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CIRCULAR N°49 DEL 12 DE AGOSTO DEL 2010
I.- INTRODUCCIÓN. 1) En
el Diario Oficial de 19 de febrero de
2010, se publicó la Ley 20.420, que en el número 4 de su Artículo único,
introduce modificaciones al artículo 59 del Código Tributario. 2) La
presente circular tiene por objeto impartir instrucciones sobre lo dispuesto en
la norma aludida, la cual, en concordancia con los derechos del contribuyente
que la misma Ley 20.420 consagra, establece plazos máximos en que debe
desarrollarse el ejercicio de la acción fiscalizadora del Servicio en los casos
a que ella se refiere. II.- MODIFICACIONES AL
ARTÍCULO 59 DEL CÓDIGO TRIBUTARIO. A) Alcance y ámbito de
aplicación. La
restricción que la norma del artículo 59 del Código Tributario,
modificada por la Ley 20.420, impone al
Servicio se encuentra íntimamente relacionada con el derecho que se reconoce a
los contribuyentes en el número 8 del artículo 8° bis del Código Tributario, de
acuerdo con el cual, sin perjuicio de los
derechos garantizados por la Constitución y las leyes, constituye un derecho
del contribuyente el que las actuaciones que a su respecto desarrolle el Servicio se lleven a cabo sin
dilaciones, requerimientos o esperas innecesarias, certificada que sea, por
parte del funcionario a cargo, la recepción de todos los antecedentes
solicitados. Para dar una real aplicación a esta declaración,
el legislador circunscribió efectivamente el lapso que podía tomar el ejercicio de las atribuciones fiscalizadoras que se han
entregado al Servicio para examinar la exactitud de las declaraciones
impositivas, verificar la correcta determinación y pago de los impuestos,
determinar diferencias y girarlos, imponiéndole plazos máximos para realizar
tales actuaciones. La nueva
limitación legal presenta las siguientes características: 1)
Gravita sobre el ejercicio de la generalidad de las facultades del Servicio
para examinar el cumplimiento por parte de los contribuyentes de sus
obligaciones impositivas; esto es: a) Revisar
que las declaraciones presentadas sean íntegras, fidedignas y oportunas y, en
general, que den cabal cumplimiento a las normas legales, reglamentarias e
instrucciones del Servicio; b) Que se
haya realizado una correcta determinación de los tributos; es decir, que exista
igualdad entre el cálculo de la obligación impositiva realizado por el
contribuyente con el que resulte de los antecedentes proporcionados por éste, o
aquellos que obren en poder del Servicio; y, c) Que el
pago de los tributos determinados se haya realizado en los plazos legales y por
los montos correspondientes. 2) Al igual que ocurre con las limitaciones
establecidas por la Ley 18.320, las expuestas en el nuevo texto del artículo 59
del Código Tributario son de carácter absoluto,
esto es, el Servicio debe someter su acción a las referidas limitaciones temporales,
absteniéndose de proceder al margen de ellas. 3) Las
limitaciones se establecen sobre la base de un plazo de meses, por lo que cabe
recordar aquí la forma de cómputo de dicho plazo, que se encuentra establecida
en el artículo 48 del Código Civil: a) El plazo de meses ha de ser
completo; y correrá hasta la medianoche
del último día del mismo. b) El primero y último día del plazo han de
tener un mismo número en los respectivos meses. Si el mes en que ha de principiar el plazo
constare de más días que el mes en que ha de terminar su cómputo, y el plazo
corriere precisamente desde alguno de los días en que el primero de dichos
meses excede al segundo, el último día del plazo será el último día del segundo
mes. El plazo de un mes podrá ser, por
consiguiente, de 28, 29, 30 ó 31 días, según los casos. c) Por regla general, el plazo se cuenta
desde que
el funcionario a cargo de la fiscalización certifique que la totalidad de los
antecedentes solicitados al contribuyente han sido puestos a su disposición.
Durante el plazo de revisión, el fiscalizador podrá solicitar otros
antecedentes relacionados con la auditoría de que se trate, sin que ello afecte
el cómputo del plazo fatal que ha comenzado a correr desde la respectiva certificación. Por excepción, tratándose del plazo
para fiscalizar y resolver las peticiones de devolución relacionadas con
absorciones de pérdidas, aquél se contará desde la fecha de presentación de la
solicitud respectiva. d) En cuanto al vencimiento del plazo,
cabe tener presente que una actuación del Servicio que penda de un plazo fatal
de meses que venza en día sábado, puede ejecutarse hasta el primer día hábil siguiente, pues el
referido término se prorroga en la forma indicada, por mandato del inciso
cuarto del artículo 10 del Código Tributario. Lo anterior, por cierto, no obsta
a que la respectiva actuación se realice el día sábado en que venza un plazo de
meses, por ser éste un día hábil para tales fines. B) Requerimiento al contribuyente. Si el Servicio inicia una fiscalización en la
cual requiera solicitar al contribuyente la presentación de antecedentes, el
funcionario a cuyo cargo se encuentre el efectuarla, deberá hacer un
requerimiento expreso de éstos. Si bien la ley no exige ninguna formalidad a la petición
de documentación, resulta conveniente, para efectos de prueba, que en el
requerimiento respectivo se exprese la individualización del contribuyente con
nombre o razón social, domicilio y RUT, y se indique en términos explícitos que
se le solicita poner a disposición de los funcionarios fiscalizadores del
Servicio, para un examen, o presentar en la Unidad del Servicio que se indique,
en el plazo que se le señale, los antecedentes que se le especificarán,
identificándolos en forma clara y concreta. En armonía con lo dispuesto en el artículo 8° bis
N° 3 del Código Tributario, se hará constar en el requerimiento, en forma clara
y precisa, que se ha iniciado un proceso de fiscalización al contribuyente sobre
una determinada materia, indicándole el o los impuestos que se revisarán, y el
o los períodos o años que se auditarán.
Lo anterior, por cuanto acorde a la norma legal antes citada, el contribuyente
tiene derecho a recibir información, al inicio de todo acto de fiscalización, sobre la naturaleza y
materia a revisar. El objetivo perseguido con la entrega de esta información
al contribuyente, es hacer explícita la naturaleza de la actuación de
fiscalización a efectuarse y sus alcances, de manera de dejar una huella
expresa que permita establecer un hito preciso para determinar el plazo en que
la fiscalización deba llevarse a efecto, y de los tributos y períodos alcanzados
por ella. En cada caso, deberá señalarse en forma manifiesta
que el plazo se contará desde la fecha de la certificación de haberse
presentado la totalidad de la documentación requerida. Sobre el particular, es
pertinente mencionar que en el requerimiento el Servicio no se señalará el
plazo que se va a aplicar, toda vez que éste se desprende de la naturaleza y
alcance de la fiscalización que se desarrolle y su extensión dependerá, además,
de las situaciones que se vayan presentando, como puede suceder v.gr. si
durante la revisión surge la necesidad de requerir antecedentes a una autoridad
extranjera, pues en tal caso no regirán las limitaciones temporales que prevé
el artículo 59 del Código Tributario, para llevar a cabo la fiscalización. Ahora bien, transcurridos los plazos que tiene el
Servicio para ejercer su función fiscalizadora, no es posible iniciar un nuevo
requerimiento respecto del mismo período y de los mismos hechos. No obstante,
no existiría impedimento en formular un nuevo requerimiento por el mismo
período ya revisado y por los mismos impuestos asociados, si la revisión que se
pretende efectuar se refiere a hechos distintos de los que fueron objeto del
requerimiento anterior. Igualmente, si en un proceso de fiscalización que
se ha iniciado en virtud de un requerimiento para efectuar una auditoría de un
determinado impuesto, se detectan diferencias por concepto de otro u otros
tributos, no corresponde formular cobros respecto de los mismos en dicho
proceso, puesto que de hacerse se infringiría uno de los derechos del contribuyente. En el evento antes señalado, se deberán poner los
hechos que generen diferencias de impuestos no considerados en el
requerimiento, en conocimiento de quien corresponda, o, si procediere, se
iniciará un nuevo requerimiento o actuación de fiscalización, explicitándosele
al contribuyente en cada caso, la ampliación de la fiscalización a que está
sometido, de modo de que exista la
debida consistencia con lo dispuesto en el N° 3 del artículo 8 bis del Código
Tributario. C) Notificación
del requerimiento. El requerimiento
deberá ser notificado formalmente al contribuyente a efecto de dejar constancia
de la solicitud que se le intima. La aludida notificación debe efectuarse al
contribuyente o su representante legal, en alguna de las formas señaladas en el
artículo 11 del Código Tributario, esto es, personalmente, por cédula, por
carta certificada o por correo electrónico en caso que dicha modalidad se
hubiere solicitado, y conforme a las reglas generales instruidas por esta
Dirección. Cabe recordar que la notificación de este
requerimiento no afecta el cómputo de los plazos de prescripción de la acción
fiscalizadora del Servicio, establecida en el artículo 200 del Código
Tributario, respecto de las eventuales diferencias que pudieren detectarse en
la revisión de los antecedentes del contribuyente. D) Certificación. Para los efectos del adecuado cómputo de los
plazos que establece la disposición legal que se comenta, una vez que sea puesta a disposición del
funcionario a cargo de la fiscalización la totalidad de los antecedentes
solicitados al contribuyente en la notificación, aquél deberá certificar, de
oficio o a petición de la parte interesada, el acaecimiento del hecho. Luego, la certificación
es un documento en que el funcionario que ha efectuado un requerimiento de
entrega de antecedentes en un proceso de fiscalización, hace constar, en
conformidad a la ley, que el contribuyente ha dado cabal cumplimiento a la
entrega de aquellos que le han sido solicitados. A tal fin, se podrá emplear un formato como el
siguiente: En ……(lugar)……, a ……(fecha)……, para fines de lo
dispuesto en el artículo 59 del Código Tributario, certifico que el
contribuyente ……(nombre o razón social)……, RUT. N° ……(N° Rol Único
Tributario)……, puso a disposición del Servicio de Impuestos Internos la
totalidad de los antecedentes requeridos en notificación ……(número)……, de fecha
……(fecha requerimiento)……. (Nombre, firma y timbre del fiscalizador actuante). E) Plazos para efectuar la fiscalización. Los incisos primero, segundo y final
del artículo 59 establecen plazos diferenciados para llevar a efecto las
distintas fiscalizaciones que se inicien mediante requerimiento de antecedentes,
atendiendo a la magnitud, complejidad u otras particularidades que puedan
presentar éstas, distinguiendo al respecto: 1) Plazo de nueve meses:
Fiscalizaciones en general. 2) Plazo
de doce meses: Fiscalización en materia
de precios de transferencia; Casos
en que se deba determinar la renta líquida imponible de contribuyentes con
ventas o ingresos superiores a 5.000 unidades tributarias mensuales. Casos
en que se revisen los efectos tributarios de procesos de reorganización empresarial. Casos
en que se revise la contabilización de operaciones entre empresas relacionadas. 3) Tratándose de la fiscalización y resolución
de las peticiones de devolución relacionadas con absorciones de pérdidas, el
Servicio dispondrá de un plazo de doce meses contados, en este caso particular,
toda vez que no se inicia mediante requerimiento de antecedentes, desde la
fecha en que se efectuó la solicitud respectiva, la que debe constar en el
documento en que aquella se contenga. El objeto de los plazos que entrega la norma
es que el Servicio pueda llevar a cabo la revisión de los antecedentes
presentados por el contribuyente así como cualquier otro que tuviere a su
disposición y, en su mérito, proceder a citar para los efectos de lo dispuesto
en el artículo 63 del Código Tributario, liquidar las diferencias que
determinare, girarlas, en su caso, o dictar las resoluciones que correspondan
en caso de que deban disponerse reducción de pérdidas o de remanentes de
créditos fiscales. Dichos
plazos son de carácter fatal, lo que implica que las actuaciones que se
ejecuten fuera de los mismos no obligarán al contribuyente. Es
conveniente advertir que no es necesario que dentro de los plazos aludidos se
efectúen todas las acciones señaladas, es decir citación, liquidación y giro, o
dictación de resolución, ya que basta, para los fines legales, que se realice
sólo uno de los actos referidos. Finalmente, en caso que en un mismo proceso de
fiscalización concomiten situaciones afectas a plazos disímiles, la actuación
del Servicio podrá efectuarse dentro del plazo mayor. F) Situaciones
especiales que deben tenerse presente respecto de las limitaciones temporales contempladas en el
Artículo 59 del Código Tributario para el ejercicio de las facultades fiscalizadoras: Existen
algunas situaciones en que las restricciones temporales que impone el artículo
59 del Código Tributario para el ejercicio de las facultades fiscalizadoras del
Servicio no tienen aplicación y que son: 1)
Caso en que la auditoría no pueda completarse sin requerir información
a alguna autoridad extranjera. (Artículo 59, inciso tercero). 2) Casos relacionados con un proceso
de recopilación de antecedentes a que se refiere el número 10 del artículo 161.
(Artículo 59, inciso tercero). Al efecto, cabe indicar que la
situación prevista en el numeral 2) que antecede, se configura desde la fecha
en que la autoridad competente, en presencia de hechos que pueden constituir
infracciones sancionadas con pena privativa de libertad, disponga que se
proceda al inicio del proceso de recopilación de antecedentes a que se refiere
el Nº 10 del artículo 161 del Código Tributario, individualizando al o los
contribuyentes cuyas actuaciones serán sometidas a examen. En los
casos descritos precedentemente, deberá dejarse constancia en el expediente
respectivo del acaecimiento de las circunstancias señaladas en los mencionados
numerales, las cuales se pondrán en conocimiento del contribuyente salvo que su
comunicación ponga en riesgo o perjudique el proceso de recopilación de
antecedentes o la fiscalización que se está llevando a cabo. La comunicación de
las referidas circunstancias al contribuyente deberá estar debidamente fundada
y corresponderá al jefe del área de fiscalización actuante definir si concurren
los presupuestos que permitan efectuarla. 3)Tampoco
rigen las restricciones temporales previstas en el artículo 59, en las situaciones
sometidas a plazos de fiscalización limitados por una norma especial, como
ocurre v. gr. en aquellos que se sujetan a la Ley 18.320. En estos casos prima
el plazo de seis meses para citar, liquidar o girar establecido en el N° 4 del
Artículo único de dicha ley. 4) Sobre
la materia es conveniente recordar, que el inciso final del nuevo artículo 59
que se comenta, establece un plazo de carácter especial, pues no tiene excepciones,
para fiscalizar y resolver las peticiones de devolución relacionadas con
absorciones de pérdidas. Por consiguiente, la fiscalización de las referidas
peticiones de devolución debe efectuarse en el término de doce meses que el legislador
ha establecido, pues éste rige a todo evento. G) Vigencia de
la modificación al artículo 59.- La modificación en comento afecta a las
fiscalizaciones que el Servicio ejecute a contar del 19 de febrero de 2010,
fecha de la publicación de la norma en el Diario Oficial, que se inicien con un
requerimiento de antecedentes; salvo aquellas que correspondan a una auditoría relativa a alguno de los impuestos
establecidos en el Decreto Ley N° 825, de 1974, caso este último que se regula
por las normas del artículo único de la Ley 18.320, mismas que por su
especialidad priman por sobre las contenidas en el artículo 59 del Código
Tributario. Saluda a Uds., JULIO
PEREIRA GANDARILLAS DISTRIBUCIÓN: |