I.- ANTECEDENTES.
Señala que en la fiscalización de un contribuyente se detectó que durante el año 200X efectuó mediante subasta pública, extrajudicial y voluntaria, una venta de cartera de créditos vencidos, avaluada tributariamente en $3.197.326.485, la cual fue adquirida por una persona natural, que pagó por ella la cantidad de $25.000.000.
Expresa a continuación, que XXX de la Dirección Nacional del Servicio, analizó una situación análoga efectuada entre bancos, concluyendo que la diferencia producida entre el valor par de los documentos adquiridos y el monto efectivamente pagado por dicha cartera, cuando este último es inferior, constituye un incremento patrimonial para el adquirente y, por tanto, una renta afecta a impuesto, la cual se entiende devengada al momento de la adquisición de los documentos.
De acuerdo con los antecedentes expuestos solicita confirmar si la opinión vertida por la XXX, vale decir, aquella que califica como incremento patrimonial la diferencia entre el valor pagado por los créditos y su valor par, cuyo devengo se produce en el momento de la adquisición de los documentos, que debe ser incluida en los ingresos brutos del período de su devengo, resulta también aplicable, en el caso de la operación en consulta, esto es, en el caso en que la transferencia de créditos vencidos en un valor inferior a su valor par, es efectuada entre una sociedad anónima como enajenante y una persona natural como adquirente de la cartera vencida.
II.- ANÁLISIS.
En conformidad a lo establecido por el N°1, del artículo 2, de la Ley sobre Impuesto a la Renta (LIR), se entiende por renta, los ingresos que constituyan utilidades o beneficios que rinda una cosa o actividad y todos los beneficios, utilidades e incrementos de patrimonio que se perciban o devenguen, cualquiera que sea su naturaleza, origen o denominación.
Por su parte y conforme a lo dispuesto por el N° 2 de esta misma disposición legal, se entiende por "renta devengada", aquella sobre la cual se tiene un título o derecho, independientemente de su actual exigibilidad y que constituye un crédito para su titular.
Finalmente, acorde con lo establecido en el artículo 29 de la LIR, constituyen ingresos brutos, todos los ingresos derivados de la explotación de bienes y actividades incluidas en la Primera Categoría, excepto los ingresos a que se refiere el artículo 17. De acuerdo con lo establecido en el inciso segundo de esta misma disposición, el monto a que asciende la suma de los ingresos mencionados, debe ser incluido en los ingresos brutos del año en que sean devengados, o en su defecto, del año en que sean percibidos por el contribuyente, con excepción de las rentas mencionadas en el N° 2, del artículo 20, las que se incluirán en el ingreso bruto del año en que se perciban.
Ahora bien, para clasificar las rentas en la primera o segunda categorías de la LIR, debe estarse al predominio del capital o del trabajo para la obtención de tales rentas, respectivamente. De lo dicho se sigue que las rentas o incrementos patrimoniales en análisis, vale decir, aquellos que se producen como resultado de la compra o venta de títulos de créditos, son rentas respecto de cuya obtención predomina el uso del capital, por lo que se clasifican como rentas de la primera categoría.
De acuerdo con lo anterior, cabe expresar que la diferencia entre el valor par de los documentos adquiridos y el monto efectivamente pagado por dicha cartera cuando este sea inferior al primero, constituye un incremento patrimonial para el adquirente, y por tanto, una renta afecta a impuesto, según la definición de este concepto establecida en el N°1, del artículo 2, de la LIR. Dicha renta se entiende devengada, de acuerdo con la definición del N°2 de este mismo artículo, al momento de la adquisición de los documentos, ya que en esa fecha se adquiere un título o derecho sobre ella.
Ahora bien, al constituir el referido mayor valor una renta que, para el adquirente de la cartera de créditos, se entiende devengada en el momento de la adquisición del documento respectivo, sólo falta definir la oportunidad en que ésta debe ser reconocida por el contribuyente para los efectos de la aplicación de la imposición que le afecta, es decir, si debe ser reconocida sobre la base de su percepción o sobre la base de su devengo. Para tales efectos, debe tenerse presente lo dispuesto en el artículo 29 de la LIR, en cuanto a que los ingresos derivados de la explotación de bienes y actividades clasificadas en la Primera Categoría deben ser incluidos en los ingresos brutos del año en que sean devengados, o en su defecto, del año en que sean percibidos por el contribuyente, con excepción sólo de las rentas clasificadas en el N°2 del artículo 20, que se incluirán en el ingreso bruto del año en que se perciban.
Al respecto, cabe señalar que la renta en estudio, vale decir, aquella que se produce al adquirir un título de crédito en un menor valor al que dicho título representa, es una renta que proviene del dominio, posesión o tenencia de un título de crédito o de un capital mobiliario. De acuerdo con ello, se clasifica como una renta del N° 2 del artículo 20 de la LIR, atendido que esta disposición incluye aquellas rentas que corresponden a productos derivados del dominio, posesión o tenencia de cualquier clase de capital mobiliario, sea cual fuere su denominación y que no estén expresamente exceptuadas.
Ahora bien, respecto de la materia en análisis debe además tenerse presente lo dispuesto por el inciso final del N°2, del artículo 20, de la LIR, que respecto de las rentas clasificadas en este numeral establece que, cuando son percibidas o devengadas por contribuyentes que desarrollen actividades de los números 1°, 3°, 4° y 5°, de este mismo artículo, que demuestren sus rentas efectivas mediante un balance general, y siempre que la inversión generadora de dichas rentas forme parte del patrimonio de la empresa, se comprenderán en estos números.
III.- CONCLUSIÓN.
En consecuencia, y de acuerdo con al análisis precedente cabe expresar que la renta en análisis, esto es, aquella que se produce al adquirir títulos de crédito en un menor valor al que representan, constituye una renta de la Primera Categoría, clasificada en el N°2, del artículo 20, de dicho texto legal, que se devenga en el momento de la adquisición de los títulos.
Dicha renta debe ser incluida en los ingresos brutos del año en que sea percibida por el contribuyente, vale decir cuando se produce el cobro de los documentos, salvo que se trate de un contribuyente que desarrolle actividades de los números 1°, 3°, 4° o 5°, del artículo 20, de la LIR, que demuestre sus rentas efectivas mediante un balance general y la inversión generadora de la renta forme parte del patrimonio de su empresa, caso en el cual deberá ser incluida en los ingresos brutos del año en que sea percibida o devengada, vale decir, en este caso, en el ejercicio en que se adquieren los títulos de crédito.
JULIO PEREIRA GANDARILLAS
DIRECTOR
Oficios N° 1568, de 05.07.2011
Subdirección Normativa
Dpto. de Impuestos Directos