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CIRCULAR N°34 DEL 04 DE JUNIO DEL 2009
I.- INTRODUCCIÓN. En el Diario Oficial de 30 de mayo de 2009,
se publicó la Ley N°20.351, la que a través de sus títulos II y III, establece
un incentivo extraordinario transitorio por gastos de capacitación para las
empresas que no hayan reducido el número de sus trabajadores dependientes, e
incentiva el denominado “precontrato de capacitación”, respectivamente. A manera de introducción, cabe señalar que
en la actualidad se encuentran vigentes las siguientes normas legales que
regulan materias tributarias en relación con los gastos en que las empresas
incurren para los efectos de capacitar a sus trabajadores: A.- La Ley
N°19.518, que contempla la deducción de un crédito anual por gastos de
capacitación, cuyas instrucciones fueron impartidas principalmente por este
Servicio mediante las Circulares N°19 de 1999, N°89 de 2001, N°61 de 2002 y N°16
de 2005 y en la Resolución Exenta N°116, de 2004, todas ellas publicadas en el
sitio que este Servicio mantiene en Internet;
www.sii.cl; B.- La Ley
N°20.326, que contempla la deducción de un crédito mensual por gastos de
capacitación contra los pagos provisionales obligatorios, cuyas instrucciones
fueron impartidas por este Servicio mediante la Circular N°9, de 2009, publicada
en el mismo sitio, y C.- La Ley
N°20.351, sobre Protección al Empleo y Fomento a la Capacitación Laboral,
respecto de la cual, la presente Circular da a conocer el texto de sus títulos
II y III, y al mismo tiempo, precisa sus alcances tributarios. II.-
TEXTO DE LA LEY N°20.351. El texto de los artículos pertinentes de la
Ley N°20.351, es del siguiente tenor:
“Título II
Retención y Capacitación de Trabajadores Artículo 10.- Aplícanse
transitoriamente a los contribuyentes a que se refiere el artículo 6° de la ley
N° 20.326, que no hayan reducido el número de sus trabajadores dependientes que
cotizan en el sistema de pensiones del decreto ley N° 3.500, de 1980, o en el
Instituto de Previsión Social, respecto del número de aquellos que hayan
cotizado por el mes de abril de 2009, las siguientes reglas relativas a los
créditos por gastos de capacitación: a) Prorrógase por el
período a que se refiere el artículo 17 de esta ley, la vigencia del crédito por
gastos de capacitación establecida en el inciso primero del artículo 6° de la
ley N° 20.326, sin perjuicio de lo dispuesto en el inciso final de esta última
disposición legal. b) Para los efectos de
determinar el crédito por gastos de capacitación del artículo 6° de la ley N°
20.326, no se considerará el límite establecido en el literal iii), de la letra
a), de dicho artículo. Se entenderá cumplido el
requisito establecido en el inciso primero, relativo a la mantención del número
de trabajadores, cuando el resultado de la suma del número de los trabajadores
dependientes del contribuyente, que han cotizado en el sistema de pensiones del
decreto ley N° 3.500, de 1980, o en el Instituto de Previsión Social, por a lo
menos la mitad de un ingreso mínimo mensual, en los tres meses anteriores a
aquel en que se pretenda efectuar la imputación, dividido por “3”, sea igual o
mayor que el referido número de trabajadores del mes de abril de 2009. Artículo 11.- Los
contribuyentes que cumplan con el requisito dispuesto en el artículo anterior,
tendrán derecho a un crédito equivalente a dos y media (2,5) veces el monto
mensual del crédito por gastos de capacitación, determinado conforme a dicho
artículo y a lo dispuesto en el artículo 6° de la ley N° 20.326, en lo que
corresponde, en que hayan incurrido respecto de sus trabajadores dependientes
cuyas remuneraciones, del mes respectivo, no hayan excedido de $380.000. Para
los efectos de determinar este límite, se considerarán las remuneraciones
imponibles a que se refiere la ley N° 19.518 y sus normas reglamentarias, del
mes que corresponda a la declaración en que se efectúa la deducción.
El crédito determinado conforme
a este artículo se imputará a los pagos provisionales mensuales obligatorios que
deban declararse y pagarse en el mes respectivo, a continuación del crédito
determinado conforme al artículo 6° de la ley N° 20.326. Si de la imputación
mensual del crédito establecido en este artículo resultare un remanente, éste no
podrá imputarse contra obligación tributaria alguna ni se tendrá derecho a su
devolución. El monto de los pagos
provisionales mensuales que se haya pagado con el crédito a que se refiere este
artículo, no se considerará ingreso para todos los efectos legales. La suma de
dichos pagos provisionales efectuados en el año calendario o período de balance,
se imputará al Impuesto a la Renta de primera categoría del período respectivo,
a continuación de los pagos provisionales pagados con el crédito a que se
refiere el artículo 6° de la ley N° 20.326 y del crédito por gastos de
capacitación establecido por la ley N° 19.518, según corresponda. Si con motivo
de dicha imputación resultare un remanente de pagos provisionales pagados con el
crédito establecido en este artículo, dicho remanente no podrá imputarse a
impuesto alguno, ni se tendrá derecho a su devolución. Artículo
12.- Las Administradoras de Fondos de Pensiones,
el Instituto de Previsión Social, el Servicio Nacional de Capacitación y Empleo
y los contribuyentes que se acojan a las disposiciones de este Título,
proporcionarán al Servicio de Impuestos Internos, en la forma y plazo que éste
establezca mediante resolución, la información que requiera para los efectos de
verificar el cumplimiento de los requisitos establecidos. Artículo 13.- La
imputación maliciosamente indebida del crédito a que se refiere el artículo 11
de esta ley se sancionará en la forma prevista en el inciso primero, del número
4, del artículo 97 del Código Tributario, sin perjuicio de la obligación del
contribuyente de enterar los impuestos que hubiesen dejado de pagarse por dicha
imputación indebida, ello más los reajustes, intereses y multas respectivas,
todos los cuales podrán ser girados por el Servicio de Impuestos Internos de
inmediato y sin trámite previo. Para efectos de su determinación, restitución y
aplicación de sanciones, los referidos impuestos que hubiesen dejado de pagarse
se considerarán como un impuesto sujeto a retención o recargo y les serán
aplicables las disposiciones que al efecto rigen en el Código Tributario.
La reclamación que se deduzca
en contra de la liquidación o giro que practique el Servicio de Impuestos
Internos, respecto de los impuestos, intereses y multas a que se refiere este
artículo, se sujetará al procedimiento general establecido en el Título II del
Libro III del Código Tributario.
Título III
De los incentivos al Precontrato y a la Capacitación de
Trabajadores Artículo 14.-
Los gastos efectuados en programas de capacitación de los eventuales
trabajadores a que se refiere el inciso quinto, del artículo 33, de la ley N°
19.518, por los contribuyentes de la primera categoría de la Ley sobre Impuesto
a la Renta, con excepción de aquellos cuyas rentas provengan únicamente de las
letras c) y d) del número 2º del artículo 20° de la citada ley, podrán ser
descontados del monto de los pagos provisionales mensuales obligatorios que
deban declarar y pagar en los meses comprendidos en el período de vigencia de
esta ley. Sin perjuicio del cumplimiento de los demás requisitos que establecen
los artículos 36 de la ley N° 19.518 y 6° de la ley N° 20.326, las cantidades
cuya deducción se autoriza mediante este artículo no podrán exceder de una suma
máxima equivalente al cero coma veinticinco por ciento (0,25%) de las
remuneraciones imponibles pagadas al personal en el respectivo mes. El descuento
establecido en este artículo no se considerará para los efectos de determinar la
suma máxima de uno por ciento (1%) a que se refieren los citados artículos 36 de
la ley N° 19.518 y 6° de la ley N° 20.326. Para acceder a lo dispuesto en
este artículo, los contratos de capacitación de los eventuales trabajadores
señalados, deberán cumplir con los siguientes requisitos: a) No podrán exceder en
total de seis meses dentro del mismo año calendario, incluidas sus prórrogas; b) Deberán incluir
gastos de traslado y alimentación, los que, en su conjunto, no podrán exceder
del diez por ciento (10%) de los gastos descontables de acuerdo a este artículo,
y c) Deberán incluir
gastos necesarios para cubrir los accidentes que puedan experimentar los
eventuales trabajadores con motivo de su asistencia a los programas de
capacitación, sin que aquellos puedan exceder del cinco por ciento de los gastos
descontables a que se refiere este artículo. Con todo, los eventuales
trabajadores contratados bajo la modalidad a que se refiere este artículo, no
podrán superar en el mes respectivo, el cincuenta por ciento (50%) de los
trabajadores de la empresa respecto de los cuales haya realizado cotizaciones en
el sistema de pensiones del decreto ley N° 3.500, de 1980, o en el Instituto de
Previsión Social, durante el mes anterior a aquel en que se efectúe el
descuento.” III.- INSTRUCCIONES SOBRE
LA MATERIA. La Ley
N°20.351, sobre Protección del Empleo y Fomento a la Capacitación Laboral,
contempla en lo concerniente a materias de índole tributaria, tres clases de
normas de carácter transitorio, a saber; (1) aquellas que favorecen la retención
de trabajadores; (2) aquellas que establecen nuevos incentivos a la capacitación
laboral; y (3) otras que incentivan el denominado “Precontrato” o contrato de
capacitación de eventuales trabajadores. A continuación, se analizan estas
disposiciones y sus efectos tributarios. 1) NORMAS
SOBRE RETENCION Y CAPACITACION DE TRABAJADORES. Las normas
sobre retención y capacitación de trabajadores dicen relación con los siguientes
aspectos: La prórroga del período de vigencia
del beneficio transitorio que contempla el artículo 6°, de la Ley N°20.326 y
la eliminación del tope que establece el literal iii) de la letra a) del
mismo precepto, respecto de determinados contribuyentes que indica la ley.
Dicho beneficio consiste en la imputación como crédito contra los pagos
provisionales mensuales obligatorios de los gastos de capacitación, ello en
la forma que dicha disposición legal señala. El establecimiento de un crédito
transitorio contra los pagos provisionales mensuales obligatorios a favor de
los contribuyentes que indica la ley, el que se calcula sobre la base del
crédito señalado en la letra anterior.
A) PRÓRROGA DEL BENEFICIO QUE CONTEMPLA EL ARTÍCULO 6°, DE LA
LEY N°20.326 Y ELIMINACION DEL TOPE QUE ESTABLECE EL LITERAL iii) DE LA LETRA a)
DEL MISMO PRECEPTO LEGAL.
A.1) Contribuyentes Beneficiados. Los contribuyentes beneficiados son
aquellos a que se refiere el artículo 6°, de la Ley N°20.236, que no hayan
reducido el número de trabajadores dependientes respecto del mes de abril de
2009. Por lo tanto, para acceder a los beneficios contemplados en el Título II,
de la Ley N°20.351, los contribuyentes deberán cumplir copulativamente con las
siguientes condiciones:
a)
Encontrarse comprendidos entre aquellos contribuyentes a que se refiere
el artículo 6°, de la Ley N°20.236.
b)
No haber reducido el número de sus trabajadores dependientes que cotizan
en el sistema de pensiones del Decreto Ley N°3.500, de 1980, o en el Instituto
de Previsión Social (Ex - INP), respecto del número de aquellos que hayan
cotizado por el mes de abril de 2009. a)
Encontrarse comprendidos entre aquellos contribuyentes a que se refiere el
artículo 6°, de la Ley N°20.236. Vale decir, debe tratarse de contribuyentes
del Impuesto de Primera Categoría de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR), que
según la Ley N°19.518, tengan derecho a deducir como crédito contra el referido
impuesto, los gastos incurridos en el financiamiento de programas de
capacitación desarrollados en el territorio nacional a favor de sus
trabajadores. Se trata de contribuyentes de la Primera
Categoría de la LIR, con excepción de aquellos cuyas rentas provengan únicamente
de las clasificadas en las letras c) y d), del Nº 2, del artículo 20° de la
citada Ley. Para estos efectos, basta que el
contribuyente se encuentre clasificado en la Primera Categoría de la LIR, ya sea
que declare el tributo de dicha categoría en la forma establecida en los
artículos 14°bis, 14°ter ó 20° de la misma Ley, en base a la renta efectiva
mediante contabilidad completa o simplificada, o declare acogido a un régimen de
renta presunta (actividades agrícolas, mineras o de transporte). Igualmente, quedan comprendidos aquellos
contribuyentes que no se encuentren efectivamente afectos al Impuesto de Primera
Categoría por una situación de pérdida tributaria en el ejercicio comercial
respectivo o se encuentren exentos del citado tributo, ya sea, por no
exceder su base imponible del monto exento que alcanza al referido gravamen o
que tal exención provenga de una norma legal expresa, como sucede por ejemplo,
entre otros casos, con los contribuyentes que desarrollan actividades en Zonas
Francas, según el Decreto Supremo de Hacienda Nº 341, de 1977; los que
desarrollan actividades en la Antártica Chilena y Territorios adyacentes, según
la Ley Nº 18.392, de 1985; los que desarrollan actividades en las comunas de
Porvenir y Primavera, de la XII Región de Magallanes, según la Ley Nº 19.149, de
1992. Por lo tanto, no
se benefician los siguientes contribuyentes:
1.
Los de la Primera Categoría, cuyas rentas provengan únicamente de
los siguientes capitales mobiliarios:
i.
Dividendos y demás beneficios derivados del dominio, posesión o tenencia
a cualquier título de acciones de sociedades anónimas extranjeras, que no
desarrollen actividades en el país, percibidos por personas domiciliadas o
residentes en Chile (artículo 20 N° 2, letra c) de la LIR); e
ii.
Intereses de depósitos en dinero, ya sea, a la vista o a plazo (artículo
20 N° 2, letra d) de la LIR).
2.
Los de la Primera Categoría que se encuentren sujetos a un
impuesto único sustitutivo de todos los impuestos de la LIR, como son, los
pequeños contribuyentes del artículo 22° de dicho cuerpo legal (Pequeños mineros
artesanales, pequeños comerciantes que desarrollan actividades en la vía
pública; suplementeros, propietarios de un taller artesanal y pescadores
artesanales);
3.
Los de la Segunda Categoría referidos en el artículo 42 N°s 1 y 2,
de la LIR; y
4.
Los afectos a los impuestos Global Complementario o Adicional,
según proceda.
b) No haber
reducido el número de sus trabajadores dependientes que cotizan en el sistema de
pensiones del Decreto Ley N°3.500, de 1980, o en el Instituto de Previsión
Social (Ex - INP), respecto del número de aquellos que hayan cotizado por el mes
de abril de 2009. Por lo tanto, es necesario que el
contribuyente mantenga el mismo número de trabajadores dependientes que cotizan
en el sistema de pensiones del Decreto Ley N°3.500, de 1.980, o en el Instituto
de Previsión Social, que aquellos que hubiesen cotizado por el mes de abril de
2009. Además, de conformidad con lo dispuesto en
el inciso final del artículo 10, de la Ley, aun cuando el contribuyente en el
mes respecto del cual pretenda imputar el beneficio, no mantenga el mismo número
de trabajadores, igualmente se entenderá que cumple con el requisito antes
señalado, cuando el resultado de la suma del número de trabajadores dependientes
del contribuyente, que hayan cotizado en el sistema de pensiones del Decreto Ley
N°3.500, de 1.980, o en el Instituto de Previsión Social (Ex – INP), por a lo
menos la mitad de un ingreso mínimo mensual, en los tres meses anteriores a
aquel en que se pretenda efectuar la imputación, dividido por “3”, sea igual o
mayor que el referido número de trabajadores del mes de abril de 2.009. Como se desprende de lo expuesto, la Ley
contempla dos reglas que permiten tener por cumplido el requisito de mantención
o retención del número de trabajadores, a saber; la primera, se refiere a que
directamente en el mes a que correspondan los pagos provisionales obligatorios
respecto de los cuales se invocará el beneficio, el contribuyente haya mantenido
el mismo número de trabajadores que tenía en el mes de abril de 2.009, respecto
de los cuales debe declarar las cotizaciones señaladas, y la segunda,
subsidiaria de la anterior, cuando el resultado de la suma del número de
trabajadores dependientes del contribuyente, que hayan cotizado en el sistema de
pensiones del Decreto Ley N°3.500, de 1980, o en el Instituto de Previsión
Social, por a lo menos la mitad de un ingreso mínimo mensual, en los tres meses
anteriores a aquel en que se pretenda efectuar la imputación, dividido por “3”,
sea igual o mayor que el referido número de trabajadores del mes de abril de
2009. La segunda regla, permite claramente
invocar el beneficio materia de análisis en el caso en que si bien el
contribuyente mantiene un número menor de trabajadores en el mes correspondiente
respecto del que mantenía en el mes de abril de 2009, el resultado de la
aplicación del trimestre móvil que contempla arroja un resultado igual al número
de trabajadores del citado mes de abril. Asimismo, cabe señalar que el requisito de
la retención de trabajadores no se refiere a la mantención de los mismos
trabajadores efectivamente contratados al referido mes de abril, sino que al
número de trabajadores, de manera que podrá tratarse de trabajadores distintos,
en la medida en que se mantenga el número de ellos, por señalarlo de ese modo
expresamente la Ley. Cabe señalar que el número de trabajadores
para estos efectos se contará considerando aquellos respecto de los cuales el
empleador haya declarado las respectivas cotizaciones previsionales, sin que se
haya establecido como requisito por la Ley que dichas cotizaciones se hayan
enterado efectivamente en arcas fiscales, ello, obviamente, sin perjuicio de las
facultades que la Ley confiere a los organismos pertinentes para exigir su pago. Finalmente, se debe tener presente que las
cotizaciones previsionales deben declararse y pagarse por el empleador dentro de
los diez primeros días del mes siguiente del que se devengaron las
remuneraciones, término que se prorrogará hasta el primer día hábil siguiente si
dicho plazo expirare en día sábado, domingo o festivo. A.2) Beneficio
Legal. De conformidad con lo preceptuado por el
artículo 10, de la Ley N°20.351, a los contribuyentes antes referidos, se
aplicarán transitoriamente las siguientes reglas relativas a los créditos por
gastos de capacitación:
a) Se
prorroga por el período a que se refiere el artículo 17 de la Ley en comento, la
vigencia transitoria del crédito por gastos de capacitación establecida en el
inciso 1°, del artículo 6°, de la Ley N°20.326, sin perjuicio de lo dispuesto en
el inciso final de esta última disposición legal. Se debe tener presente que el inciso 1°,
del artículo 6°, de la Ley N° 20.326, permite de manera transitoria a los
contribuyentes a que se refiere dicha norma, descontar los gastos incurridos en
el financiamiento de programas de capacitación a favor de los trabajadores
contra los pagos provisionales mensuales a que están obligados mensualmente
durante el año comercial 2.009. Ahora bien, de conformidad con la letra a),
del artículo 10, de la Ley N°20.351, respecto de aquellos contribuyentes que
cumplan los requisitos explicados en el punto anterior de la presente Circular,
el plazo de vigencia del beneficio en comento se prorroga por el período a que
se refiere el artículo 17 de la Ley N°20.351, vale decir, regirá respecto de los
pagos provisionales mensuales obligatorios que deban declararse y pagarse en los
doce meses siguientes de la fecha de inicio de la entrada en vigencia de la Ley
dispuesta en el inciso 1° de su artículo 16, esto es, en los doce meses
siguientes al primer día del mes subsiguiente al de la publicación de la Ley en
el Diario Oficial. Dado que la referida Ley se ha publicado en el Diario Oficial
de 30 de mayo de 2009, su fecha de vigencia conforme al artículo 16, corresponde
al 1° de julio de 2009, de modo que el primer mes del período de 12 meses
respetivo, será el mes de agosto del presente año, prorrogándose en consecuencia
el beneficio transitorio del artículo 6°, de la Ley N°20.326, hasta los pagos
provisionales que deban declararse y pagarse en el mes de julio de 2010. Cabe
precisar que el régimen transitorio del comentado artículo 6°, regía
originalmente hasta los pagos provisionales obligatorios a declarar y pagar en
el mes de enero de 2010, de forma tal que la prórroga efectiva establecida por
la Ley N°20.351, se refiere a los que deban declararse y pagarse a partir del
mes de febrero y hasta el mes de julio de dicho año. Asimismo, cabe precisar que lo anterior es
sin perjuicio de lo dispuesto en el inciso final del citado artículo 6°, de la
Ley N°20.326, de acuerdo con el cual los contribuyentes a que se refiere dicha
norma podrán efectuar la deducción autorizada en dicho artículo en los años
2.010 y subsiguientes, siempre que, en el respectivo año tributario anterior,
hubiesen obtenido ingresos brutos totales anuales iguales o inferiores al
equivalente a 100.000 unidades de fomento, situación que deberá verificarse año
tras año, antes de utilizar el beneficio a través del mecanismo que esta ley
establece. En tal caso, el régimen tiene el carácter de permanente siempre
que los ingresos brutos totales obtenidos en
el año tributario anterior no excedan la cantidad señalada.
b) Para
los efectos de determinar el crédito por gastos de capacitación del artículo 6
de la Ley N°20.326, no se considerará el límite establecido en el literal iii),
de la letra a), de dicho artículo. De conformidad con la letra b), del
artículo 10, de la Ley N°20.351, respecto de aquellos contribuyentes a que se
refiere el artículo 6°, de la Ley N°20.326, que no hayan reducido su número de
trabajadores en los términos ya explicados, el monto que pueden deducir como
crédito en sus declaraciones mensuales de pagos provisionales obligatorios de
conformidad con el inciso 1° de la citada disposición legal, será la cifra menor
que resulte de comparar mensualmente entre las siguientes cantidades:
1)
El monto de los gastos de capacitación que cumplan con los requisitos
dispuestos por la Ley N°19.518 y sus normas reglamentarias y que el
contribuyente haya efectuado en el mes a que corresponda la declaración en que
se lleve a cabo la deducción;
2)
El monto equivalente al 1% de las remuneraciones
imponibles a que
se refiere la Ley N°19.518 y sus normas reglamentarias, del mes que corresponda
a la declaración en que se efectúa la deducción. No se aplicará en este caso el límite establecido en el
literal iii), de la letra a), del artículo 6°, de la Ley N°20.326.
Cabe recordar que el límite que esta disposición hace
inaplicable, es el que resulta de dividir el crédito por gastos de
capacitación de la Ley N°19.518, debidamente reajustado, imputado por el
contribuyente al Impuesto de Primera Categoría en el año tributario anterior,
por 12, o por el número menor de meses en que el contribuyente hubiese efectuado
actividades en el año comercial respectivo. En el caso que en el año tributario
anterior el contribuyente no hubiese imputado crédito por gastos de
capacitación, este límite equivale a 5% de los pagos provisionales que deban
pagarse en la declaración respectiva. Como puede apreciarse, la Ley N°20.351,
elimina de este modo, uno de los límites que contemplaba la Ley N°20.326.
B) CRÉDITO TRANSITORIO CONTRA LOS PAGOS PROVISIONALES MENSUALES
OBLIGATORIOS. De conformidad con el artículo 11, de la Ley N°20.351, los
contribuyentes que cumplan con el requisito dispuesto en el artículo 10 del
mismo texto legal, es decir, con la retención del número de trabajadores en la
forma señalada, tendrán derecho a un crédito equivalente a dos y media (2,5)
veces el monto mensual del crédito por gastos de capacitación, determinado
conforme a las reglas explicadas en la letra A) anterior de esta
Circular, y a lo dispuesto en el artículo 6°, de la Ley N°20.236, en lo que
corresponde, en que hayan incurrido respecto de sus trabajadores dependientes
cuyas remuneraciones, del mes respectivo, no hayan excedido de $380.000.- Dicho crédito será imputable a los pagos provisionales
mensuales obligatorios que deban declararse y pagarse en el mes respectivo. B.1) Contribuyentes Beneficiados. Los contribuyentes beneficiados son aquellos que cumplen
con lo dispuesto en el artículo 10 de la Ley N°20.351, vale decir,
aquellos que se refiere el artículo 6°, de la Ley N°20.236, que
no hayan reducido el número de trabajadores dependientes respecto del mes de
abril de 2009, en los términos ya explicados en la letra A) anterior de
la presente Circular. B.2) Forma de determinar el
crédito. El crédito corresponde a un monto equivalente a 2,5 veces
el monto mensual del crédito por gastos de capacitación, determinado
considerando lo dispuesto por el artículo 10 de la Ley N°20.351, reglas que
fueron debidamente explicadas en la letra A) anterior de esta Circular, y
de acuerdo con lo dispuesto en el artículo 6°, de la Ley N°20.326, cuyas
instrucciones fueron impartidas por este Servicio a través de la Circular N°9,
de 2009; pero en la proporción que corresponda a los gastos en que el
contribuyente haya incurrido respecto de sus trabajadores cuyas remuneraciones
del mes respectivo, no hayan excedido de $380.000.- En otras palabras, el contribuyente deberá determinar el
monto mensual del crédito por gastos de capacitación a que tiene derecho de
conformidad con las reglas establecidas en el artículo 10 de la Ley N°20.351 y a
lo dispuesto en el artículo 6°, de la Ley N°20.326. Luego, deberá determinar la proporción que en los gastos de
capacitación representan los gastos incurridos respecto de sus trabajadores
cuyas remuneraciones del mes respectivo, no hayan excedido de $380.000.- y
aplicar dicha proporción al monto mensual del crédito determinado en la forma
antes indicada. La cantidad que resulte de aplicar la indicada proporción
deberá multiplicarse por 2,5 veces, y el resultado constituirá el crédito a que
el contribuyente tendrá derecho de conformidad con el artículo 11, de la Ley
N°20.351. Cabe hacer presente que de acuerdo al tenor literal del
citado artículo 11, de la Ley N°20.351, los gastos de
capacitación que deben ser considerados para el cálculo de este nuevo beneficio,
son aquellos incurridos respecto de trabajadores dependientes cuyas
remuneraciones del mes respectivo, no hayan excedido de $380.000. Por lo tanto,
tratándose de los aportes efectuados a los Organismos Técnicos Intermedios de
Capacitación (OTICs), si bien éstos deben considerarse para los efectos de
calcular el beneficio mensual contemplado por el artículo 6°, de la Ley 20.326,
en el respectivo mes de aporte, cuando deba calcularse el nuevo beneficio del
artículo 11, de la Ley 20.351, sólo corresponderá incluir en la base de cálculo
los gastos que correspondan a aportes efectivamente liquidados en ese mes, ello
porque sólo al momento de la referida liquidación es posible vincular tales
gastos con los trabajadores cuyas remuneraciones en ese mismo período no hayan
excedido de dicho límite. En otras palabras, la base de cálculo de este nuevo
beneficio será, en principio, la misma que se utiliza para el cálculo del
beneficio del referido artículo 6°, sin considerar los aportes a OTICs del
respectivo mes, salvo aquellos efectivamente liquidados en ese mismo período. B.3) Imputación del crédito. Dicho crédito se imputará a los pagos provisionales
mensuales obligatorios que deban declararse y pagarse en el mes respectivo, a
continuación del crédito determinado conforme al artículo 6°, de la Ley
N°20.326. De lo señalado resulta claro que el crédito que establece
el artículo 11, de la Ley N°20.351, es de imputación mensual, y que debe
ejercerse en el mes respectivo, a continuación del crédito a que se refiere el
artículo 6°, de la Ley N°20.326. A su vez, consecuencia de ello es que para
hacer uso de este nuevo crédito, el contribuyente debe necesariamente haber
hecho uso en primer término del crédito que contempla esta última norma, en el
mes de que se trate. Si de la imputación mensual del crédito resultare un
remanente, éste no podrá imputarse contra obligación tributaria alguna ni se
tendrá derecho a su devolución. El monto de los pagos provisionales mensuales que se haya
pagado con el crédito antes referido, no se considerará ingreso para todos los
efectos legales, según lo señala expresamente el inciso final de la Ley
N°20.351. B.4) Imputación al Impuesto
Anual de Primera Categoría de los Pagos Provisionales Mensuales pagados en
virtud del crédito especial que establece el artículo 11, de la Ley N°20.351. La suma de los pagos provisionales mensuales pagados con el
crédito que establece el artículo 11, de la Ley N°20.351, se imputará al
Impuesto a la Renta de Primera Categoría del período respectivo, a continuación
de los pagos provisionales pagados con el crédito a que se refiere el artículo
6°, de la Ley N°20.326 y del crédito por gastos de capacitación establecido por
la Ley N°19.518, según corresponda. En otras palabras, el contribuyente deberá determinar el
monto de pagos provisionales mensuales que hubieren sido pagados con el crédito
del artículo 11, de la Ley N°20.351, y dejar su imputación al Impuesto a la
Renta de Primer categoría para una vez que se hayan imputado los pagos
provisionales mensuales pagados con el crédito del artículo 6°, de la Ley
N°20.326 y el crédito por gastos de capacitación establecido por la Ley
N°19.518, según corresponda. Si con motivo de su imputación, resultare un remanente de
pagos provisionales pagados con el crédito del artículo 11, de la Ley N°20.351,
dicho remanente no podrá imputarse a impuesto alguno, ni se tendrá derecho a su
devolución. B.5) Sanciones. De conformidad con el artículo 13, de la Ley N°20.351, la
imputación maliciosamente indebida del crédito a que se refiere el artículo 11,
del mismo texto legal, se sancionará en la forma prevista en el inciso 1°, del
N°4, del artículo 97 del Código Tributario. Dicha sanción es sin perjuicio de la obligación del
contribuyente de enterar los impuestos que hubiesen dejado de pagarse, más los
reajustes, intereses y multas respectivas, todos los cuales podrán girarse de
inmediato por el Servicio de Impuestos Internos, sin necesidad de trámite
previo. Para efectos de la determinación, restitución y aplicación
de sanciones, los referidos impuestos se considerarán como un impuesto sujeto a
retención o recargo, y les serán aplicables las disposiciones que al efecto
rigen en el Código Tributario. La reclamación que se deduzca en contra de la liquidación o
giro de dichos impuestos, intereses y multas, se sujetará al procedimiento
general de reclamaciones establecido en el Título II del Libro III del Código
Tributario. C) NORMAS
RELATIVAS A LA ENTREGA DE INFORMACIÓN. De conformidad con el artículo 12, de la Ley N°20.351, las
Administradoras de Fondos de Pensiones, el Instituto de Previsión Social, el
Servicio Nacional de Capacitación y Empleo y los contribuyentes que se acojan a
las normas de retención y capacitación contenidas en el Título II de la ley
citada, proporcionarán al Servicio de Impuestos Internos, en la forma y plazo
que éste establezca mediante resolución, la información que requiera para los
efectos de verificar el cumplimiento de los requisitos establecidos. 2)
INCENTIVOS AL PRECONTRATO Y A LA CAPACITACIÓN DE TRABAJADORES. El artículo 14, de la Ley N°20.351,
autoriza durante su vigencia a descontar del monto de los pagos provisionales
mensuales obligatorios, los gastos efectuados en programas de capacitación de
los eventuales trabajadores a que se refiere el inciso 5°, del artículo 33, de
la Ley N°19.518, ampliando el monto máximo de la franquicia tributaria destinada
a la capacitación, cuando el contribuyente que cumple con los requisitos legales
al efecto se acoge a las disposiciones de esta norma. 2.1)
Contribuyentes beneficiados. Los contribuyentes que tienen derecho al
beneficio que establece el artículo 14, de la Ley N°20.351, son los
contribuyentes de Primera Categoría, con excepción de aquellos cuyas rentas
provengan únicamente de las letras c) y d), del N°2, del artículo 20, de la LIR. Resulta aplicable aquí, lo mismo que se
señaló previamente sobre este particular en la letra A) del punto 1)
de esta Circular. 2.2) Programas
de capacitación que dan derecho al beneficio. De conformidad con lo dispuesto por el inciso 1°, del
artículo 14, de la Ley N°20.351, dan derecho al beneficio los gastos efectuados
en programas de capacitación de los eventuales trabajadores a que se refiere el
inciso 5°, del artículo 33, de la Ley N°19.518. Ahora bien, de conformidad con esta última norma legal, la
capacitación puede efectuarse antes de la vigencia de una
relación laboral a través de la celebración de un Contrato de Capacitación,
comúnmente denominado “Precontrato”, entre el empleador y eventual trabajador,
por el cual se obligan recíproca y exclusivamente, el primero, a entregar
a través de un organismo capacitador las competencias y destrezas laborales
requeridas para desempeñar una actividad laboral determinada en la empresa,
según un programa de capacitación autorizado, y el segundo, a cumplir dicho
programa en las condiciones establecidas. Cabe hacer presente que de conformidad con el mismo
precepto, las empresas sólo podrán desarrollar la capacitación
mediante esta vía, siempre y cuando sea necesaria para el buen funcionamiento de
la empresa o por la estacionalidad o época en que desarrollan su actividad. Adicionalmente, para acceder a lo dispuesto en el artículo
14, de la Ley N°20.351, es decir, para la deducción como crédito de los gastos
respectivos con los nuevos límite y requisitos que permite esta disposición
legal, los contratos de capacitación de los eventuales trabajadores o
precontratos, deberán cumplir los siguientes requisitos:
a)
No podrán exceder en total de 6 meses dentro del mismo año calendario,
incluidas sus prórrogas;
b)
Deberán incluir gastos de traslado y alimentación, los que en su
conjunto, no podrán exceder del 10% de los gastos descontables de conformidad
con la norma legal en análisis; y
c)
Deberán incluir gastos necesarios para cubrir los accidentes que puedan
experimentar los eventuales trabajadores con motivo de su asistencia a los
programas de capacitación, sin que aquellos puedan exceder del 5% de los gastos
descontables de conformidad con este precepto legal. De los requisitos antes enunciados se
desprende que se amplía la duración de los cursos de capacitación de este tipo
que pueden acogerse al beneficio tributario que consagra el artículo 14, de la
Ley N°20.351, respecto de los cursos que pueden financiarse a través de la
franquicia tributaria que contempla la Ley N°19.518 y que acceden, además, al
beneficio contemplado en el artículo 6°, de la Ley N°20.326. Agrega la ley que con todo, los eventuales
trabajadores contratados bajo esta modalidad, no podrán superar en el mes
respectivo, el 50% de los trabajadores de la empresa respecto de los cuales se
haya realizado cotizaciones en el sistema de pensiones del Decreto Ley N°3.500,
de 1980, o en el Instituto de Previsión Social, durante el mes anterior a aquel
en que se efectúe el descuento. 2.3) Monto del
beneficio. De conformidad con el inciso 1°, del
artículo 14, de la Ley N°20.351, sin perjuicio del cumplimiento de los demás
requisitos que establecen los artículos 36, de la Ley N°19.518 y 6°, de la Ley
N°20.236, las cantidades cuya deducción se autoriza no podrán exceder de una
suma máxima equivalente al 0,25% de las remuneraciones imponibles pagadas al
personal en el respectivo mes. Cabe agregar que el descuento establecido
en el citado artículo 14, no se considerará para los efectos de determinar la
suma máxima del 1% a que se refieren los citados artículos 36, de la Ley
N°19.518 y 6°, de la Ley N°20.326. Así las cosas, el límite del 1% a que se
refieren tales artículos, se determinarán sin incluir las cantidades que se
descuenten en virtud del artículo 14, de la Ley N°20.351. Estos últimos
descuentos tienen un tope propio que establece el mismo artículo 14,
correspondiente al 0,25% de las remuneraciones imponibles pagadas al personal en
el respectivo mes. Consecuentemente, se amplía el monto máximo
total de las franquicias tributarias destinadas a capacitación, de un 1% a un
1,25% de las remuneraciones imponibles, respectivamente, evitando que los
recursos destinados a la capacitación en el contexto de un “precontrato” o
contrato de capacitación de eventuales trabajadores, compitan con aquellos
destinados a la capacitación de los trabajadores ya empleados. Sobre esta materia, cabe hacer presente que
los gastos incurridos en este tipo de contratos ya podían utilizarse para los
efectos de impetrar los beneficios contemplados por los artículos 36 de la Ley
N°19.518 (crédito anual por gastos de capacitación) y 6°, de la Ley N°20.326,
(crédito mensual por gastos de capacitación). Sin embargo, la Ley N°20.351, con
los requisitos que establece, permitió aumentar el límite a deducir, de forma
tal que los requisitos generales establecidos por las leyes N°s 19.519 y 20.326,
resultan plenamente aplicables, en cuanto no resulten modificados por la nueva
disposición legal analizada. IV.-
VIGENCIA. De conformidad con lo dispuesto en el
artículo 17, de la Ley N°20.351, lo dispuesto en sus Títulos II y III, regirá
respecto de los pagos provisionales mensuales obligatorios que deban declararse
y pagarse en los doce meses siguientes de la fecha de inicio de la entrada en
vigencia, dispuesta en el inciso 1° del artículo 16, esto es, el primer día del
mes subsiguiente al de su publicación en el Diario Oficial. Por lo tanto, dado
que la citada Ley se ha publicado en el Diario Oficial de 30 de mayo de 2.009,
lo dispuesto en los referidos títulos regirá respecto de los pagos provisionales
mensuales obligatorios que deban declararse y pagarse a partir del mes de agosto
de 2.009, y hasta el mes de julio de 2.010. Saluda a Ud.,
RICARDO ESCOBAR CALDERON JARB/ACO/GFD
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