

4.-   La forma como se ejercerá la administración de la sociedad y se designarán sus representantes; con indicación de quienes la ejercerán provisionalmente, en su caso, y

5.-   La duración de la sociedad, la cual podrá ser indefinida y, si nada se dijere, tendrá este carácter.”

“Artículo 426.- Dentro del plazo de un mes contado desde la fecha del acto de constitución social, un extracto del mismo, autorizado por el notario respectivo, deberá inscribirse en el Registro de Comercio correspondiente al domicilio de la sociedad y publicarse por una sola vez en el Diario Oficial.

El extracto deberá expresar:

1.- El nombre de la sociedad;

2.- El nombre de los accionistas concurrentes al instrumento de constitución;

3.- El objeto social;

4.- El monto a que asciende el capital suscrito y pagado de la sociedad, y

5.- La fecha de otorgamiento, el nombre y domicilio del notario que autorizó la escritura o que protocolizó el instrumento privado de constitución que se extracta, así como el registro y número de rol o folio en que se ha protocolizado dicho documento.”  

“Artículo 427.- Las disposiciones del estatuto social serán modificadas por acuerdo de la junta de accionistas, del que se dejará constancia en un acta que deberá ser protocolizada o reducida a escritura pública.

Sin embargo, no se requerirá la celebración de la junta antedicha si la totalidad de los accionistas suscribieren una escritura pública o un instrumento privado protocolizado en que conste tal modificación. Un extracto del documento de modificación o del acta respectiva, según sea el caso, será inscrito y publicado en la misma forma establecida en el artículo precedente.

El extracto deberá hacer referencia al contenido de la reforma sólo cuando se haya modificado alguna de las materias señaladas en dicho artículo.”

“Artículo 428.- Sin perjuicio de lo dispuesto en los artículos anteriores, si se hubiere omitido alguno de los requisitos y menciones en ellos establecidos, se aplicará lo dispuesto en los artículos 6° y 6°A de la ley N° 18.046.  

El saneamiento de las nulidades que afecten la constitución y modificaciones de sociedades por acciones regidas por el presente Párrafo se efectuará conforme lo dispuesto por la ley N° 19.499.  

Si de acuerdo a lo dispuesto en dichas normas se declara nula la sociedad o no es procedente su saneamiento, los accionistas podrán liquidar por sí mismos la sociedad de hecho o designar uno o más liquidadores.”  

“Artículo 429.- Los accionistas sólo serán responsables hasta el monto de sus respectivos aportes en la sociedad”.

“Artículo 430.- La sociedad por acciones que durante más de 90 días seguidos reúna los requisitos de los números 1) ó 2) del inciso segundo del artículo 2° de la ley N° 18.046, por el solo ministerio de la ley se transformará en una sociedad anónima abierta, siéndole totalmente aplicables las disposiciones pertinentes de dicha ley, las que en este caso prevalecerán sobre el estatuto social. La siguiente junta de accionistas deberá resolver las adecuaciones que reflejen la nueva modalidad social y elegir los miembros del directorio que continuará la administración.”  

“Artículo 431.- La sociedad llevará un registro en el que se anotará, a lo menos, el nombre, domicilio y cédula de identidad o rol único tributario de cada accionista, el número de acciones de que sea titular, la fecha en que éstas se hayan inscrito a su nombre y tratándose de acciones suscritas y no pagadas, la forma y oportunidades de pago de ellas. Igualmente, en el Registro deberá inscribirse la constitución de gravámenes y de derechos reales distintos al dominio. En caso de que algún accionista transfiera el todo o parte de sus acciones, deberá anotarse esta circunstancia en el registro de que trata este artículo.  

Dicho registro podrá llevarse por cualquier medio, siempre que éste ofrezca seguridad de que no podrá haber intercalaciones, supresiones u otra adulteración que pueda afectar su fidelidad, y que, además, permita el inmediato registro o constancia de las anotaciones que deban hacerse y estará, en todo tiempo, disponible para su examen por cualquier accionista o administrador de la sociedad.  

Los administradores y el gerente general de la sociedad serán solidariamente responsables de los perjuicios que causaren a accionistas y a terceros con ocasión de la falta de fidelidad o vigencia de las informaciones contenidas en el registro a que se refiere este artículo.”  

“Artículo 432.- Si el nombre de una sociedad fuere idéntico o semejante a otra ya existente, ésta tendrá derecho a demandar la modificación del nombre de aquélla mediante juicio sumario.”  

“Artículo 433.- La sociedad deberá tener un domicilio, pero si su indicación se hubiere omitido en la escritura social, se entenderá domiciliada  en el lugar de otorgamiento de ésta.”  

“Artículo 434.- El capital de la sociedad deberá ser fijado de manera precisa en el estatuto y estará dividido en un número determinado de acciones nominativas. El estatuto podrá establecer que las acciones de la sociedad sean emitidas sin imprimir láminas físicas de dichos títulos.  

Los aumentos de capital serán acordados por los accionistas, sin perjuicio que el estatuto podrá facultar a la administración en forma general o limitada, temporal o permanente, para aumentar el capital con el objeto de financiar la gestión ordinaria de la sociedad o para fines específicos.  

El capital social y sus posteriores aumentos deberán quedar totalmente suscritos y pagados en  el plazo que indiquen los estatutos. Si nada señalaren al respecto, el plazo será de cinco años, contados desde la fecha de constitución de la sociedad o del aumento respectivo, según corresponda. Si no se pagare oportunamente al vencimiento del plazo correspondiente, el capital social quedará reducido al monto efectivamente suscrito y pagado. Salvo disposición en contrario en los estatutos, las acciones cuyo valor no se encuentre totalmente pagado, no gozarán de derecho alguno”.  

“Artículo 435.- El estatuto social podrá establecer porcentajes o montos mínimos o máximos del capital social que podrá ser controlado por uno o más  accionistas, en forma directa o indirecta.

En caso de existir tales normas, el estatuto deberá contener disposiciones que regulen los efectos y establezcan las obligaciones o limitaciones que nazcan para los accionistas que quebranten dichos límites, según sea el caso. En su defecto, dichas estipulaciones se tendrán por no escritas.

El estatuto también podrá establecer que bajo determinadas circunstancias se pueda exigir la venta de las acciones a todos o parte de los accionistas, sea a favor de otro accionista, de la sociedad o de terceros.

En caso de existir tales normas, el estatuto deberá contener disposiciones que regulen los efectos y establezcan las obligaciones y derechos que nazcan para los accionistas. En su defecto, dichas estipulaciones se tendrán asimismo por no escritas”.

“Artículo 436.- Las acciones pueden ser ordinarias o preferidas. El estatuto social deberá establecer en forma precisa las cargas, obligaciones, privilegios o derechos especiales que afecten o de que gocen una o más series de acciones. No es de la esencia de las preferencias su vinculación a una o más limitaciones en los derechos de que pudieran gozar las demás acciones”.  

“Artículo 437.- Cada accionista dispondrá de un voto por cada acción que posea o represente. Sin embargo, el estatuto podrá contemplar series de acciones sin derecho a voto, con derecho a voto limitado o a más de un voto por acción; en cuyo caso, deberán determinar la forma de computar dichas acciones para el cálculo de los quórum”.  

“Artículo 438.- La sociedad podrá adquirir y poseer acciones de su propia emisión, salvo en cuanto esté prohibido por el estatuto social. Con todo, las acciones de propia emisión que se encuentren bajo el dominio de la sociedad, no se computarán para la constitución del quórum en las asambleas de accionistas o aprobar modificaciones del estatuto social, y no tendrán derecho a voto, dividendo o preferencia en la suscripción de aumentos de capital.  

Las acciones adquiridas por la sociedad deberán enajenarse dentro del plazo que establezca el estatuto.

Si éste nada señalare al respecto, deberán enajenarse en el plazo de un año a contar de su adquisición. Si dentro del plazo establecido, las acciones no se enajenan, el capital quedará reducido de pleno derecho y las acciones se eliminarán del registro.”  

“Artículo 439.- La sociedad podrá emitir acciones de pago, que se ofrecerán al precio que determinen libremente los accionistas o quien fuere delegado al efecto por ellos. No será obligatorio que dicha oferta se realice preferentemente a los accionistas.

Sin embargo, el estatuto social podrá establecer que las opciones para suscribir acciones de aumento de capital de la sociedad o de valores convertibles en acciones de la sociedad, o de cualesquiera otros valores que confieran derechos futuros sobre éstas, sean de pago o liberadas, deban ser ofrecidos, a lo menos por una vez, preferentemente a los accionistas, a prorrata de las acciones que posean.  

Mientras estuviere pendiente una emisión de bonos convertibles en acciones, deberá permanecer vigente un margen no suscrito del aumento de capital por la cantidad de acciones que sea necesaria para cumplir con la opción, cuando ésta sea exigible conforme a las condiciones de la emisión de los bonos respectivos.”  

“Artículo 440.- Todo acuerdo de reducción de capital deberá ser adoptado por la mayoría establecida en el estatuto. En silencio de éste, se requerirá el voto conforme de la unanimidad de los accionistas.

No podrá procederse al reparto o devolución de capital o a la adquisición de acciones con que dicha disminución pretenda llevarse a efecto, sino desde que quede perfeccionada la modificación estatutaria”.  

“Artículo 441.- Las diferencias que ocurran entre los accionistas, los accionistas y la sociedad o sus administradores o liquidadores, y la sociedad y sus administradores o liquidadores, deberán ser resueltas por medio de arbitraje. El estatuto deberá indicar:

1.- El tipo de arbitraje y el número de integrantes del tribunal arbitral. En silencio del estatuto, conocerá de las disputas en única instancia un solo árbitro de carácter mixto, que no obstante actuar como arbitrador en cuanto al procedimiento, resolverá conforme a derecho, y 2.- El nombre o la modalidad de designación de los árbitros y sus reemplazantes. En silencio del estatuto, los árbitros serán designados por el tribunal de justicia del domicilio social”.  

“Artículo 442.- En caso que el estatuto establezca que la sociedad deba pagar un dividendo por un monto fijo, determinado o determinable, a las acciones de una serie específica, éstos se pagarán con preferencia a los dividendos a que pudieren tener derecho las demás acciones. Salvo que el estatuto señale algo distinto, si las utilidades no fueren suficientes para cubrir el dividendo fijo obligatorio, el accionista podrá optar por alguna de las siguientes opciones:  

1.-   Registrar el saldo insoluto en una cuenta especial de patrimonio creada al efecto y que acumulará los dividendos adeudados y por pagar. La sociedad no podrá pagar dividendos a las demás acciones que no gocen de la preferencia de dividendo fijo obligatorio, hasta que la cuenta de dividendos por pagar no haya sido completamente saldada. En caso de disolución de la sociedad, el entero de la cuenta de dividendos por pagar tendrá preferencia a las distribuciones que deban hacerse, o  

2.-   Ejercer el derecho a retiro respecto de las acciones preferidas a partir de la fecha en que se declare la imposibilidad de distribuir el dividendo. Si el estatuto no señalare otra cosa, el precio a pagar será el valor de rescate si lo hubiere o en su defecto el valor libros de la acción, más la suma de los dividendos adeudados a la fecha de ejercer el derecho de retiro”.  

“Artículo 443.- En caso que la sociedad deba pagar dividendos provenientes de las utilidades de unidades de negocios o activos específicos de ésta, deberá llevar cuentas separadas respecto de ellos y las utilidades sobre las que se pagarán dichos dividendos serán calculadas exclusivamente sobre la base de esta contabilidad, sin importar los resultados generales de la sociedad. Por su parte, la sociedad no computará las cuentas separadas para el cálculo de sus utilidades generales, en relación con el pago de dividendos ordinarios a los accionistas. Las ganancias provenientes de las unidades de negocios o activos separados que no sean distribuidas como dividendos se integrarán a los resultados generales del ejercicio correspondiente”.  

“Artículo 444.- Salvo que el estatuto disponga lo contrario, la sociedad no se disolverá por reunirse todas las acciones en un mismo accionista”.  

“Artículo 445.- El estatuto establecerá los medios de comunicación entre la sociedad o los accionistas, siempre que den razonable seguridad de su fidelidad. En silencio del estatuto, se utilizará el correo certificado. El envío deficiente no afectará la validez de la citación, pero la administración responderá de los perjuicios que causare a los accionistas”.  

“Artículo 446.- En los traspasos de acciones deberá constar la declaración del cesionario en el sentido que conoce la normativa legal que regula este tipo social, el estatuto de la sociedad y las protecciones que en ellos puedan o no existir respecto del interés de los accionistas. La omisión de esta declaración no invalidará el traspaso, pero hará responsable al cedente de los perjuicios que ello irrogue”.  

(b)       Por otra parte, la citada Ley N° 20.190 mediante el N° 1 de su artículo 1° complementó el N° 6 del artículo 2° de la LIR, agregándole a dicho numerando un inciso segundo, quedando este precepto legal del siguiente tenor:  

“6.- Por “sociedades de personas”, las sociedades de cualquier clase o denominación, excluyéndose únicamente a las anónimas.  

Para todos los efectos de esta ley, las sociedades por acciones reguladas en el Párrafo 8° del Título VII del Código de Comercio, se considerarán anónimas.”           

III.- INSTRUCCIONES  SOBRE LA MATERIA  

A.   NORMAS GENERALES

1.-   Concepto de sociedades por acciones

Según lo previsto en el artículo 424 del Código de Comercio, la sociedad por acciones o simplemente la sociedad, es una persona jurídica creada por una o más personas mediante un acto de constitución perfeccionado de acuerdo a lo establecido en los artículos siguientes, y cuya participación en el capital es representada por acciones.  

2.-   Contenido del estatuto social

La sociedad tendrá un estatuto social  en el cual se establecerán  los derechos y obligaciones  de los accionistas, el régimen de su administración y los demás pactos que, salvo por lo dispuesto en el párrafo 8° del Título VII del Código de Comercio, podrán ser establecidos libremente.

3.-   Aplicación supletoria de normas de las sociedades anónimas cerradas

De acuerdo con lo dispuesto por el inciso final del artículo 424 del Código de Comercio, las sociedades por acciones se regirán por lo que dispongan sus estatutos y por las normas del Párrafo 8° del Título VII del Libro II de dicho Código. Supletoriamente, y sólo en aquello que no se contraponga a su naturaleza, se regirán por las normas aplicables a las sociedades anónimas cerradas.  

4.-   Formación y existencia de la sociedad

La sociedad se forma, existe y prueba por un acto de constitución social escrito, inscrito y publicado en los términos del artículo 426 del Código de Comercio, que se perfeccionará mediante escritura pública o por instrumento privado suscrito por sus otorgantes, y cuyas firmas sean autorizadas por un notario público, en cuyo registro será protocolizado dicho instrumento.  

El cumplimiento oportuno de la inscripción y publicación del acto de constitución de la sociedad producirá efectos desde la fecha de la escritura o de la protocolización del instrumento privado, según corresponda.  

El acto de constitución de la sociedad irá acompañado de su estatuto, el que deberá expresar, a lo menos, las siguientes materias:  

1.-   El nombre de la sociedad, que deberá concluir con la expresión SpA;

2.-   El objeto de la sociedad, que será siempre considerado mercantil;

3.-   El capital de la sociedad y el número de acciones en que el capital es dividido y  representado;

4.-   La forma como se ejercerá la administración de la sociedad y se designarán sus representantes; con indicación de quienes la ejercerán provisionalmente, en su caso, y

5.-   La duración de la sociedad, la cual podrá ser indefinida y, si nada se dijere, tendrá este carácter  (Art. 425 del Código de Comercio).  

5.-   Inscripción de extracto del acto de constitución de la sociedad

Dentro del plazo de un mes contado desde la fecha del acto de constitución social, un extracto del mismo, autorizado por el notario respectivo, deberá inscribirse en el Registro de Comercio correspondiente al domicilio de la sociedad y publicarse por una sola vez en el Diario Oficial.  

El extracto deberá expresar:

1.- El nombre de la sociedad;

2.- El nombre de los accionistas concurrentes al instrumento de constitución;

3.- El objeto social;

4.- El monto a que asciende el capital suscrito y pagado de la sociedad, y

5.- La fecha de otorgamiento, el nombre y domicilio del notario que autorizó la escritura o que protocolizó el instrumento privado de constitución que se extracta, así como el registro y número de rol o folio en que se ha protocolizado dicho documento (Art. 426 del Código de Comercio).  

6.-   Responsabilidad de los accionistas

Los accionistas sólo serán responsables hasta el monto de sus respectivos aportes en la sociedad (Art. 429 del Código de Comercio).  

7.-   Transformación de la sociedad por acciones en una sociedad anónima abierta por el solo ministerio de la ley

La sociedad por acciones que durante más de 90 días seguidos reúna los requisitos de los números 1) ó 2) del inciso segundo del artículo 2° de la Ley N° 18.046, -esto es, tener 500 ó más accionistas, o bien, aquellas en las que, a lo menos, el 10% de su capital suscrito pertenece a un mínimo de 100 accionistas, excluidos los que individualmente, o a través de otras personas jurídicas, excedan dicho porcentaje- por el solo ministerio de la ley se transformará en una sociedad anónima abierta, siéndole totalmente aplicables las disposiciones pertinentes de dicha ley, las que en este caso prevalecerán sobre el estatuto social. La siguiente junta de accionistas deberá resolver las adecuaciones que reflejen la nueva modalidad social y elegir los miembros del directorio que continuará la administración (Art. 430 del Código de Comercio).  

8.-   Registro de accionistas que debe llevar la sociedad por acciones

La sociedad llevará un Registro en el que se anotará, a lo menos, el nombre, domicilio y cédula de identidad o rol único tributario de cada accionista, el número de acciones de que sea titular, la fecha en que éstas se hayan inscrito a su nombre y tratándose de acciones suscritas y no pagadas, la forma y oportunidades de pago de ellas. Igualmente, en el Registro deberá inscribirse la constitución de gravámenes y de derechos reales distintos al dominio. En caso de que algún accionista transfiera el todo o parte de sus acciones, deberá anotarse esta circunstancia en el Registro antes mencionado.  

Dicho Registro podrá llevarse por cualquier medio, siempre que éste ofrezca seguridad de que no podrá haber intercalaciones, supresiones u otra adulteración que pueda afectar su fidelidad, y que, además, permita el inmediato registro o constancia de las anotaciones que deban hacerse y estará, en todo tiempo, disponible para su examen por cualquier accionista o administrador de la sociedad.  

Los administradores y el gerente general de la sociedad serán solidariamente responsables de los perjuicios que causaren a accionistas y a terceros con ocasión de la falta de fidelidad o vigencia de las informaciones contenidas en el Registro en referencia  (Art. 431 del Código de Comercio).  

9.-   Domicilio de la sociedad

La sociedad deberá tener un domicilio, pero si su indicación se hubiere omitido en la escritura social, se entenderá domiciliada  en el lugar de otorgamiento de ésta (Art. 433 del Código de Comercio).  

10.- Capital de la sociedad y sus accionistas

El capital de la sociedad deberá ser fijado de manera precisa en el estatuto y estará dividido en un número determinado de acciones nominativas. El estatuto podrá establecer que las acciones de la sociedad sean emitidas sin imprimir láminas físicas de dichos títulos.  

Los aumentos de capital serán acordados por los accionistas, sin perjuicio que el estatuto podrá facultar a la administración en forma general o limitada, temporal o permanente, para aumentar el capital con el objeto de financiar la gestión ordinaria de la sociedad o para fines específicos.  

El capital social y sus posteriores aumentos deberán quedar totalmente suscritos y pagados en  el plazo que indiquen los estatutos. Si nada señalaren al respecto, el plazo será de cinco años, contados desde la fecha de constitución de la sociedad o del aumento respectivo, según corresponda. Si no se pagare oportunamente al vencimiento del plazo correspondiente, el capital social quedará reducido al monto efectivamente suscrito y pagado. Salvo disposición en contrario en los estatutos, las acciones cuyo valor no se encuentre totalmente pagado, no gozarán de derecho alguno (Art. 434 del Código de Comercio).  

11.-  Tipo de acciones

Las acciones pueden ser ordinarias o preferidas. El estatuto social deberá establecer en forma precisa las cargas, obligaciones, privilegios o derechos especiales que afecten o de que gocen una o más series de acciones. No es de la esencia de las preferencias su vinculación a una o más limitaciones en los derechos de que pudieran gozar las demás acciones  (Art. 436 del Código de Comercio).  

12.- Devolución o reducción de capital

Todo acuerdo de reducción de capital deberá ser adoptado por la mayoría establecida en el estatuto. En silencio de éste, se requerirá el voto conforme de la unanimidad de los accionistas.  

No podrá procederse al reparto o devolución de capital o a la adquisición de acciones con que dicha disminución pretenda llevarse a efecto, sino desde que quede perfeccionada la modificación estatutaria (Art. 440 del Código de Comercio).  

13.- Caso en el cual no se disuelve la sociedad

Salvo que el estatuto disponga lo contrario, la sociedad no se disolverá por reunirse todas las acciones en un mismo accionista (Art. 444 del Código de Comercio).  

B.-  TRATAMIENTO TRIBUTARIO QUE AFECTA A LAS SOCIEDADES POR  ACCIONES (SpA) FRENTE A LAS NORMAS DE LA LEY DE LA RENTA   

1.-     Naturaleza jurídica de las SpA

(a)    De conformidad a lo dispuesto por el artículo 424 del Código de Comercio, las SpA son calificadas de personas jurídicas,  por lo tanto, en virtud de tal naturaleza adoptan la calidad de contribuyente para los efectos tributarios, conforme a lo dispuesto por el N° 5 del artículo 8° del Código Tributario, norma ésta que dispone que se entenderá por “contribuyente” las personas naturales y jurídicas o los administradores y tenedores de bienes ajenos afectados por impuestos. 

(b)    Por consiguiente, conforme a lo antes señalado, las SpA quedan comprendidas dentro del concepto de “contribuyente” definido anteriormente, específicamente como una persona jurídica, con las características propias que a este tipo de entes les otorga  el Código de Comercio en el Párrafo 8° de su Título VII. 

2.-     Inscripción en el Rol Único Tributario y Declaración Jurada de Inicio de Actividades 

(a)    El objeto de las SpA, de acuerdo a lo dispuesto por el N° 2 del inciso segundo del artículo 425 del Código de Comercio, siempre será considerado mercantil, y por ende, estarán sometidas a las disposiciones de dicho Código.

        Este tipo de entes jurídicos (sociedades) en virtud de las actividades que realizan dentro de su objeto social  pueden verse afectadas por impuestos, y conforme a esta condición, de acuerdo a lo establecido por el artículo 66 del Código Tributario, deben inscribirse en el Rol  Único Tributario (RUT) de conformidad con las normas del reglamento que regula dicha inscripción, contenido en el D.F.L. N° 3, de 1969, del Ministerio de Hacienda, publicado en el Diario Oficial de 15.02.1969. 

(b)    Por otra parte, las SpA, en virtud de su naturaleza jurídica y el objeto social que desarrollan, pueden iniciar negocios o desarrollar actividades susceptibles de producir rentas gravadas en la Primera  Categoría de la LIR, conforme  a  las  normas de los N°s. 1, 3, 4 y 5 del artículo 20 de dicha ley, y en el evento que esto ocurra tales entidades de acuerdo a lo preceptuado por el artículo 68 del Código Tributario, deben presentar al Servicio dentro de los dos meses siguientes a aquel en que comiencen sus labores una declaración jurada  de inicio de actividades. Asimismo, quedan sujetas a la obligación de poner en conocimiento de este organismo las modificaciones importantes de los datos y antecedentes contenidos en el formulario mediante el cual se efectuó la declaración de inicio de actividades.

(c)    Los trámites señalados en las letras anteriores, las SpA deberán efectuarlos en la Dirección Regional o Unidad del Servicio que corresponda a la jurisdicción de su domicilio, diligencias éstas que deberán efectuarse de acuerdo con las instrucciones impartidas mediante las Circulares N°s. 17, de 1995 y 31, de 2007, publicadas en Internet (www.sii.cl).  

3.-   Impuestos que afectan a las SpA y a sus respectivos accionistas    

(a)    El inciso segundo del N° 6 del artículo 2 de la LIR, incorporado por el N° 1 del artículo 1° de la Ley N° 20.190, dispone que las sociedades por acciones reguladas en el Párrafo 8 del Título VII del Código de Comercio para todos los efectos de la Ley de la Renta, se considerarán anónimas.

(b)    Ahora bien, al ser consideradas las SpA para los efectos de la Ley de la Renta como sociedades anónimas, a este tipo de sociedades y a sus respectivos accionistas le afectarán las siguientes obligaciones tributarias:

(1)  Obligaciones de las SpA

(1.1) Deben declarar siempre la renta efectiva acreditada mediante una contabilidad completa y balance general, conforme a las normas del artículo 68 de la LIR.

En virtud de esta obligación, se hace presente que este tipo de sociedades no pueden tributar acogidas a los regímenes de renta presunta que establece la ley del ramo, como son aquellos contenidos en los artículos 20 N° 1 letra b) (actividades agrícolas), 34 N° 1 (actividades mineras), 34 bis N°s. 2 y 3 (actividades del transporte de pasajeros y carga ajena); debiendo siempre declarar por el desarrollo de este  tipo de actividades la renta efectiva acreditada mediante una contabilidad completa y balance general como se señaló anteriormente (Circ. N° 58, de 1990).

(1.2) Al estar obligadas a llevar contabilidad completa quedan sujetas al mecanismo de corrección monetaria establecido en el artículo 41 de la LIR. Se entiende por contabilidad completa aquella que comprende los Libros de Caja, Diario, Mayor e Inventarios y Balances, o sus equivalentes, y los libros auxiliares que exige la ley o este Servicio.

(1.3) Se afectan con el Impuesto de Primera Categoría, actualmente con tasa de 17%, aplicado sobre la renta líquida imponible determinada de acuerdo al mecanismo establecido en los artículos 29 al 33 de la LIR, y además, a la obligación de efectuar pagos provisionales mensuales a cuenta del citado tributo, conforme a las normas de la letra a) del artículo 84 de la ley precitada (Circs. N°s. 16, de 1991 y 95, de 2001).

(1.4) Por los gastos rechazados, partidas y  rentas a que se refieren los incisos primero  y tercero del artículo 21 de la LIR se afectarán con el impuesto único de 35% que establece dicha norma legal (gastos rechazados que corresponden a retiros de especies o a cantidades representativas de desembolsos de dinero que no deban imputarse al valor o costo de los bienes del activo; retiros presuntos por el uso o goce de los bienes del activo de la sociedad; rentas presuntas provenientes de la aplicación de lo dispuesto en los artículos 35, 36 inciso segundo, 38, a excepción de su inciso primero, 70 y 71, según corresponda, de la LIR; y préstamos que efectúen a sus accionistas que sean personas naturales).

Dichas sociedades no se afectarán con el citado impuesto único de 35% sobre todas aquellas cantidades o partidas que el referido artículo 21 expresamente libera de la aplicación del mencionado gravamen (Circs. N° 45, de 1984; 42, de 1990; 17, de 1993; 37, de 1995; 57, de 1998 y 11, de 2001).

(1.5) Obligadas a llevar el registro del Fondo de Utilidades Tributables y no Tributables (FUT y FUNT) a que se refiere el N° 3 de la letra A) del artículo 14 de la LIR y para los fines que indica dicho numerando en su letra c) (Circs. N° 60, 1990 y 40, de 1991).

(1.6) Cuando las SpA pongan término a su giro, se afectarán con el impuesto único de 35%  establecido en el artículo 38° bis de la LIR, sobre las rentas o cantidades retenidas en el Registro FUT, las que conforme a lo dispuesto por dicho precepto legal se consideran distribuidas a sus accionistas a dicha fecha.

(1.7) Respecto de las rentas que paguen a terceras personas por la prestación de servicios personales recibidos u operaciones financieras realizadas, las SpA están obligadas a efectuar las retenciones de impuesto a que se refieren los artículos 73 y 74 de la LIR, según sea la naturaleza de la renta pagada; retenciones que deberán declararse y enterarse en arcas fiscales dentro de los plazos legales establecidos en los artículos 78 y 79 de la ley precitada, utilizando para estos fines los Formularios N°s. 29 y 50, según el tipo de retención de que se trate.

(1.8) Las retenciones de impuestos que efectúen conforme a lo  señalado en el punto (1.7) anterior y las distribuciones de dividendos realizadas a sus accionistas, deben informarlas a este Servicio, y a su vez, certificarlas a los beneficiarios de las rentas cuando así lo soliciten, utilizando los modelos de Declaraciones Juradas y Certificados establecidos para tales efectos y contenidos en el Suplemento sobre Instrucciones Generales para la Confección de las Declaraciones Juradas y Certificados.

(1.9) De conformidad a lo dispuesto por el artículo 440 del Código de Comercio todo acuerdo de reducción de capital de las SpA  deberá ser adoptado por la mayoría establecida en el estatuto (simple o calificada), y en silencio de éste se requerirá el voto conforme de la mayoría de sus accionistas. En este sentido, es aplicable en la especie la norma del inciso final del artículo 69° del Código Tributario, que dispone que no podrá efectuarse disminución de capital de las sociedades sin autorización previa del Servicio; trámite que deberá efectuarse conforme a las instrucciones de la Circular N° 17, del año 1995.

(2)  Obligaciones de los accionistas

(2.1) Los accionistas de las SpA tributarán con los impuestos Global Complementario o Adicional, según corresponda, sobre las cantidades distribuidas a cualquier título por la respectiva sociedad, en el mismo ejercicio en que dichas cantidades se perciban, devenguen o distribuyan, con independencia del monto acumulado en el Fondo de Utilidades Tributables, y aun cuando en él no existan utilidades acumuladas; salvo que la empresa acredite con sus registros especiales que la distribución se imputó a otros ingresos no afectos a dichos impuestos. Es decir, dichos accionistas por los dividendos distribuidos quedarán sometidos al sistema de “retiros y distribuciones” establecido en el artículo 14 de la LIR; sujetándose tales distribuciones al orden de prelación contemplado en la letra d) del N° 3 de la Letra A) del artículo antes mencionado (Circ. N° 60, de 1990 y 65, de 2001).

(2.2) Por los dividendos distribuidos por la SpA, los accionistas se encuentran impedidos de acogerse a las normas sobre reinversión de utilidades a que se refiere la letra c) del N° 1 de la Letra A) del artículo 14 de la LIR, ya que esta norma sólo favorece a los retiros que efectúen los empresarios individuales, socios de sociedades de personas y socios gestores de sociedades en comandita por acciones de las empresas o sociedades de la cual son sus respectivos propietarios o socios.

C.-  SITUACION TRIBUTARIA DE LAS SpA FRENTE A LAS NORMAS DEL IMPUESTO AL VALOR AGREGADO   

1.-   Hecho gravado con IVA  

Los hechos gravados con este impuesto, se pueden clasificar en generales y especiales.  

Son hechos gravados generales las ventas realizadas por una persona que detente la calidad de vendedor y los servicios prestados que, reuniendo los requisitos señalados en el artículo 2 N° 2 del D.L. 825 de 1974, se encuentren enumerados en el artículo 20 N°s. 3 y 4, de la Ley de la Renta. La definición de venta y servicio para efectos de este impuesto, se encuentra en el artículo 2 N°s. 1 y 2, del D.L. 825, de 1974, respectivamente.

Por su parte, los hechos gravados especiales se detallan en el artículo 8, del D.L. N° 825, de 1974, desde la letra a) hasta la m).  

2.-   Sujeto pasivo de derecho  

Como se ha señalado en reiterados pronunciamientos de este Servicio, la calidad de contribuyente del IVA se encuentra supeditada a las actividades que realice la persona natural o jurídica en cuestión y no a la forma como se estructure para desenvolverse en el ámbito comercial.  

De esta manera, las SpA serán consideradas sujeto pasivo de derecho por el sólo hecho de realizar alguna de las actividades que los artículos 2 N°s. 1 y 2 y 8 del D.L. 825, de 1974, tipifican como hipótesis de incidencia tributaria.  

En estas circunstancias, el tratamiento tributario de las SpA respecto del Impuesto al Valor Agregado, se rige por las normas jurídicas y tributarias aplicables a todo contribuyente de dicho impuesto, tendientes al cumplimiento de la obligación tributaria principal y las accesorias correspondientes, también se le aplican a estas sociedades las disposiciones legales y tributarias prescritas para las Sociedades Anónimas Cerradas, en todo aquello que no se contraponga con su naturaleza, de acuerdo con lo establecido en el artículo 424 inciso 2° del Código de Comercio.

3.-   Aportes realizados a la SpA  

Los aportes que hagan los accionistas que tengan la calidad de vendedores de los bienes corporales muebles que transfieren a la SpA que se constituye, o en un acto posterior de ampliación o modificación, van a estar gravados con IVA, en virtud de lo dispuesto en el artículo 8, letra b), del D.L. 825, de 1974.  

Que el aportante tenga la calidad de vendedor, implica que los bienes corporales muebles que aporta pertenecen al giro del negocio que desarrolla.  

La misma regla se aplica para los aportes realizados a una SpA por empresas constructoras respecto de bienes corporales inmuebles de su giro.  

Finalmente, el aporte de bienes del activo fijo que efectúe un accionista a la SpA, se encontrará gravado con el impuesto al valor agregado, si se verifica lo dispuesto en la letra m), del artículo 8°, del D.L. N° 825, de 1974.  

4.-   Exención del artículo 12 letra E), N° 12 del D.L. 825, de 1974  

La exención señalada en el artículo citado se aplica a los servicios prestados por trabajadores que laboren solos, en forma independiente, y en cuya actividad predomine el esfuerzo físico por sobre el capital o los materiales empleados.  

Luego, es requisito sine qua non para ampararse en este artículo que quien preste el servicio en forma independiente sea una persona natural.  

Es por esta razón que las SpA, en su calidad de personas jurídicas, no podrán sujetarse a lo dispuesto en el artículo 12° letra E), N° 12 del D.L. 825, de 1974.  

La conclusión no varía por el hecho de que la SpA tenga un único accionista y éste sea persona natural.  

5.-   Derecho a devolución de remanente de crédito fiscal del artículo 27 bis, en reorganizaciones de SpA  

El derecho alternativo que confiere el artículo 27 bis, del D.L. N° 825, de 1974, a los contribuyentes para imputar o recuperar el crédito fiscal acumulado por seis o más períodos por la compra de bienes corporales destinados a formar parte del Activo Fijo o servicios que integren el valor de costo de éste, se encuentra supeditado a que sea el contribuyente que soportó el impuesto en la adquisición o utilizó el servicio, quien lo ejerza. De esta manera, en las diferentes hipótesis de reorganización en que puede participar una SpA, sólo tendrá derecho a la utilización del beneficio del artículo 27 bis del D.L. N° 825, de 1974, el contribuyente que habiendo soportado el impuesto que da origen al crédito fiscal a recuperar o imputar, subsista por si mismo en el giro afecto, luego de verificado el proceso de reorganización empresarial.  

IV.- VIGENCIA   

Atendido a que la Ley N° 20.190, publicada en el Diario Oficial de 05.06.2007, no estableció una vigencia expresa para lo dispuesto en las normas tributarias que afectan a las SpA, es aplicable en la especie lo contemplado en el inciso primero del artículo 3° del Código Tributario, que dispone que, en general, la ley que modifica una norma impositiva, regirá desde el día primero del mes siguiente al de su publicación, y por lo tanto, sólo los hechos ocurridos a contar de dicha fecha estarán sujetos a la nueva disposición legal.

Saluda a Ud.,

RICARDO ESCOBAR CALDERON
DIRECTOR

DISTRIBUCION:
-   AL BOLETIN
-   INTERNET
-   AL DIARIO OFICIAL, EN EXTRACTO