1.- Por Ordinario indicado en antecedente, se señala que mediante presentación de fecha 30.06.2008, el XXXX, consulta si es un gasto aceptado por la Ley de la Renta el crédito fiscal IVA que no se puede utilizar como tal por la sociedad absorbente debido a que dicho crédito corresponde a un remanente de crédito fiscal generado por la sociedad absorbida en una fusión de sociedades.

El recurrente señala en su presentación, que se encuentra asesorando a un empresario de la ciudad de Angol, quien ha tomado la decisión de reorganizarse para enfrentar de mejor forma los desafíos de sus negocios, con una estructura legal diferente. Para cumplir con este objetivo, está pensando próximamente fusionar por incorporación dos sociedades: La sociedad "A" empresa de giro agrícola forestal con la sociedad "B" de giro industrial, siendo la sociedad "A" absorbida totalmente y, por ende, disuelta. En este caso de fusión, no sería necesario dar aviso de término de giro, ya que la sociedad "B" (absorbente) se haría responsable solidariamente de todos los impuestos que se adeudaren por la sociedad "A" (absorbida). La sociedad "B" ampliaría su giro, incorporando la actividad agrícola forestal. La fusión se haría a valor tributario.

Agrega, que dentro de los activos que figuran en el balance de la sociedad "A" (absorbida), existen entre otros los siguientes: plantaciones forestales y crédito fiscal IVA, que serían traspasados a la sociedad "B" (absorbente).

De acuerdo a reiterados pronunciamientos del S.I.I., se ha señalado que los créditos originados a favor de los contribuyentes, sólo pueden ser utilizados por los titulares que generaron dicho crédito, por tratarse de un beneficio tributario especialísimo y de carácter personal, y que si el titular de un crédito intransferible e intransmisible (como lo es el crédito fiscal IVA) desaparece, jurídicamente dicho crédito también se extingue junto con la disolución de la empresa generadora del mismo. Sin embargo, nada se ha dicho respecto del tratamiento tributario a que debe someterse finamente este Activo (crédito fiscal IVA) en la sociedad absorbente, como consecuencia de la pérdida de su condición de crédito fiscal.

En su opinión, al producirse la fusión antes señalada, se incorporaría a la contabilidad de la sociedad "B" (absorbente) un activo (crédito fiscal IVA) desde la sociedad "A" (absorbida), quien al perder su calidad de tal por las razones mencionadas anteriormente, se transformaría en un gasto aceptado para dicha sociedad "B", ya que reuniría todos los requisitos para ello, pues:

a) Es necesario para producir la renta: se incurrió en él en forma inevitable y obligatoria, ya que forma parte de la universalidad que se está adquiriendo mediante la fusión; y además, ayudará a generar la renta de la sociedad "B" cuando se produzca la venta de las plantaciones forestales.

b) No se encuentra rebajado como parte integrante del costo directo de los bienes y servicios, en virtud del artículo 30 LIR.

c) Se encuentra efectivamente pagado o adeudado durante el ejercicio comercial correspondiente.

d) Está acreditado o justificado en forma fehaciente ante el Servicio.

En relación con lo anteriormente expuesto, se solicita se confirme el criterio señalado, o en caso contrario, se informe cual seria el tratamiento tributario que debiera seguirse en esta materia, al no existir pronunciamiento al respecto.

2.- Sobre el particular, cabe señalar que esta Dirección Nacional ha sostenido invariablemente a través del tiempo que en los casos de reorganizaciones empresariales (tales como división, fusión, etc.), los créditos tributarios que se determinan a favor de los contribuyentes que desaparecen con motivo de tales figuras jurídicas, sólo pueden ser aprovechados o recuperados por los mencionados contribuyentes, atendido a que se trata de créditos personalísimos que han sido concebidos por el legislador en beneficio exclusivo de los contribuyente que los generan; criterio de conocimiento del recurrente según lo expresado en su escrito.

3.- En lo que respecta al crédito fiscal lVA de la sociedad que se disuelve y que se requiere rebajar como un gasto de la sociedad absorbente, se debe hacer presente el artículo 28° del D.L. N°825, que dispone: En los casos de término de giro, el saldo de crédito que hubiere quedado en favor del contribuyente podrá ser imputado por éste al impuesto del presente Título que se causara con motivo de la venta o liquidación del establecimiento o de los bienes corporales muebles o inmuebles que lo componen. Si aún quedara un remanente a su favor, sólo podrá imputarlo al pago del impuesto a la renta de Primera Categoría que adeudare por el último ejercicio. Pues bien, en el caso de la reorganización empresarial que se plantea en la consulta -fusión por incorporación- ocurre el término de giro de la sociedad absorbida correspondiendo entonces la imputación del crédito fiscal que mantuviese de acuerdo a la referida norma, esto es, al impuesto del título segundo del D.L. N°825 o, en su defecto, sólo al pago del impuesto a la renta de Primera Categoría que adeudare por el último ejercicio, sin que la Ley permita la subsidencia de este crédito bajo otro respecto.

4.- En consecuencia, cabe informar que los créditos fiscales pertenecientes a la sociedad absorbida, no pueden ser considerados como gastos necesarios para producir la renta de la sociedad absorbente, toda vez, que de acuerdo al artículo 28° del D.L. N°825, estos créditos se extinguen durante el término de giro de la sociedad titular de los mismos.

5.- El Director Regional procederá a responder al ocurrente de acuerdo a los términos indicados precedentemente, conforme a las instrucciones impartidas en la Circular N° 71 de 2001 de este Servicio.

RICARDO ESCOBAR CALDERON
DIRECTOR

Oficio N° 2.560, de 14.08.2009
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos.